【摘要】 企業(yè)資源計(jì)劃和作業(yè)成本法都是當(dāng)今風(fēng)靡全世界的新型管理思想。本文首先探討了作業(yè)成本管理與企業(yè)資源計(jì)劃的融合基礎(chǔ)，提出在企業(yè)資源計(jì)劃中融入作業(yè)成本管理思想的主張；其次建立了作業(yè)成本管理系統(tǒng)，分為作業(yè)平臺(tái)、數(shù)據(jù)平臺(tái)和信息平臺(tái)，以實(shí)現(xiàn)成本的核算與管理；最后提出在 ERP 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊中構(gòu)建 ABC 思想的思路。

　　【關(guān)鍵詞】 企業(yè)資源計(jì)劃；作業(yè)成本管理；構(gòu)建

　　ERP 自從20世紀(jì) 90 年代初由美國著名的計(jì)算機(jī)技術(shù)咨詢和評估集團(tuán) GartnerGroup提出以后，即受到企業(yè)的普遍歡迎，許多采用 ERP 的企業(yè)因此獲得了巨大的收益。在我國，ERP 的推廣與應(yīng)用已經(jīng)歷了近 20 年的風(fēng)雨歷程。據(jù)有關(guān)資料顯示，2007年我國管理軟件市場銷售額較 2006 年增長 10.7%，達(dá)到 50億元。ERP 軟件銷售額達(dá) 40 億元，幾乎占據(jù)了管理軟件市場的“半壁江山”，而今后 ERP 在通用型管理軟件中所占的比重將繼續(xù)升高。這也使得一部分企業(yè)將注意力從 ABCM轉(zhuǎn)移到了 ERP上，并且開始懷疑 ABCM和 ERP 能否有效兼容，很多使用 ERP 的企業(yè)因而推遲了 ABCM的實(shí)施。但隨著一些 ERP 廠商將 ABCM的概念和方法融入到 ERP 中去，又使人們看到了同時(shí)可以使用二者的希望。實(shí)際上，ERP 和 ABCM具有許多的互補(bǔ)性、相通性，甚至還有一些相同之處，這些都是兩者整合的基礎(chǔ)。

　　一、ERP整合作業(yè)成本管理的理論基礎(chǔ)分析

　　具體來講，ERP 整合 ABCM有六個(gè)基礎(chǔ)：

　?。ㄒ唬┖诵乃枷胂嗤?

　　ERP 的核心是流程，ABCM的核心是作業(yè)，而流程恰恰是由一組組前后有序的作業(yè)（即作業(yè)鏈）所組成的，因此兩者在核心的管理思想上是相通的。

　?。ǘ┵Y源觀互補(bǔ)

　　ERP 的核心是企業(yè)資源，而 ABCM揭示資源的驅(qū)動(dòng)因素就是作業(yè)，這兩種資源觀是相輔相成的。

　　（三）資源或成本管理觀相通

　　ERP 通過供應(yīng)鏈管理進(jìn)行資源或成本的管理，而 ABCM則通過作業(yè)實(shí)施成本管理。ERP 不僅將企業(yè)內(nèi)部的采購、計(jì)劃、生產(chǎn)、銷售整合起來，同時(shí)還把企業(yè)與客戶和供應(yīng)商有機(jī)聯(lián)系起來，使企業(yè)能對企業(yè)內(nèi)外的人、財(cái)、物、信息等資源進(jìn)行有效管理和控制，以提高資源的使用效率；而 ABCM則通過作業(yè)的增值性對企業(yè)內(nèi)部的流程進(jìn)行改造，以提高資源的使用效率。凡作業(yè)都是 ABCM的成本管理的范圍。由于作業(yè)是由產(chǎn)品消耗的，所以 ABCM的成本管理的觸角也延伸到了供應(yīng)鏈上，因?yàn)楣?yīng)鏈涵蓋的正是一個(gè)產(chǎn)品從最初的原材料形態(tài)到最終產(chǎn)品銷售給消費(fèi)者這樣一個(gè)完整的過程。

　?。ㄋ模╆P(guān)注點(diǎn)相通

　　ERP 關(guān)注流程和資源的關(guān)系，ABCM則關(guān)注作業(yè)和資源（成本）的關(guān)系。

　　（五）著重點(diǎn)互補(bǔ)

　　ERP 著重于資源的計(jì)劃，而 ABCM著重于資源的利用效率。作業(yè)是企業(yè)的資源驅(qū)動(dòng)因素，所以，提高作業(yè)效率就是提高資源的利用效率。

　?。┬畔卧|(zhì)

　　ERP 的最基本的信息單元是工作中心，ABCM的最基本信息單元是作業(yè)；工作中心是 ERP 中基本信息的數(shù)據(jù)采集點(diǎn)和控制點(diǎn)，作業(yè)則是進(jìn)行作業(yè)成本控制和考核的執(zhí)行載體；工作中心的著眼點(diǎn)在于生產(chǎn)的計(jì)劃和控制，作業(yè)的著眼點(diǎn)在于企業(yè)產(chǎn)品的成本計(jì)算、成本管理和流程改造等。

　　由此可見，工作中心和作業(yè)具有極強(qiáng)的同質(zhì)性。正是由于 ERP 和 ABC具備的上述共性，使得 ERP 和 ABCM的整合具有堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　　二、 ERP整合作業(yè)成本管理的方式

　　理論界對于 ERP 整合 ABCM后 ABCM的存在形式有不同的認(rèn)識(shí)。有人認(rèn)為整合后，ABC和 ERP 是兩個(gè)獨(dú)立（Stand-alone）但又相互關(guān)聯(lián)的信息系統(tǒng)。如，Russell Shaw （1998） 通過對 ERP 廠商對 ABC的整合的探討，認(rèn)為 ABC和 ERP 兩者是一種伙伴（Partner）關(guān)系；Brodeur（2003）則認(rèn)為 ，ERP 的數(shù)據(jù)庫可以被 ABC有效利用，而 ABC可以通過 ERP 快速獲取大量非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，所以兩者的整合可以促進(jìn)彼此的成功實(shí)施。也有人認(rèn)為，整合后 ABCM已完全被融入到 ERP 的各個(gè)功能模塊中了，即沒有獨(dú)立的子模塊代表 ABCM或是為 ABCM創(chuàng)建的。所以，對 ABCM的整合實(shí)質(zhì)上就是用 ABCM的概念和方法對 ERP 功能模塊進(jìn)行修正（Modify）。

　　筆者認(rèn)為，這兩種觀點(diǎn)都比較偏激。因?yàn)檎鲜沟?ABCM完全被融入到 ERP 中的部分是 ABCM的 ABC和 ABCM的技術(shù)思想，而使得 ABCM獨(dú)立于原 ERP 的部分是少許子模塊，即有獨(dú)立的子模塊代表 ABCM或是為 ABCM創(chuàng)建的，如在管理會(huì)計(jì)功能模塊中增加作業(yè)會(huì)計(jì)子模塊和作業(yè)效率分析子模塊。整合 ABCM于 ERP 是說在 ERP 的會(huì)計(jì)功能模塊中為每個(gè)流程建立其作業(yè)鏈單，為每個(gè)作業(yè)建立成本庫和確立其成本動(dòng)因，并用成本動(dòng)因作為新的成本分配基礎(chǔ)。同時(shí)，將作業(yè)方法納入價(jià)值鏈分析和流程的成本管理。

　　將ABCM整合于 ERP 的目的就是更科學(xué)地評估各流程的價(jià)值和效率，而流程價(jià)值的體現(xiàn)和效率的評估必須首先使流程細(xì)化和成本化。細(xì)化流程的方法是將流程分析為作業(yè)鏈，對流程進(jìn)行成本化的方法則是為其作業(yè)鏈中的各作業(yè)建立成本庫。作業(yè)成本庫體現(xiàn)了作業(yè)的價(jià)值。某流程的總價(jià)值就是其作業(yè)鏈中各作業(yè)成本庫的總和；而該流程的有效價(jià)值則是其作業(yè)鏈中增值作業(yè)成本庫的總和。某流程的效率評估則首先通過對其各作業(yè)的效率評估而進(jìn)行：若某作業(yè)的實(shí)際成本高于它的標(biāo)準(zhǔn)成本，則該項(xiàng)作業(yè)為負(fù)效率；當(dāng)該流程的實(shí)際總成本高于它的標(biāo)準(zhǔn)總成本，則它為負(fù)效率。ABCM和 ERP 的整合是一個(gè)持續(xù)的過程，并隨諸如生產(chǎn)技術(shù)的變化而變化。同時(shí)，ABCM和 ERP 的功能和管理思想要被企業(yè)消化吸收常常也需要一個(gè)較長過程的，而且二者本身在理論和實(shí)踐運(yùn)用上又處在發(fā)展過程中。

　　三、基于ERP的作業(yè)成本管理系統(tǒng)的構(gòu)建

　?。ㄒ唬┳鳂I(yè)成本管理系統(tǒng)的構(gòu)建

　　把管理深入到作業(yè)水平，也要求把成本管理深入到作業(yè)水平。傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)強(qiáng)調(diào)對成本的控制，作業(yè)成本管理系統(tǒng)則強(qiáng)調(diào)對作業(yè)的控制，它認(rèn)為作業(yè)管理才是現(xiàn)代成本控制系統(tǒng)的心臟和靈魂，才是先進(jìn)制造環(huán)境下成功地實(shí)現(xiàn)成本控制的關(guān)鍵。由于ERP以供應(yīng)鏈管理為核心，將貫穿供應(yīng)商、企業(yè)、客戶的供應(yīng)鏈（又是一條價(jià)值鏈）作為成本核算對象。從作業(yè)概念的角度出發(fā)，供應(yīng)鏈每個(gè)環(huán)節(jié)的功能實(shí)現(xiàn)都要耗費(fèi)一定的作業(yè)量，企業(yè)的供應(yīng)鏈其實(shí)就是一條由內(nèi)到外連接起來的作業(yè)鏈。每完成一項(xiàng)作業(yè)都要消耗一定的資源，作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價(jià)值，由此就可以對這種消耗、產(chǎn)出關(guān)系進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。作業(yè)成本法突破了傳統(tǒng)的以產(chǎn)品為對象的成本核算方法的缺陷，這正符合了ERP成本核算不斷細(xì)化、決策科學(xué)性不斷提高的要求。

　　ERP環(huán)境中會(huì)計(jì)憑證不是都由會(huì)計(jì)人員填制的，因?yàn)镋RP環(huán)境下的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程是事件驅(qū)動(dòng)的。當(dāng)一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，由相關(guān)部門人員對ERP系統(tǒng)的各業(yè)務(wù)模塊錄入業(yè)務(wù)信息，該信息將自動(dòng)存儲(chǔ)在業(yè)務(wù)事件數(shù)據(jù)庫中，企業(yè)執(zhí)行業(yè)務(wù)事件的同時(shí)，實(shí)時(shí)觸發(fā)多個(gè)事件驅(qū)動(dòng)程序，將業(yè)務(wù)事件信息傳遞到財(cái)務(wù)模塊中，通過執(zhí)行業(yè)務(wù)規(guī)則和信息處理規(guī)則，實(shí)時(shí)生成集成信息，在總賬模塊自動(dòng)生成會(huì)計(jì)憑證，使物流、資金流、信息流同步生成。如下圖1所示：

　　如：倉庫的庫管人員處理出庫業(yè)務(wù)，當(dāng)發(fā)貨時(shí)，將發(fā)貨單商品的基本信息和確認(rèn)發(fā)貨的信息送入銷售管理模塊，系統(tǒng)根據(jù)業(yè)務(wù)規(guī)則和信息處理規(guī)則，自動(dòng)生成庫存賬傳遞到存貨模塊，同時(shí)自動(dòng)生成會(huì)計(jì)憑證傳遞到總賬模塊，并登記總賬。會(huì)計(jì)人員只是對這部分會(huì)計(jì)憑證進(jìn)行審核，如果發(fā)現(xiàn)有誤，則通知原業(yè)務(wù)部門的有關(guān)人員對錯(cuò)誤憑證更正或重做。這樣，財(cái)務(wù)部門就延伸到企業(yè)的各個(gè)業(yè)務(wù)部門，財(cái)務(wù)人員的視野就不會(huì)僅僅局限在會(huì)計(jì)問題上，而是延伸到業(yè)務(wù)問題中，可以利用實(shí)時(shí)信息控制經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，如采購、銷售業(yè)務(wù)，真正實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的控制目標(biāo)。

　　由此可見，作業(yè)成本的方法融入ERP之中是有章可循的。下文將闡述具體的ERP條件下ABCM系統(tǒng)的構(gòu)架。

　　該成本管理系統(tǒng)的基本思路是：以ERP為手段，根據(jù)企業(yè)價(jià)值鏈、業(yè)務(wù)鏈、作業(yè)鏈的實(shí)際構(gòu)成筑成作業(yè)平臺(tái)，以成本管理理論、集成理論、戰(zhàn)略成本理論等基本理論為支撐筑成的數(shù)據(jù)處理平臺(tái)如下頁圖2所示。

　　1.作業(yè)平臺(tái)。作業(yè)平臺(tái)的構(gòu)建是該系統(tǒng)的基礎(chǔ)，系統(tǒng)執(zhí)行結(jié)果的有效性，即成本管理系統(tǒng)的相關(guān)性依賴于作業(yè)平臺(tái)的真實(shí)性和可靠性。因此，作業(yè)平臺(tái)的構(gòu)建是系統(tǒng)設(shè)計(jì)的關(guān)鍵。作業(yè)平臺(tái)按照一般企業(yè)的流程可以分為：設(shè)計(jì)作業(yè)、供應(yīng)作業(yè)、生產(chǎn)作業(yè)、管理作業(yè)、顧客作業(yè)幾個(gè)層次。

　　2.數(shù)據(jù)處理平臺(tái)。企業(yè)作業(yè)成本管理集成系統(tǒng)中，數(shù)據(jù)處理平臺(tái)和信息平臺(tái)可以借助于專門的軟件公司，并借助其專門的技術(shù)人員結(jié)合企業(yè)實(shí)際進(jìn)行二次開發(fā)，將成本管理集成的思想融入開發(fā)過程，重新根據(jù)企業(yè)的需要構(gòu)建數(shù)據(jù)庫、方法庫、模型庫以及信息生成系統(tǒng)。需要強(qiáng)調(diào)的是，在該平臺(tái)的設(shè)計(jì)時(shí)，特別應(yīng)該注意各業(yè)務(wù)模塊接口的設(shè)計(jì)。將設(shè)計(jì)作業(yè)、采購作業(yè)、生產(chǎn)作業(yè)、庫存作業(yè)、銷售作業(yè)、服務(wù)作業(yè)等作業(yè)在業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)生的同時(shí)，使其業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)傳遞到系統(tǒng)中，經(jīng)過處理使其轉(zhuǎn)化成成本信息系統(tǒng)所要求的信息，再將這些信息反饋到各相關(guān)作業(yè)平臺(tái)，進(jìn)而完成作業(yè)管理、成本管理、戰(zhàn)略調(diào)整等活動(dòng)是數(shù)據(jù)處理平臺(tái)設(shè)計(jì)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。應(yīng)該注意的是：數(shù)據(jù)處理方法應(yīng)符合相關(guān)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)財(cái)務(wù)制度法規(guī)的基本要求。

　　3.信息平臺(tái)。前已述及，傳統(tǒng)的成本管理信息系統(tǒng)都是基于財(cái)務(wù)報(bào)告要求而構(gòu)建的，其賬戶的設(shè)置、數(shù)據(jù)的采集和處理都是圍繞財(cái)務(wù)報(bào)告所需信息而進(jìn)行。而基于ARCM的企業(yè)成本管理集成系統(tǒng)提出系統(tǒng)應(yīng)該服務(wù)于成本管理信息：一是基于財(cái)務(wù)報(bào)告的成本管理信息；二是基于經(jīng)營決策的成本管理信息。前者與傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)的區(qū)別在于成本信息的準(zhǔn)確性和成本核算方法、業(yè)績評價(jià)方法的不同，包括各類財(cái)務(wù)報(bào)告、經(jīng)營報(bào)告及稅務(wù)報(bào)告等；而后者是通過將生產(chǎn)經(jīng)營管理與成本管理進(jìn)行集成，以準(zhǔn)確的成本管理信息為基礎(chǔ)為進(jìn)行經(jīng)營決策而生成的支持性信息。

　　作業(yè)成本管理系統(tǒng)提供的是兩方面的內(nèi)容，一方面是根據(jù)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)得出相應(yīng)的成本核算結(jié)果，即作業(yè)成本法下的成本報(bào)表；另一方面對公司決策層面有用的相關(guān)信息，但強(qiáng)調(diào)一點(diǎn)，決策層面的數(shù)據(jù)是真實(shí)、有效的，它是作業(yè)成本管理系統(tǒng)的重要組成部分。信息平臺(tái)中的分析有助于作業(yè)鏈實(shí)施重造，提高企業(yè)的成本管理水平。

　?。ǘ┳鳂I(yè)成本管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)方式

　　對我國的大部分企業(yè)而言，由于企業(yè)信息化程度較低，作業(yè)平臺(tái)的構(gòu)建相對容易，但是數(shù)據(jù)平臺(tái)的構(gòu)建往往卻由于資金的關(guān)系很難達(dá)到要求。那么，如何構(gòu)建一個(gè)相對成本低廉的集成系統(tǒng)?本文在實(shí)踐的基礎(chǔ)上探索出了一個(gè)低成本的可行方式，即利用EXCEL表格處理程序進(jìn)行簡化處理。首先，在科學(xué)設(shè)置作業(yè)平臺(tái)的基礎(chǔ)上，對作業(yè)點(diǎn)的資源耗費(fèi)進(jìn)行動(dòng)態(tài)、細(xì)化計(jì)量，通過聯(lián)機(jī)操作，隨時(shí)采集各種資源耗費(fèi)信息，并在EXCEL表格中通過設(shè)置作業(yè)成本方法系統(tǒng)，即時(shí)生成成本核算信息、成本控制信息和成本決策信息。成本核算信息模塊設(shè)計(jì)需要滿足會(huì)計(jì)制度的要求，成本控制和成本決策信息模塊需要滿足經(jīng)營管理的需要。系統(tǒng)設(shè)計(jì)包括代碼設(shè)計(jì)、輸入、輸出、處理過程、文件管理等系統(tǒng)的詳細(xì)設(shè)計(jì)。其中，代碼設(shè)計(jì)是為了便于計(jì)算機(jī)操作，對所有會(huì)計(jì)科目、費(fèi)用項(xiàng)目、材料名稱、產(chǎn)品名稱、設(shè)備名稱、資源耗費(fèi)形式等，統(tǒng)一設(shè)計(jì)的一套代碼，輸入的設(shè)計(jì)包括原始憑證、各種計(jì)算表的格式、內(nèi)容、項(xiàng)目和傳遞流程，輸出的設(shè)計(jì)包括輸出數(shù)據(jù)的內(nèi)容、格式和具體要求，數(shù)據(jù)處理過程的設(shè)計(jì)包括數(shù)據(jù)輸入以后如何進(jìn)行檢驗(yàn)、分類、排序、整理、加工、運(yùn)算、文件處理、數(shù)據(jù)編輯、打印輸出等一系列程序設(shè)計(jì)。文件的設(shè)計(jì)包括建立哪些文件，文件內(nèi)容和文件存取方式等。此外，還應(yīng)有安全保密的措施。詳細(xì)設(shè)計(jì)完成后，編寫系統(tǒng)設(shè)計(jì)說明書。包括作業(yè)流程圖、系統(tǒng)說明書、程序說明書、信息使用說明等。這種低成本的集成系統(tǒng)的關(guān)鍵在于基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的計(jì)量和采集。但由于EXCEL表格處理程序的容量有限，因此，對業(yè)務(wù)比較簡單的企業(yè)而言，尚可滿足其很多成本管理信息的需求，而對業(yè)務(wù)較為復(fù)雜的企業(yè)，最好還是借助一些成熟的管理軟件，如用友、金碟等。但是，無論如何，該系統(tǒng)的實(shí)施都可以有效地推進(jìn)企業(yè)基礎(chǔ)管理工作的科學(xué)和完善，特別是對推進(jìn)企業(yè)的信息化進(jìn)程有著非常重要的意義。

　　總之，基于ERP運(yùn)用作業(yè)成本思想構(gòu)建企業(yè)的成本核算流程和管理方式是一項(xiàng)復(fù)雜而艱辛的工作，本文提出了一個(gè)簡化的作業(yè)成本管理系統(tǒng)模式，由于文章的篇幅所限，本文沒有舉例進(jìn)行說明。

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