摘要：本文通過贛粵高速收購贛粵工程的案例著手分析新準則下同一控制下企業(yè)合并會計處理的關(guān)鍵點、產(chǎn)生的影響及思考。

　　關(guān)鍵詞：同一控制；贛粵高速；會計處理

　　隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)為了做大做強、資源整合、降低成本、減少同業(yè)競爭、投資等目的，往往通過企業(yè)收購和兼并的方式來實現(xiàn)。從當今市場的企業(yè)合并方式來看主要有同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并兩種類型，新會計準則《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》對企業(yè)合并的會計處理作了規(guī)范。

　　一、相關(guān)背景和案例介紹

　　為消除控股股東江西高速公路投資發(fā)展(控股)有限公司(以下簡稱高速控股)子公司江西贛粵高速公路工程有限責任公司(以下簡稱贛粵工程)與江西贛粵高速公路股份有限公司(以下簡稱贛粵高速)子公司江西贛粵高速公路養(yǎng)護工程有限責任公司的同業(yè)競爭問題，減少關(guān)聯(lián)交易，贛粵高速2007年12月20日第三屆董事會第二十五次會議，審議通過了《關(guān)于公司擬受讓江西贛粵高速公路工程有限責任公司15%股權(quán)的議案》；2007年12月24日江西省國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會以贛國資產(chǎn)權(quán)字[2007]409號文同意該股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項；該股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格以2007年12月31日為基準日評估的該公司凈資產(chǎn)價值為依據(jù)確定轉(zhuǎn)讓價款為1，925萬元。并于2008年4月支付了該股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。

　　二、案例分析

　　1.該企業(yè)合并是屬于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并

　　同一控制下企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的；非同一控制下企業(yè)合并指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易。

　　從股權(quán)收購前后框架圖可以看出，贛粵高速和贛粵工程在合并前后最終均受高速控股的控制，是集團內(nèi)的企業(yè)合并，該股權(quán)收購完成后，贛粵高速持有贛粵工程股權(quán)的比例由36.28%增至51.28%，對其具有控制權(quán)，屬同一控制下的企業(yè)合并。

　　2.購買日的確定

　　購買日也就是控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點，購買日的確定直接影響合并企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，因此準則對此做出了嚴格的限定條件，必須同時滿足以下五個條件，缺一不可。 (1)企業(yè)合并合同協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機構(gòu)通過；(2)按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)國家有關(guān)主管部門審批，并獲得相關(guān)部門的批準；(3)參與合并的各方辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)；(4)支付合并對價的大部分(一般應超過50%)，并且有能力支付剩余款項；(5)購買方實際上已經(jīng)控制了被購買方的財務和經(jīng)營政策，并享有相應的收益和風險。有些上市公司為摘ST帽子或其他目的利用企業(yè)合并調(diào)劑利潤，最讓企業(yè)在實務難以操縱的是支付合并對價的大部分款項并且剩余款項必須列出詳細的支付計劃，這一限定條件就像一條不可逾越的鴻溝。

　　根據(jù)以上條件分析，贛粵高速15%股權(quán)收購事項已簽訂協(xié)議并經(jīng)董事會審議通過；已經(jīng)江西省國資委批準；已辦理相關(guān)的股權(quán)交接手續(xù)，并且有關(guān)風險和報酬的發(fā)生了轉(zhuǎn)移；2008年4月 30 日支付了全部收購款并且控制了贛粵工程的財務和經(jīng)營政策。因此2007年12月31日、12月24日都不符合上述條件，只有2008年4月 30日才符合購買日確認的條件。

　　3.該企業(yè)合并會計處理是采用權(quán)益結(jié)合法還是購買法

　　(1)贛粵高速對贛粵工程由于追加投資導致股權(quán)比例由36.28%增至 51.28%，贛粵工程由聯(lián)營企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)榭毓勺庸�司，因�?a title="長期股權(quán)投資" href="http://galtzs.cn/kuaijishiwu/zzjn/" target="_blank" class="bule" >長期股權(quán)投資核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。

　　(2)準則規(guī)定同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應以合并日應享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積余額不足沖減的，調(diào)整留存收益，即權(quán)益結(jié)合法。

　　贛粵高速對贛粵工程的長期股權(quán)投資的成本=贛粵工程2008年4月31日的凈資產(chǎn)×贛粵高速對贛粵工程所占的股權(quán)比例

　　實際支付的價款大于上述贛粵高速對贛粵工程的長期股權(quán)投資的成本的，沖減了資本公積。

　　同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法只會影響合并方的凈資產(chǎn)，不會對企業(yè)未來的損益產(chǎn)生影響；由于同一控制下的企業(yè)合并是集團內(nèi)部的交易，屬于關(guān)聯(lián)交易，其交易價格完全受控制方的控制，有可能不是市場競爭的結(jié)果，不能體現(xiàn)市場公允價值，因此合并雙方以賬面價值結(jié)合方式，比較能保證會計信息的可靠性，避免了個別上市公司利用關(guān)聯(lián)交易濫用公允價值和盈余管理。