根據(jù)新出臺的《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并將減值損失計入當(dāng)期損益，這在我國會計實務(wù)中是第一次，可以說是一個重大的突破。本文僅就固定資產(chǎn)“減值”與“折舊”的關(guān)系這一話題作一粗淺的分析和比較。
一、固定資產(chǎn)折舊與減值的相同點(diǎn)
1.從《資產(chǎn)負(fù)債表》內(nèi)容看，“折舊”與“減值準(zhǔn)備”都是“固定資產(chǎn)”項的抵減(備抵)項目，可以分別從“凈值”與“凈額”不同的角度正確、公允地反映固定資產(chǎn)當(dāng)前的價值。而在《損益表》中，二者帶來的費(fèi)用及減損的增加均是最終計入當(dāng)期損益。折舊與減值構(gòu)成固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，二者互為補(bǔ)充，共同反映固定資產(chǎn)賬面價值的減少，使固定資產(chǎn)的確認(rèn)和計量更加客觀，全面體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)作為“一種預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”這一重要特征。
2.事實上，不論是固定資產(chǎn)還是減值，其實際的折舊額及減損額均難以準(zhǔn)確估計、計量，這也成了此類業(yè)務(wù)會計處理的一個難點(diǎn)。從理論上講，固定資產(chǎn)折舊額與固定資產(chǎn)的實際損耗應(yīng)保持一致，而有關(guān)固定資產(chǎn)的折舊年限、折舊方法、折舊率等的規(guī)定與計算，都是建立在人為規(guī)定或經(jīng)驗估計的基礎(chǔ)上，難與其實際損耗(含有形和無形)程度保持同步。建立在資產(chǎn)價值重估(對可回收價值、公允價值的確定)基礎(chǔ)上的減值會計處理，同樣要求準(zhǔn)確核算當(dāng)前固定資產(chǎn)的真實價值與賬面價值的偏差數(shù)額，在此過程中，重新估價是不可避免的�？梢哉f，“折舊”與“減值”核算都存在相當(dāng)程度的估計與假定，也就是存在不確定性，會計核算與真實情況可能存在較大的偏差。
3.減值與加速折舊均體現(xiàn)了會計核算中的穩(wěn)健性原則�！皩幙深A(yù)計可能的損失，也不預(yù)計可能的收益”的指導(dǎo)思想下，會計核算將更關(guān)注資產(chǎn)的“縮水”和費(fèi)用的增加，計提減值準(zhǔn)備也好，加速折舊也好，都是不同程度地在體現(xiàn)了“正確計算損益、減少風(fēng)險損失、合理確定成本補(bǔ)償尺度”的“謹(jǐn)慎”思想。
二、固定資產(chǎn)減值與折舊的區(qū)別
基于折舊與減值的某些共同點(diǎn)，某一固定資產(chǎn)通過提取折舊，其帳面折余價值有可能等于或接近于通過重估并作減值處理后的凈額。但在實質(zhì)上，減值與折舊存在諸多差別：
1.理論基礎(chǔ)不同。
關(guān)于固定資產(chǎn)折舊，在理論上歷來都有是價值補(bǔ)償還是收益計算兩種不同屬性之爭。其中前者是依據(jù)馬克思關(guān)于折舊是固定資產(chǎn)所損耗(含有形磨損和無形磨損)的價值的論述，后者是來自國際會計慣例中關(guān)于折舊的計提是為了收益計算、固定資產(chǎn)的更新無需通過計提更新改造基金方式來實現(xiàn)的觀點(diǎn)。一般認(rèn)為，固定資產(chǎn)折舊的實質(zhì)首先是“資產(chǎn)價值損耗的計量”，它將固定資產(chǎn)成本以一定方式分配于其獲益各期，以便使收入與費(fèi)用配比，是成本的分配手段(或分?jǐn)傔^程)。而固定資產(chǎn)減值的理論起點(diǎn)，則是從“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益”角度出發(fā)，當(dāng)固定資產(chǎn)的帳面成本高于其預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益時，則記錄核算相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，從而調(diào)整固定資產(chǎn)帳面價值。也有人認(rèn)為減值是對歷史成本計價的修正，反映了固定資產(chǎn)當(dāng)前的價值，是一種資產(chǎn)計價的手段。
2.計算依據(jù)不同。
固定資產(chǎn)折舊主要是針對固定資產(chǎn)原值而言，其計算依據(jù)之一是固定資產(chǎn)的原價(也就是其歷史成本)、預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值等，是事先確定好的，可以認(rèn)為是具有一定的主觀性的會計估計。且一經(jīng)確定，一般不得隨意變更，各期計提的折舊額相對固定。而固定資產(chǎn)減值則是針對固定資產(chǎn)賬面凈值而言，在期末時按賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，可收回金額是依據(jù)核算日前后的相關(guān)信息確定的，不可事先確定。相對折舊而言，這種估計是事后的，也客觀一些，且不同時期確定的減值金額不一定是固定值。
3.核算的時間不同。
固定資產(chǎn)折舊的計提及核算基本是按月或按年進(jìn)行的，依照事先確定的預(yù)計使用年限、預(yù)計殘值及折舊方法等必須定期進(jìn)行賬務(wù)處理，因此屬于因正常時間推移在不同會計期間具有系統(tǒng)性的關(guān)聯(lián)；而固定資產(chǎn)減值的核算主要是在年末或指定的核算期末根據(jù)實際情況來進(jìn)行，在并無證據(jù)表明減值已發(fā)生的情況下可不必作賬務(wù)處理，因此不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間并不存在必然的系統(tǒng)聯(lián)系。
4.具體核算方式不同。
固定資產(chǎn)折舊的提取與核算作為企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)利潤的減少項，是經(jīng)常發(fā)生的，與日常經(jīng)營管理相關(guān)，直接體現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)常性費(fèi)用中，折舊費(fèi)計入“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，一般情況下不予沖回；而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在提取核算與企業(yè)日常經(jīng)營管理無直接關(guān)系，導(dǎo)致減值的情形并非經(jīng)常發(fā)生，其價值減損計入“營業(yè)外支出”科目，在此后的期間，若有表明固定資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象全部消失或部分消失，企業(yè)可將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回。
因此，折舊并不表示資產(chǎn)的實際破損，也不意味一段時間后固定資產(chǎn)市價會下跌。盡管折舊特別是加速折舊在一定程度上起到反映諸如技術(shù)進(jìn)步等因素帶來的資產(chǎn)貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊不能及時反映與調(diào)整可收回金額與賬面價值的偏差。反之，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以一種更靈活、更及時的方式，確保固定資產(chǎn)現(xiàn)時價值計量信息的有用與相關(guān)。
三、固定資產(chǎn)減值與折舊的聯(lián)系
在具體的會計實務(wù)中，固定資產(chǎn)減值與折舊的核算都不是孤立的，而是彼此聯(lián)系、相互影響的。
在《資產(chǎn)負(fù)債表》中，“累計折舊”與“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”這兩項的內(nèi)容是分別先后列示，且分別對應(yīng)于“固定資產(chǎn)凈值”與“固定資產(chǎn)凈額”。反映了這樣一種關(guān)系：“原值”減去“折舊”等于“凈值”，“凈值”再減去“減值準(zhǔn)備”等于“凈額”，最后得出的“凈額”可以理解為可收回金額。從這個角度看，“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”是“累計折舊”的補(bǔ)充。
固定資產(chǎn)減值的計算，主要是對可收回金額低于賬面價值的差額，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。因此，企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊方法就深深地影響著減值的核算。如果企業(yè)采用加速折舊的方法，固定資產(chǎn)的賬面價值會相對較小，采用直線折舊法則賬面價值會相對較大，這樣，按后一種折舊方法確認(rèn)固定資產(chǎn)的減值損失相對較容易，而前一種方法下則有可能出現(xiàn)可收回金額高于賬面價值的情況。
另一方面，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取，也實實在在地通過改變折舊的計提基礎(chǔ)而影響折舊額的高低。由于固定資產(chǎn)的減值，令其未來產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)會低于其賬面原值，具體表現(xiàn)在未來可收回金額及其預(yù)計使用壽命都會發(fā)生變化，如果不對折舊進(jìn)行調(diào)整，則難以公允地、全面地反映資產(chǎn)減值后的財務(wù)狀況，因此折舊費(fèi)的隨之調(diào)整即成必然。對此，財政部于2001年底頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》明確規(guī)定：“已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)的賬面價值及可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復(fù)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價值恢復(fù)后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整�！�
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