【論文摘要】分稅制改革中之所以形成增值稅和營業(yè)稅并立的制度，是為了保證地方政府獲得穩(wěn)定的財(cái)政收入來源。今天，在地方政府仍然沒有形成穩(wěn)定的財(cái)政收入來源的情況下，營業(yè)稅改征增值稅又將面臨諸多困難，本文將梳理營業(yè)稅改征增值稅過程中所面臨的地方可用財(cái)力減少、如何體現(xiàn)稅收差異優(yōu)惠、政府間財(cái)政體制重構(gòu)等問題。

　　【論文關(guān)鍵詞】增值稅改征營業(yè)稅；財(cái)政分權(quán)；財(cái)政收入

　　增值稅作為中國第一大稅種，于2009年1月1日起在全國范圍內(nèi)允許所有行業(yè)的增值稅一般納稅人抵扣新購入設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額。目前，營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)已在醞釀之中，上海改革試點(diǎn)方案已于11月17日落地。方案明確，自2012年1月1日起，在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。其中：交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸；部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃和鑒證咨詢。并且規(guī)定在試點(diǎn)期間原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)。試點(diǎn)行業(yè)原營業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù)，并根據(jù)增值稅特點(diǎn)調(diào)整。納入改革試點(diǎn)的納稅人繳納的增值稅可按規(guī)定抵扣。在此之前，營業(yè)稅改征增值稅經(jīng)過了很長時間的討論。這一決定終于使增值稅改革在政策實(shí)踐上邁出了實(shí)質(zhì)性的一步。

　　分稅制改革中之所以形成增值稅和營業(yè)稅并立的制度，原因在于為了保證地方政府獲得穩(wěn)定的財(cái)政收入來源。今天，地方政府仍然沒有形成穩(wěn)定的財(cái)政收入來源，營業(yè)稅改征增值稅又將如何進(jìn)行呢？雖然本次試點(diǎn)方案明確規(guī)定：試點(diǎn)期間原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)。但這畢竟不是長遠(yuǎn)之計(jì)，將增值稅推行至全行業(yè)，任然面臨著很多難題。

　　一、營業(yè)稅改征增值稅所造成的地方可用財(cái)力減少的問題

　　首先需要解決的一個問題是地方可用財(cái)力減少的問題。營業(yè)稅改增值稅是1994年分稅制改革的歷史遺留問題。在目前的分稅制體制下，營業(yè)稅是地方第一大稅種，營業(yè)稅改征增值稅后，中央分享75%，地方分享25%，營業(yè)稅又是地方政府收入，即便稅收收入不變，地方政府收入也會減少75%。基于現(xiàn)實(shí)，中央決定試點(diǎn)期間原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，暫時擱置了在收入分配上的爭議，而優(yōu)先考慮了增值稅制度變革目標(biāo)，但這并不是長遠(yuǎn)之計(jì)，當(dāng)試點(diǎn)推向全國，或是要進(jìn)行增值稅立法時，這一分享比例就不得不塵埃落定了，這是增值稅擴(kuò)圍將要面臨的最大問題。而此時地方將缺乏能提供穩(wěn)定收入的主體稅種，雖然從理論上，房產(chǎn)稅能擔(dān)當(dāng)?shù)胤街黧w稅種的角色，但我國房產(chǎn)稅尚處于試點(diǎn)階段，短期內(nèi)難以在全國范圍內(nèi)普遍推廣，而呼聲很高的資源稅也不足以在全國范圍內(nèi)擔(dān)任地方稅種的龍頭?；蛘甙凑宅F(xiàn)行試點(diǎn)的方案，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，那么理論上也存在地方財(cái)力小幅缺口彌補(bǔ)問題，是開征新的地方稅源，還是加大中央的財(cái)政轉(zhuǎn)移力度，還需要進(jìn)一步討論。

　　二、擴(kuò)大增值稅征收范圍所要差別規(guī)范的各類優(yōu)惠政策

　　現(xiàn)行營業(yè)稅分交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)九個稅目。那么，如果這些項(xiàng)目全面納入增值稅征收范圍后，是統(tǒng)一按現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)稅率17%征稅，還是另設(shè)一檔稅率？如果另設(shè)一檔稅率，稅率水平多高合適？從理論上說，增值稅是中性稅，它不會因生產(chǎn)、經(jīng)營的內(nèi)容不同而稅負(fù)不同，要求的稅率檔次相對要少。而營業(yè)稅是行業(yè)差別稅率，體現(xiàn)著政府對特定行業(yè)的扶持和引導(dǎo)。若要將增值稅的征稅范圍覆蓋至營業(yè)稅領(lǐng)域，則必然面臨這兩種理念的沖突。對此，如何注入產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠因子，在擴(kuò)大征稅范圍的同時按不同稅率征收，以體現(xiàn)對不同行業(yè)的優(yōu)惠策略。若進(jìn)一步分析企業(yè)所得稅政策的特點(diǎn)，則發(fā)現(xiàn)企業(yè)所得稅的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向政策主要集中于優(yōu)惠領(lǐng)域，而優(yōu)惠的重點(diǎn)在“創(chuàng)新”和“環(huán)保”，比如對企業(yè)從事環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，購買研發(fā)設(shè)備，開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝等給予優(yōu)惠；稅率優(yōu)惠重點(diǎn)則在于小型微利企業(yè)及高新技術(shù)企業(yè)，這些優(yōu)惠政策具有普適性，但缺乏針對特定行業(yè)的優(yōu)惠、引導(dǎo)政策。

　　三、擴(kuò)大增值稅征收范圍所涉及到的政府間財(cái)政體制重構(gòu)及解決縣鄉(xiāng)財(cái)政的問題

　　縣域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展?fàn)顩r如何，直接關(guān)系到中國經(jīng)濟(jì)和社會的整體發(fā)展?fàn)顩r。現(xiàn)行的分稅制是中央先行決定與省以下分稅，然后是省決定與市以下分稅。到后來，特別是農(nóng)村稅費(fèi)改革之后，基層政府失去了最重要的財(cái)源。目前其實(shí)就是要通過“省管縣”的財(cái)政體系的調(diào)整，來保障縣一級在公共服務(wù)和社會管理上的財(cái)力投入。財(cái)力是當(dāng)務(wù)之急，用財(cái)政體制，保障縣一級在公共服務(wù)上的投入，約束縣一級財(cái)力的濫用。因此，當(dāng)我們在研究如何改革和完善省以下財(cái)政體制的同時，更應(yīng)該關(guān)注涉及營業(yè)稅轉(zhuǎn)征增值稅的整個財(cái)政體制的問題。

　　從收入的角度來說，五級政府架構(gòu)違背了“分稅種形成不同層級政府收入”的分稅制基本規(guī)定性，使分稅制在收入劃分方面得不到最低限度的可行性，與分稅分級財(cái)政的逐漸到位之間不相容，而三級政府可以實(shí)現(xiàn)省以下財(cái)政收入的規(guī)范劃分，解決分稅分級體制和現(xiàn)在省以下理不清的財(cái)政體制難題；從支出的角度來說，市政府基于政績的需要，往往集中縣財(cái)力建設(shè)地級市，從而富了一個地級市，窮了諸多縣和鄉(xiāng)鎮(zhèn)，形成“市壓縣”、“市刮縣”的局面。而縣在市的行政壓力下，又將財(cái)政收支的壓力，通過層層分解，壓到了基層的廣大農(nóng)村，進(jìn)而使得越往基層地方政府的財(cái)政越是困難。因此，現(xiàn)有的財(cái)政體制沒能較好地對各級政府的事權(quán)進(jìn)行劃分，進(jìn)而導(dǎo)致了縣鄉(xiāng)兩級政府履行事權(quán)所需財(cái)力與其可用財(cái)力高度不對稱，必須削弱市級政府的財(cái)權(quán)甚至取消才能有效地緩解縣鄉(xiāng)財(cái)政困難。

　　在增值稅“擴(kuò)圍”后，為了彌補(bǔ)地方財(cái)政收入的損失，一個思路是相應(yīng)提高增值稅的地方分享比例。然而，這顯然會進(jìn)一步加劇現(xiàn)行增值稅收入分享體制的弊病。鑒于此，希望能夠借著增值稅“擴(kuò)圍”這一契機(jī)，重新構(gòu)建我國政府間財(cái)政體制。這一體制不應(yīng)僅僅著眼于提高地方的分享比例，而應(yīng)該能更為科學(xué)、更為合理地在中央和省、省和市、縣之間劃分收入。但是，建立這樣一個新的體制對既有利益分配格局的沖擊也是顯而易見的，在這一體制中如何兼顧各方面的利益，從而獲取地方政府的支持，將是增值稅“擴(kuò)圍”改革能否取得成功的關(guān)鍵。

　　四、擴(kuò)大增值稅征收范圍所涉及到的國地稅之間的關(guān)系與征管問題

　　分設(shè)國、地兩套機(jī)構(gòu)是推行分稅制的產(chǎn)物，在我國的稅收征管系統(tǒng)中，存在國稅和地稅兩套人馬，營業(yè)稅改征增值稅以后，如何協(xié)調(diào)兩套系統(tǒng)之間的關(guān)系也是這一次上海試點(diǎn)需要探索解決的問題。營業(yè)稅原來都是地方稅務(wù)局征的，現(xiàn)在如果一部分營業(yè)稅改成增值稅的話，到底是由國稅局還是地稅局征，在征收管理方面還需要協(xié)調(diào)一下。稅務(wù)機(jī)構(gòu)“合二為一”，固然能夠從根本上降低稅收征管成本、減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，避免“搶稅”矛盾，但稅務(wù)機(jī)構(gòu)將要面臨的是減員，還有領(lǐng)導(dǎo)干部的重新配置安排問題也很棘手，這也許才正是國稅地稅合并的難點(diǎn)之所在。

　　再者，營業(yè)稅改征增值稅后，具體操作上如何實(shí)施？也需要嘗試著去解決。營業(yè)稅基本上是按營業(yè)毛收入征稅，不涉及進(jìn)項(xiàng)扣除，使用普通發(fā)票核實(shí)收入即可。改征增值稅后，情況就會有明顯變化，納稅人既要如實(shí)核算收入和進(jìn)項(xiàng)扣除額，還要規(guī)范使用增值稅專用發(fā)票，要比營業(yè)稅的管理復(fù)雜。以交通運(yùn)輸業(yè)為例，它面向企業(yè)和個人的多，運(yùn)費(fèi)金額小、零星分散，涉及的發(fā)票多，屬于勞務(wù)服務(wù)，提供周期短，這便為征管核算帶來了一定難度。