1、引言

　　我國新一輪稅制改革是在經濟全球化、我國加入WTO和國際上普遍推行減稅為主要內容的稅改潮流的大背景下進行的。由于我國1994年稅改時實行的生產型增值稅已經無法適應當前的經濟發(fā)展,因此,2004年9月14日財政部、國家稅務總局下發(fā)了《東北地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍若干問題的規(guī)定》,正式拉開了新一輪增值稅改革的序幕。2009年1月1日起,我國全面推開增值稅轉型改革,對征收增值稅的企業(yè)由生產型增值稅轉為消費型增值稅。在當前國際金融危機對我國實體經濟影響呈現的背景下,具有短期減稅功效的增值稅轉型方案對所有增值稅納稅企業(yè)來說,無疑是最實惠的刺激措施。全國范圍內的增值稅一般納稅人新購進的設備可以抵扣進項稅額,小規(guī)模納稅人征收率一并調低,一般納稅人進入門檻下降,小企業(yè)稅負普遍降低,增值稅改革走進新紀元。

　　2、增值稅轉型對會計核算的影響

　　我國的增值稅將由生產型轉為消費型,由此不僅帶來了新的機遇,同時也帶來了新的問題,特別是新的稅收制度對企業(yè)的固定資產會計核算帶來的轉變。這就要求我們在實際處理相關業(yè)務時,從合理合法、可操作性等方面入手,對會計核算做相應的調整,以和新的稅收體制相適應。

　　2.1企業(yè)會計科目設置和會計核算發(fā)生的變化

　　實行擴大增值稅抵扣范圍的企業(yè),應在“應交稅費”科目下增設“應抵扣固定資產增值稅”明細科目,并在該明細科目下增設“固定資產進項稅額”、“固定資產進項稅額轉出”、“已抵扣固定資產進項稅額”等專欄。實行擴大增值稅抵扣范圍的企業(yè),應在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額”專欄,用于記錄企業(yè)以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產進項稅額。

　　轉型對企業(yè)會計核算的影響集中于會計政策的變化上。主要包括機器設備的計量方法,增值稅繳納方法與折舊政策,但增值稅轉型對會計核算的影響遠不如此。例如:轉型后由于增值稅與所得稅對企業(yè)當期及以后期利潤的影響,由于將購入固定資產的增值稅計入抵扣范圍,也將影響固定資產的入帳價值,以及還會影響到企業(yè)現金流量,財務狀況等方面。

　　2.2轉型對企業(yè)財務報表的影響

　　假設某企業(yè)購入設備進行投資,該機器設備購入價款為800萬元,增值稅進項稅額為136萬元,此設備的正常使用壽命為10年,不考慮凈殘值的情況下,采用平均年限法對其計提折舊,所得稅稅率為25%。

　　在生產型增值稅形式下,該設備購入所支付的增值稅不允許抵扣,只能計入固定資產的成本,固定資產原值為936萬元,在這10年里,平均每年的折舊額為93.6萬元,該費用沖減當期利潤,即每年減少利潤93.6萬元,可使企業(yè)少繳所得稅93.6×25%=23.4萬元,10年少交所得稅折合為現值23.4×6.1446(年金現值系數)=143.78萬元。隨著該設備的使用,它的價值逐步轉移到它生產的產品中去,并且該產品的銷售要交銷項稅額,這部分銷項稅額雖然不是由企業(yè)負擔而是由該產品的購買者負擔,但稅務機關對該設備是重復計征了增值稅。在消費型增值稅形式下,本企業(yè)購入該設備的進項稅額允許抵扣,不計入固定資產的成本,固定資產的原值為800萬元,每年的折舊額為80萬元,該折舊額每年可使本企業(yè)少繳所得稅:80×25%=20萬元,10年少交所得稅折合為現值20×6.1446(年金現值系數)=122.89萬元。由于在購入時增值稅已作進項稅額抵扣,因此不存在重復計稅的問題。對于企業(yè)來講,并沒有負擔增值稅,另外由此少交了城建稅9.52萬元和教育費附加4.08萬元。由上分析,具體對報表的影響分析如下:

　　2.2.1對資產負債表的影響

　　由于購入設備時對增值稅的處理不同,將影響資產負債表中固定資產原價,累計折舊,固定資產凈值及應交稅費等項目。在生產型增值稅下,假設購入設備當期的銷項稅額為140萬元,則該企業(yè)應交增值稅140萬元,也就是說應交稅費項目應為140+140×(7%+3%)=154萬元而在消費型增值稅下該企業(yè)則只交增值稅140-136=4萬元,就是說應交稅費項目應為4+4×(7%+3%)=4.4萬元,由以上分析可知,按照消費型增值稅政策,在當期增值稅能完全抵扣時,轉型后較轉型前,資產負債均按照抵扣金額減少,而凈資產不變,此時為企業(yè)減輕流動資金壓力的政策效果表現明顯,節(jié)約了貨幣資金。

　　2.2.2對利潤表的影響

　　投資當年,新增固定資產的增值稅一次性全額抵扣,使得當年少繳城建稅9.52萬元,教育費附加4.08萬元,合計13.6萬元,在利潤表上體現為“營業(yè)稅金及附加”這個項目減少13.6萬元,但增值稅轉型后固定資產原值由原來的936萬元變?yōu)?00萬元,由此少計提了折舊136/10=13.6萬元,直接影響利潤表中“管理費用”項目減少13.6萬元,兩者都會導致企業(yè)利潤總額增加13.6+13.6=27.2萬元,多交所得稅27.2×25%=6.8萬元,使得利潤表“凈利潤”增加27.2-6.8=20.4萬元。

　　投資以后年度,就只會由于折舊額減少影響利潤表中“管理費用”項目減少13.6萬元,導致多交所得稅3.4萬元,凈利潤增加10.2萬元,由此分析與固定資產價值直接相關的利潤表項目是折舊費用,即管理費用。由于增值稅政策的轉型,使得固定資產的原價降低,折舊費用相應減少,營業(yè)利潤增加,利潤總額增加,固定資產的不含稅價格越高,折舊率越大,對利潤表尤其是對凈利潤的影響越大。

　　2.2.3轉型前后現金流量表項目的比較

　　按照經濟活動的性質不同,現金流量表項目分為三類:經營活動、投資活動、籌資活動。在生產型增值稅政策下,根據《企業(yè)會計準則-現金流量表》的規(guī)定,購買固定資產的所有支出均計入投資活動下的“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中,而改按消費型增值稅處理方法后,購買設備時支出的現金則需分項列示。其具體列示方法及理由舉例說明如下: 續(xù)前例,購買設備造成現金流出936萬元。采用消費型增值稅政策后,上述現金流出中,800萬元作為固定資產的成本,其余的136萬元盡管是伴隨固定資產的購置而支出,但是卻作為經營活動中增值稅稅額的抵減部分。根據《企業(yè)會計準則-現金流量表》的規(guī)定,計入固定資產成本的800萬元應作為投資活動的現金流出,列示在“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中,而確認為進項稅額的136萬元應作為經營活動的現金流出項目?？紤]到原有現金流量表項目中均不包含購建固定資產所支付的增值稅這一內容,并且該項現金流量一般較大,根據重要性原則,應對此內容單列項目“購建固定資產所支付的進項稅額”表示。具體為:經營活動現金流量:購建固定資產所支付的進項稅額136萬元;投資活動現金流量:購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金800萬元。由此造成現金流量表中以下項目的值發(fā)生變化:

　　經營活動現金流量項目。新增加一個現金流出項目“購建固定資產所支付的進項稅額”,其數額為新確認的進項稅額數。在新確認的進項稅額能全部抵扣的情況下,由于實際繳納的增值稅額等額減少,因此“經營活動現金流出小計”沒有變化,“經營活動凈現金流量”亦沒有變化。在新確認的進項稅額只能部分抵扣時,由于實際繳納增值稅稅額只按照抵扣數額減少,因此,“經營活動現金流出小計”按照未抵扣掉的進項稅額數增加,“經營活動凈現金流量”亦按照未抵扣掉的進項稅額數減少。

　　投資活動現金流量項目。“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目的值在轉型后較轉型前減少,減少數額為新確認的進項稅額數,“投資活動現金流出小計”以同樣數額減少,“投資活動凈現金流量”以同樣數額增加。

　　“現金及現金等價物凈增加額”項目。在新確認進項稅額能全部抵扣的情況下,“現金及現金等價物凈增加額”項目的值在轉型后較轉型前增加,增加數額為新確認的進項稅額數;在新確認進項稅額不能全部抵扣的情況下,“現金及現金等價物凈增加額”項目的值按照可抵扣的新確認進項稅額數增加。

　　3、增值稅轉型的企業(yè)財務對策分析

　　增值稅轉型是國家實施減稅政策的重要舉措之一,企業(yè)應抓住這次歷史性機遇,充分享受增值稅轉型帶來的稅收優(yōu)惠。因此,在這次增值稅轉型過程中,企業(yè)可以采取以下對策:

　　3.1采購固定資產應盡量獲取增值稅專用發(fā)票

　　增值稅轉型會對企業(yè)投資產生正效應,使企業(yè)存在擴大投資和設備投資的政策激勵,從而對企業(yè)收益產生影響。但需要注意的是,對除房屋、建筑物、土地等不動產以外的購進固定資產(包括接受捐贈和實物投資)、用于自制固定資產(含改擴建、安裝)的購進貨物或增值稅應稅勞務,應取得增值稅專用發(fā)票,這樣才能享受增值稅進項稅抵扣的政策。如果購進時不能分清固定資產用途的,也要取得增值稅專用發(fā)票,待明確購進固定資產的用途后,再最終決定是否能夠進行增值稅進項稅額的抵扣。

　　3.2采購固定資產抵扣增值稅時機的選擇

　　當企業(yè)購買固定資產時,必須考慮固定資產的購進時機。一般來說,購進企業(yè)在出現大量增值稅銷項稅額時期購入,這樣在固定資產購進過程中就可以實現進項稅額的全額抵扣。否則,若在一定時期,購進固定資產的進項稅額大于該時期的銷項稅額,則購進固定資產就會出現一部分進項稅額不能實現抵扣的現象,從而降低固定資產抵扣的幅度。因此,增值稅轉型后,企業(yè)必須對固定資產投資做出財務預算,合理規(guī)劃投資活動的現金流量,分期分批進行固定資產更新,以實現固定資產投資規(guī)模、速度與企業(yè)財稅目標的相互配合。

　　3.3采購固定資產時最好購買成套設備

　　企業(yè)購買需要安裝的設備,設備有增值稅專用發(fā)票,認證后就能抵扣進項稅額,但是安裝過程中追加的輔助材料、發(fā)生的人工勞務費,是企業(yè)自己發(fā)生的,輔助材料若是外購并取得增值稅發(fā)票就可以抵扣,但勞務費部分肯定無法抵扣。因此,企業(yè)在購買設備時最好購買成套設備,如果需要安裝,最好由對方提供安裝服務,運輸費、安裝勞務費等費用包含在一次供貨價格中簽定購買協議。

　　總之,增值稅轉型對所有增值稅納稅企業(yè)來說是一個具有減稅功效的利好,我們應該在日常財務核算工作中充分享受該稅收政策的優(yōu)惠,為企業(yè)發(fā)展積累更多的資金。