摘要：本文從探討會(huì)計(jì)信息明晰性這一逆向角度,來(lái)研究會(huì)計(jì)信息復(fù)雜性問(wèn)題。從會(huì)計(jì)信息需要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)呈現(xiàn),如果表述不清晰,將影響信息的決策有用性的角度來(lái)論述會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)性、重要性、明晰性、可靠性、可比性、完整性、中立性以及實(shí)質(zhì)重于形式原則等。對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提出了簡(jiǎn)化建議。

　　一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性的表現(xiàn)

　　“30年前,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的文獻(xiàn)資料僅僅有兩卷,并且很容易就能裝進(jìn)公文包攜帶,從那以后,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文獻(xiàn)資料數(shù)量呈指數(shù)速度迅速增長(zhǎng),現(xiàn)在需要用帶有很多隔層的櫥柜(書(shū)柜)才能容得下”。FASB133號(hào)公告“衍生金融工具與套利活動(dòng)”,負(fù)數(shù)為200頁(yè),而修訂后為804頁(yè)。SEC前主席Paul Volker(2001)諷刺道,“根本就沒(méi)有一個(gè)活人能搞懂它”。還有FASB第141號(hào) “公司合并”、142號(hào)“商譽(yù)及其他無(wú)形資產(chǎn)”、144號(hào)“長(zhǎng)期資產(chǎn)減損及處理”等都非常繁瑣。每一條新準(zhǔn)則都試圖充分考慮交易的各種可能,為了防止因準(zhǔn)則疏漏而被鉆空子,又得不斷補(bǔ)充新的更詳盡的規(guī)則,以及解釋性指南正依靠解釋而逐漸成為“準(zhǔn)則”,最終導(dǎo)致準(zhǔn)則越來(lái)越復(fù)雜。為遵循FASB日益復(fù)雜的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,財(cái)務(wù)主管們不得不雇傭高專(zhuān)業(yè)水平的會(huì)計(jì)師,要真正理解準(zhǔn)則已成為一件令人氣餒的事情。美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已然使眾多的CPA們陷入了困惑的境地。關(guān)注會(huì)計(jì)教育的研究人員同時(shí)發(fā)現(xiàn),復(fù)雜難懂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已使會(huì)計(jì)從業(yè)人員越來(lái)越少。Schiff(2002)說(shuō),“我寧愿回到70年代的概念框架,也不愿接受現(xiàn)在枝節(jié)繁褥的規(guī)則”。Parke(2002)則說(shuō),“我們更愿意接受簡(jiǎn)明、準(zhǔn)確、一致、可理解的準(zhǔn)則。當(dāng)前的準(zhǔn)則已經(jīng)演變成關(guān)于特定交易的純理論的會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文,很少有人能清楚地解釋和依據(jù)其進(jìn)行簿記”。據(jù)AICPA(2001)的一項(xiàng)調(diào)查揭示,會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)學(xué)土和碩士的數(shù)量,從1995年以來(lái)至 2000年正逐年減少。在1999-2000學(xué)年,會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)本科畢業(yè)生的數(shù)量已減少了10%,即使碩士,也減少了6個(gè)百分點(diǎn)。

　　二、會(huì)計(jì)信息復(fù)雜性的成因

　　過(guò)于詳盡和面面俱到的信息反而模糊了更重要的信息,財(cái)務(wù)報(bào)告甚至成為數(shù)據(jù)“垃圾桶”。安然披露了大量的信息垃圾,如僅報(bào)表附注就長(zhǎng)達(dá)16頁(yè)。安達(dá)信的 CEO Berardino在“我對(duì)安然審計(jì)的反思”一文中寫(xiě)道,“反思我們的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,就像稅法一樣,為了把一門(mén)藝術(shù)變成科學(xué),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅在數(shù)量上與日俱增,而且也變得越來(lái)越復(fù)雜。在這個(gè)過(guò)程當(dāng)中,我們一直在鼓勵(lì)這一種技術(shù)的、立法的路線,而這一路線卻使得我們有時(shí)更關(guān)注所報(bào)告內(nèi)容的形式而不是實(shí)質(zhì)。安然就是這方面很典型的一個(gè)案例,如此正宗地用了會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)卻使得投資者更難于理解業(yè)務(wù)的真相”。

　　1.財(cái)務(wù)報(bào)告的頁(yè)數(shù)

　　按美國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告格式標(biāo)準(zhǔn),IBM2000年度的財(cái)務(wù)報(bào)告為353頁(yè),GE為410頁(yè),Pfizer為460頁(yè),AIG為720頁(yè), Citigroup更是多達(dá)1026頁(yè)。財(cái)富500強(qiáng)大公司中最少的也在200頁(yè)以上。試想,又有幾個(gè)投資者真正能讀懂如此復(fù)雜的報(bào)告?通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告的頁(yè)數(shù),可以大致地衡量會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜性。

　　2.會(huì)計(jì)信息“不透明”指數(shù)

　　不透明指數(shù)由普華永道所創(chuàng)造,其表達(dá)式為:

　　Oi=l/5 x(Ci+Li+Ei+Ai+Ri)

　　式中,O代表綜合的不透明指數(shù);C指腐敗的影響;L指法律、司法的不透明性(包括股東權(quán)利);E代表財(cái)經(jīng)政策的不透明性;A指會(huì)計(jì)信息心司治理的不透明性;R代表政府管制的不透明性及不確定性和隨意性。2001年1月,普華永道發(fā)布了一份關(guān)于35個(gè)國(guó)家(地區(qū))“不透明指數(shù)”的調(diào)查報(bào)告,從上述五個(gè)方面對(duì)不透明指數(shù)進(jìn)行評(píng)分和排序。 值得注意的是,在研究不透明指數(shù)的五個(gè)方面中,包含了會(huì)計(jì)信息/公司治理,因此,可以借用該項(xiàng)指標(biāo)來(lái)反映會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜性。在此,可近似地認(rèn)為,在公司業(yè)務(wù)、規(guī)模、資本總額、財(cái)務(wù)杠桿、股權(quán)結(jié)構(gòu)等各個(gè)方面都非常相近的兩個(gè)公司,誰(shuí)提供的財(cái)務(wù)信息越復(fù)雜難懂,則其會(huì)計(jì)透明度就越低。

　　3.會(huì)計(jì)信息復(fù)雜程度分?jǐn)?shù)(ComPlexity score)

　　還可以結(jié)合財(cái)務(wù)估價(jià)模型的輸入變量,對(duì)每個(gè)變量所對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)項(xiàng)目(會(huì)計(jì)信息)分別進(jìn)行復(fù)雜性程度分析。通過(guò)采取問(wèn)卷調(diào)查的方式,依據(jù)重要性原則,對(duì)展開(kāi)的各個(gè)會(huì)計(jì)項(xiàng)目的復(fù)雜性給出一個(gè)衡量分?jǐn)?shù),最后就可以匯總得出一個(gè)會(huì)計(jì)信息復(fù)雜程序的總分?jǐn)?shù)。分?jǐn)?shù)越高,信息復(fù)雜程度就越高。

　　三、會(huì)計(jì)信息復(fù)雜性的影響

　　會(huì)計(jì)信息復(fù)雜性影響財(cái)務(wù)估價(jià)的實(shí)證證據(jù)。普華水道(2001)的研究報(bào)告發(fā)現(xiàn),會(huì)計(jì)透明度與資本成本之間存在直接的關(guān)系。不透明系數(shù)越高,其資本成本就越高;會(huì)計(jì)信息越透明,資本成本就越低。而資本成本的高低將直接影響財(cái)務(wù)估價(jià)。

　　有證據(jù)表明,資本市場(chǎng)對(duì)跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)的大公司的價(jià)值,相對(duì)于業(yè)務(wù)單一的公司的價(jià)值要打一定的折扣(減)。原因是,一方面因?yàn)闃I(yè)務(wù)分散,鋪得太開(kāi),漫漶了著力點(diǎn),缺少主業(yè)從而致使經(jīng)營(yíng)效率低下;另外就是由于會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜性導(dǎo)致投資者對(duì)財(cái)務(wù)信息的懷疑。如果價(jià)值折減是由于會(huì)計(jì)信息復(fù)雜性使然,若集團(tuán)公司分解為各自獨(dú)立的業(yè)務(wù)實(shí)體,各分部獨(dú)自報(bào)告財(cái)務(wù)信息,則這種分立將消滅或減少價(jià)值的折減;如果是由于管理效率低下,則分立仍然不能消滅價(jià)值折減。證據(jù)表明,市場(chǎng)對(duì)母公司收回子公司全部股本使之脫離的作法,一般的,反應(yīng)是積極的。這與前面的證據(jù)不謀而合。

　　當(dāng)前,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定越來(lái)越多地體現(xiàn)出以具體規(guī)則為基礎(chǔ)(Detailed Rules Based),認(rèn)為以基本原則為基礎(chǔ)(Basic Principles Based)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則太抽象和原理化,需要會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人員具有較高的判斷力,不易操作。因而,FASB對(duì)準(zhǔn)則規(guī)范得比較細(xì),對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)判斷提出了較多的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和判斷標(biāo)志,但企業(yè)仍然可以精心策劃“業(yè)務(wù)安排”和“組織設(shè)計(jì)”以繞過(guò)規(guī)則的束縛,并利用會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜性掩蓋經(jīng)濟(jì)真實(shí)。據(jù)安達(dá)信(Jonathan,2001)的一項(xiàng)調(diào)查,2000年度美國(guó)230家上市公司披露的財(cái)務(wù)報(bào)告因?yàn)榇嬖趪?yán)重的會(huì)計(jì)問(wèn)題,而不得不重新編報(bào)。而這些暴露出來(lái)的問(wèn)題可能只是冰山一角。不管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(規(guī)則)多么詳盡,會(huì)計(jì)信息仍然夸張地失真,會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜難懂使得會(huì)計(jì)退落成“黑箱會(huì)計(jì)”(black-box accounting)。無(wú)論是作為一種被迫的經(jīng)驗(yàn)還是一種選擇的明智,會(huì)計(jì)信息必須實(shí)現(xiàn)由復(fù)雜性向明晰性的回歸。

　　參考文獻(xiàn):

　　[1] 郭延琦。對(duì)管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中應(yīng)用的思考[J]。 北方經(jīng)貿(mào),2006(2)。

　　[2] 趙瑩,陳元東。我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究方法的選擇態(tài)勢(shì)與發(fā)展阻力[J]。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),2005(1)。

　　[3]. 朱晶。 試論企業(yè)并購(gòu)中財(cái)務(wù)分析及作用[J]. 黑龍江科技信息, 2007,(13)。

　　[4]. 董玉。 企業(yè)財(cái)務(wù)分析存在問(wèn)題及其改進(jìn)[J]. 商業(yè)會(huì)計(jì),2005,(24)