《企業(yè)會計制度》中會計原則運用變化的分析

　　綜觀《企業(yè)會計制度》，可以說它綜合了會計準則和會計制度的相關內容，不僅在體例結構和內容安排上有了改變，而且在實體內容方面也有重大突破，本文擬就《企業(yè)會計制度》在運用會計原則方面的變化做一分析。 

　　一、補充了“實質重于形式”原則并強調了其重要地位 

　　《企業(yè)會計制度》第11條第二款規(guī)定：“企業(yè)應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)�！睂嵸|重于形式，作為一項重要的國際慣例，我國在制定準則、制度時雖然遵循了這一原則，但一直未將其明文列示于會計原則部分。這次制定統(tǒng)一的會計核算制度將其列為會計原則的第2條，可見其重要性。
 
　　在會計核算中，可能會遇到一些經濟實質與法律形式不相一致的事項，例如，融資租入的固定資產，在租期未滿之前，從法律形式上講，所有權并沒有轉移給承租人，但是從經濟實質上講，與該項固定資產相關的收益和風險已經轉移給承租人，承租人實際上也能行使對該項固定資產的控制，因此承租人應該將其視同自有固定資產，一并計提折舊和大修理費用。以前的會計制度有此規(guī)定，但沒有明確提出是遵循實質重于形式原則。遵循實質重于形式原則，體現(xiàn)對經濟實質的尊重，能夠保證會計核算信息與客觀經濟事實相符。 

　　二、對歷史成本原則做了修訂，使資產價值更符合實際，充分體現(xiàn)了會議要素的質量特性 

　　企業(yè)的各項財產在取得時應當按照實際成本計量，這是歷史成本原則的要求，但《企業(yè)會計制度》對此做了修訂，如果各項財產發(fā)生減值，應當按規(guī)定計提相應的減值準備。這實際上對歷史成本提出了挑戰(zhàn)，也意味著企業(yè)可以按照現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值或可收回價值計價，不再局限于歷史成本。 

　　為什么要對資產計提減值準備？這主要是因為《企業(yè)會計制度》對資產的定義做了修訂：“資產，是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經濟利益�！睆娬{未來的經濟利益流入是資產定義的一大改進，按照這個規(guī)定，企業(yè)的一些不能帶來未來經濟利益流入的項目，例如，陳舊毀損的實物資產、已經無望收回的債權等，都不能再作為資產來核算和列報。目前很多企業(yè)資產和利潤虛增，會計信息失真，潛虧嚴重，就是因為有很多已經不能給企業(yè)帶來經濟利益的項目列為資產，形成巨額的不良資產。因此，擠干企業(yè)會計信息中資產的“水分”、促使企業(yè)會計信息真實、完整地反映客觀實際情況，具有非常重要的意義。 

　　《企業(yè)會計制度》與《股份有限公司會計制度》及其補充規(guī)定和具體會計準則相比較，增加了計提固定資產、無形資產、在建工程減值準備的內容，這些規(guī)定縮短了我國會計標準與國際會計準則和國際慣例的距離。而且，應收款項計提壞賬準備的范圍擴大到所有的應收及預付款項。其中預付賬款是規(guī)定若有確鑿證據(jù)表明其不符合預付款性質或其他原因，應當將其轉入其他應收款，再行計提準備；對應收票據(jù)的規(guī)定是未到期的應收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)證明不能收回或收回的可能性不大的，應將其賬面余額轉入應收賬款并計提準備。可以說，減值準備的提取貫穿了全部非現(xiàn)金資產。 

　　三、謹慎性原則的運用更充分、更徹底 

　　《企業(yè)會計制度》第51條規(guī)定：“企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產損失計提資產減值準備�！边@充分符合謹慎性原則的要求：不得多計資產或收益、少計負債或費用。 

　　謹慎性原則在《企業(yè)會計制度》中的具體運用除了對各種財產計提減值準備外，突出的表現(xiàn)還有固定資產的加速折舊、在物價上漲情況下發(fā)出存貸計價的后進先出法等。除了上述謹慎性原則的運用以外，筆者在制度中還體會到其他與謹慎性有關的會計政策： 

　�、傥�托貸款按期計提的利息到期不能收回的，應當停止計提利息，并沖回原已計提的利息。②如果待攤費用已經不能使企業(yè)受益，應當將其攤余價值一次全部轉入當期成本、費用，不得再留待以后期間攤銷。③除購建固定資產外，所有籌建期間所發(fā)生的費用，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產經營當月起一次計入開始生產經營當月的損益。④如果某項固定資產的購建發(fā)生非正常中斷，并且中斷時間連續(xù)超過三個月，應當暫停借款費用的資本化，其中斷期間發(fā)生的借款費用直接計入當期財務費用。⑤關注和反映或有負債，對于對外提供擔保、商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)、未決訴訟、產品質量保證等很可能產生的負債作為預計負債處理，并在報表或其附注中反映或說明。⑥債務重組過程中，債務人以低于應付債務賬面價值的現(xiàn)金清償?shù)模�其差額計入資本公積，不確認收入。同時，在債務重組時，不考慮用非現(xiàn)金資產清償時非現(xiàn)金資產的公允價值，一律按賬面價值轉賬，并確認損失或作為資本公積（不作為收入處理）。⑦為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產，應按該項無形資產在投資方的賬面價值入賬。 

　　企業(yè)應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備，也就是不得濫用謹慎性原則，若有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當?shù)剡\用了謹慎性原則計提秘密準備的，應當作為重大會計差錯予以更正，并在會計報表附注中說明事項的性質、調整金額，以及對企業(yè)財務狀況、經營成果的影響。 

　　四、其他會計原則的變化 

　　1、相關性原則的修訂。相關性原則實際上是我國會計目標的另一種說法，是要滿足三個層次的需要：國家宏觀經濟管理的需要；有關各方了解企業(yè)財務狀況和經營成果的需要；企業(yè)內部加強經營管理的需要。其實，不論國家、企業(yè)外部還是內部的需要，其實都是信息使用者的需要。因此，在《企業(yè)會計制度》中，將相關性原則修訂為：企業(yè)提供的會計信息應當能夠反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。 

　　2、劃分收益性支出與資本性支出原則。通常理解收益性支出與資本性支出就是按照一個會計年度來劃分的，沒有涉及到營業(yè)周期的問題，但《企業(yè)會計制度》在這個問題上做了改進，將一個營業(yè)周期和一個年度同時作為劃分收益性支出與資本性支出的標準。 

　　與1992年頒布的《企業(yè)會計準則》相比，《企業(yè)會計制度》中的每一條原則幾乎都做了改動，但很多改動僅僅是完善、充實，沒有實質性的改變。