在審計(jì)工作中利用內(nèi)部控制，一直是審計(jì)實(shí)務(wù)的難點(diǎn)和重點(diǎn)。

　　這里談?wù)剬?duì)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)指引》（以下簡(jiǎn)稱《指引》）中有關(guān)了解和測(cè)試內(nèi)部控制的一點(diǎn)看法。

　　以申報(bào)企業(yè)及其環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果指導(dǎo)內(nèi)部控制的了解自上而下是審計(jì)方法的基本特點(diǎn)，《指引》很好地體現(xiàn)了這一要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解和評(píng)價(jià)申報(bào)企業(yè)的內(nèi)部控制之前，需要對(duì)申報(bào)企業(yè)及其環(huán)境進(jìn)行了解和評(píng)估，具體而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要從行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素、申報(bào)企業(yè)的性質(zhì)、申報(bào)企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用、申報(bào)企業(yè)的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、申報(bào)企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量與評(píng)價(jià)等方面具體展開。對(duì)企業(yè)及其環(huán)境的了解，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成有關(guān)申報(bào)企業(yè)內(nèi)部控制的背景知識(shí)，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估申報(bào)企業(yè)申報(bào)明細(xì)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。以此為基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以申報(bào)企業(yè)申報(bào)明細(xì)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為線索，進(jìn)而全面、深入地了解其內(nèi)部控制。

　　通過流程分析識(shí)別內(nèi)部控制中的關(guān)鍵控制點(diǎn)對(duì)內(nèi)部控制的了解既包括控制環(huán) 境、也包括申報(bào)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)、對(duì)控制的監(jiān)督。由于高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)區(qū)別于通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，對(duì)申報(bào)企業(yè)內(nèi)部控制五要素的了解應(yīng)該突出與研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入相關(guān)的環(huán)節(jié)。

　　如何將研究開發(fā)費(fèi)用從公司全部的成本費(fèi)用中分離出來，如何將高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入從全部收入中區(qū)分出來，如何避免高估研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)的一個(gè)特點(diǎn)。在流程層面，《指引》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師從立項(xiàng)和預(yù)算管理、人員管理、設(shè)備及材料管理、委托外部研究開發(fā)管理、結(jié)項(xiàng)管理等流程分析中識(shí)別研究開發(fā)費(fèi)用的關(guān)鍵控制點(diǎn)；從接到客戶訂單、將訂單輸入系統(tǒng)、核準(zhǔn)信用狀況及賒銷條款、檢查訂單并準(zhǔn)備發(fā)貨、編制發(fā)運(yùn)憑證（或提貨單）、遞交發(fā)運(yùn)憑證（或提貨單）至客戶、開具銷售發(fā)票、復(fù)核銷售發(fā)票的準(zhǔn)確性并遞交至客戶、生成銷售明細(xì)賬、匯總銷售明細(xì)賬并過入至總賬、維護(hù)客戶檔案等流程分析中識(shí)別高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入的關(guān)鍵控制點(diǎn)。

　　依托控制目標(biāo)評(píng)估內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性企業(yè)的內(nèi)部控制隨著企業(yè)所處行業(yè)、企業(yè)規(guī)模、企業(yè)發(fā)展階段、企業(yè)面臨的監(jiān)管環(huán)境等的不同而不同。在了解內(nèi)部控制階段，《指引》強(qiáng)調(diào)依托企業(yè)的管 理現(xiàn)狀展開內(nèi)部控制的了解程序,體現(xiàn)“企業(yè)如何管理就如何審計(jì)”。面對(duì)不同的企業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何以相對(duì)一致、相對(duì)穩(wěn)定的標(biāo)準(zhǔn)來評(píng)價(jià)所了解到的不同企業(yè)的內(nèi)部控制以保證審計(jì)質(zhì)量呢？《指引》以“錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”為例說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)估依據(jù)。針對(duì)“錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”，《指引》列舉了常用的控制目標(biāo)，以控制目標(biāo)為依托評(píng)價(jià)內(nèi)部控制，例如在研發(fā)費(fèi)用的人工費(fèi)用控制目標(biāo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮的目標(biāo)有：怎樣確保所有的研發(fā)工資或獎(jiǎng)金費(fèi)用已入賬；怎樣確保非研發(fā)人員的工資或獎(jiǎng)金不計(jì)入研發(fā)費(fèi)用；怎樣確保研發(fā)工資費(fèi)用或獎(jiǎng)金在正確的期間予以記錄等等。

　　不同企業(yè)內(nèi)部控制的具體方式存在差別，但不同企業(yè)的控制目標(biāo)卻是相同的。

　　對(duì)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)而言，內(nèi)部控制就是要保證研發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)收入專項(xiàng)報(bào)表的可靠性，這一總體目標(biāo)又可以結(jié)合交易和余額的認(rèn)定層層分解，形成具體的目標(biāo)。以控制目標(biāo)為依托開展評(píng)價(jià)工作，就是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將在流程分析中已經(jīng)識(shí)別的關(guān)鍵控制點(diǎn)與控制目標(biāo)相比較，評(píng)價(jià)關(guān)鍵控制點(diǎn)能否有效實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，相關(guān)內(nèi)部控制是否有效。

　　對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)的測(cè)試和評(píng)價(jià)在識(shí)別和評(píng)估關(guān)鍵控制點(diǎn)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果，確定哪些控制點(diǎn)需要進(jìn)行測(cè)試以及如何進(jìn)行測(cè)試，也就是要確定控制測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。涉及高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入和研發(fā)費(fèi)用的認(rèn)定包括完整性、發(fā)生、截止、分類和準(zhǔn)確性，那些能夠?yàn)樯鲜稣J(rèn)定提供較強(qiáng)說服力的審計(jì)證據(jù)的內(nèi)部控制，應(yīng)當(dāng)成為測(cè)試的對(duì)象。

　　在企業(yè)全部?jī)?nèi)部控制點(diǎn)中，有的控制點(diǎn)只能為一項(xiàng)認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，而有的控制點(diǎn)能夠?yàn)槎囗?xiàng)認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，為提高審計(jì)效率但又不降低審計(jì)質(zhì)量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該考慮優(yōu)先測(cè)試那些能夠?yàn)槎囗?xiàng)認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)。控制測(cè)試的樣本規(guī)模主要與業(yè)務(wù)發(fā)生的頻率相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可采用通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中確定控制測(cè)試樣本規(guī)模的方法加以確定。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成各關(guān)鍵控制點(diǎn)的測(cè)試后，應(yīng)綜合分析測(cè)試結(jié)果，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，并根據(jù)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)結(jié)果，確定研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

　　高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)申報(bào)企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入明細(xì)表發(fā)表審計(jì)意見，而申報(bào)企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入的發(fā)生頻率往往較高，單純實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試難以為專項(xiàng)審計(jì)意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，因而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)申報(bào)企業(yè)內(nèi)部控制的了解和測(cè)試就成為降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要方法。