一、現(xiàn)行醫(yī)院會計制度存在的缺陷

　?。ㄒ唬┛颇吭O(shè)置缺陷具體表現(xiàn)在：（1）缺乏對預(yù)付款項(xiàng)處理的科目。在醫(yī)院購買設(shè)備、緊俏藥品及衛(wèi)生材料過程中，不可避免會產(chǎn)生預(yù)付款的情況，現(xiàn)行制度未設(shè)“預(yù)付賬款”科目，致使大部分醫(yī)院在核算此類業(yè)務(wù)時，均將其納入其他應(yīng)收款核算，混淆了醫(yī)院診療活動與診療活動以外支付資金的區(qū)別，不利于資金管理，同時科目設(shè)置也不相匹配，收入中設(shè)有“預(yù)收醫(yī)療款”，而在成本卻缺少與此相對應(yīng)的科目。（2）缺乏對銀行票據(jù)處理的科目。為解決流動資金短缺，降低資金成本，醫(yī)院在付款過程中廣泛使用銀行票據(jù)，該業(yè)務(wù)有別于一般商業(yè)欠款，一般到期即付，不可展期，理應(yīng)單獨(dú)作為一類業(yè)務(wù)核算?，F(xiàn)行制度未對這類業(yè)務(wù)單設(shè)科目核算，實(shí)際工作中普遍將其置于應(yīng)付賬款下核算，致使管理者不能識別短期債務(wù)風(fēng)險。（3）融資租入固定資產(chǎn)核算規(guī)定過于粗略。現(xiàn)行制度規(guī)定，融資租入時，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“其他應(yīng)付款”，支付租金時，借記“事業(yè)支出”，貸記“固定基金”，同時，借記“其他應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”。如此處理未考慮設(shè)備本身在采用這一購買方式中包含的利息費(fèi)用因素，可能虛估固定資產(chǎn)和固定基金，不符合會計核算中的謹(jǐn)慎性原則，此外對期滿留購、租期內(nèi)利率變化相應(yīng)賬務(wù)處理均未做出規(guī)范，致使核算的準(zhǔn)確性大大降低，不能提供準(zhǔn)確的相關(guān)信息。（4）借款費(fèi)用規(guī)定過于籠統(tǒng)。借款建設(shè)是醫(yī)療行業(yè)普遍現(xiàn)象，在整個建設(shè)周期中，利息費(fèi)用是一個很大的數(shù)目，對構(gòu)建資產(chǎn)價值和當(dāng)期費(fèi)用影響均較大，現(xiàn)行制度既未對資本化條件、時點(diǎn)做出規(guī)定，也未對資本化額、資本化率做出規(guī)定，依賴會計人員把握，降低了不同醫(yī)院間會計信息的可比性。（5）固定資產(chǎn)多渠道列支?，F(xiàn)行制度規(guī)定“5萬元以下的設(shè)備采購、10萬元以下的維修從支出科目列支，超過5萬元的設(shè)備支出和10萬元以上的維修從專用基金列支”。該規(guī)定混淆了資本性支出和收益性支出的界限，大幅降低了當(dāng)期支出，失去了支出應(yīng)有的統(tǒng)計意義，給決策者傳遞錯誤的信息。（6）凈資產(chǎn)重復(fù)計列。在資產(chǎn)購置過程中，從資金總量上看，并不會帶來凈資產(chǎn)的額外增加，僅涉及資產(chǎn)形態(tài)或債務(wù)的變化，設(shè)置“固定基金”科目虛增了凈資產(chǎn)。且該科目在資產(chǎn)持有期間一直不變，更與事實(shí)相違背，資產(chǎn)在實(shí)際使用中隨時間、使用情況不斷損耗，自身價值逐步降低，原有價值通過醫(yī)療收費(fèi)和財政補(bǔ)償逐步轉(zhuǎn)化為流動資產(chǎn)和新的固定資產(chǎn)，轉(zhuǎn)化的具體數(shù)額已在“專用基金”中反映。尤其是在原有資產(chǎn)未處置的情形下，會形成“固定基金”的自我膨脹，更進(jìn)一步虛增了凈資產(chǎn)。

　?。ǘ﹫蟊砹袌笕毕菥唧w表現(xiàn)在：（1）資產(chǎn)項(xiàng)目以總額列報，未以凈額列報。應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)、應(yīng)收醫(yī)療款、其他應(yīng)收款直接以總額列報。未對準(zhǔn)備科目抵減，藥品和藥品差價同時列報，易使報表使用者產(chǎn)生錯覺，樂觀估計可用資源。（2）列報項(xiàng)目直接以科目余額填列，致使報表項(xiàng)目不能反映其所代表的真實(shí)經(jīng)濟(jì)涵義。如應(yīng)收款類，貸方余額反映的是負(fù)債，在資產(chǎn)中列報，不僅低估資產(chǎn)，少計準(zhǔn)備，而且隱瞞了真實(shí)債務(wù)；又如長期負(fù)債，一年內(nèi)到期的債務(wù)本質(zhì)是短期債務(wù)，不加區(qū)分一律在長期負(fù)債中列報，易使報表使用者低估短期債務(wù)風(fēng)險。（3）凈資產(chǎn)分類混亂，實(shí)際內(nèi)容難以理解。國家投入資產(chǎn)通過結(jié)余科目中轉(zhuǎn)最終放人事業(yè)基金，根據(jù)結(jié)余提取部分本應(yīng)放人事業(yè)基金又放入專用基金，根據(jù)資產(chǎn)總額提取修購實(shí)際是資產(chǎn)備抵科目又放人凈資產(chǎn)。這種分類方法非醫(yī)院專業(yè)人士難以理解，也不利于報表使用者做相關(guān)績效評判。（4）管理費(fèi)用分?jǐn)偭袌?。一定?guī)模的醫(yī)院如果按照規(guī)定配置，醫(yī)療成本和藥品成本應(yīng)相差不大，較大差別產(chǎn)生于管理費(fèi)用，而管理費(fèi)用分?jǐn)偟结t(yī)療成本和藥品成本后，掩蓋了醫(yī)院實(shí)際管理問題，夸大了兩類成本金額，降低了醫(yī)院加強(qiáng)管理的積極性，也不利于考核管理績效。（5）財務(wù)費(fèi)用分?jǐn)傆嬋酸t(yī)療和藥品成本，降低了不同醫(yī)院可比性。不同地區(qū)不同醫(yī)院負(fù)債規(guī)模不一樣，利息費(fèi)用千差萬別，該費(fèi)用本質(zhì)是籌資問題，不是運(yùn)營問題，一經(jīng)分?jǐn)偅瑖?yán)重扭曲了醫(yī)療和藥品成本，同規(guī)模不同醫(yī)院無法比較成本，也不利于相關(guān)方?jīng)Q策。

　　二、完善醫(yī)院會計制度的路徑及建議

　?。ㄒ唬┟鞔_醫(yī)院會計報告的目標(biāo)根據(jù)《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定，現(xiàn)行醫(yī)院會計報告目標(biāo)為“適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解事業(yè)單位財務(wù)狀況及收支情況的需要，并有利于事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理”。此規(guī)定范圍過窄，不適用各方使用要求。目前醫(yī)院會計報告的使用者不僅包括主管部門、財政部門、醫(yī)院管理當(dāng)局，還包括銀行等債權(quán)人及社會公眾，他們不僅關(guān)注醫(yī)院財務(wù)狀況、經(jīng)營效率及現(xiàn)金流量，而且關(guān)注醫(yī)院管理層受托責(zé)任履行情況，還要評價管理層管理績效。因此現(xiàn)代醫(yī)院會計制度應(yīng)融進(jìn)受托責(zé)任觀。

　?。ǘ┙⒔∪t(yī)院會計科目體系，規(guī)范科目使用方法新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在很多科目上使用了以公允價值為計量基礎(chǔ)，《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》規(guī)定公立醫(yī)院不以盈利為目的，收費(fèi)項(xiàng)目均是政府定價，因此《企業(yè)會計準(zhǔn)則》科目體系及相應(yīng)規(guī)范不能全部借鑒引用，而應(yīng)根據(jù)醫(yī)院業(yè)務(wù)特性，適當(dāng)增減該，有選擇地借鑒吸收，并對有些業(yè)務(wù)，如金融投資等適當(dāng)超前設(shè)計，以提高制度的適應(yīng)性。

　?。ㄈ┩晟茍蟊眢w系在制定報表框架時，首先制定出列報項(xiàng)目的一般性框架，規(guī)定必報項(xiàng)目。在資產(chǎn)負(fù)債表中增加資本金項(xiàng)目，去除固定基金項(xiàng)目，在損益表中增加管理費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目。其次，規(guī)定報表賬目的填報要求，要求所有項(xiàng)目以凈值列報。最后，除資產(chǎn)負(fù)債表外，在收入和費(fèi)用表中增加可比會計報表。

　?。ㄋ模?qiáng)調(diào)重要性原則和謹(jǐn)慎性原則在會計實(shí)務(wù)中的運(yùn)用采用重要性原則，對不重要的業(yè)務(wù)簡化進(jìn)行處理，可提高工作效率而不致于降低會計信息質(zhì)量。謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用能對公立醫(yī)院普遍存在的高估資產(chǎn)和收入、低估負(fù)債的傾向有一定的抑制作用，從而提高會計信息的真實(shí)性。