收入之一：銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量

　　“銷(xiāo)售商品”中所指的“商品”主要包括企業(yè)為銷(xiāo)售而生產(chǎn)或購(gòu)進(jìn)的商品，如工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品、商品流通企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品等，企業(yè)銷(xiāo)售的其他存貨如原材料、包裝物等也視同商品。企業(yè)以商品進(jìn)行投資、捐贈(zèng)及自用等，會(huì)計(jì)上均不作為銷(xiāo)售商品處理，應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)。

　　一、銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)

　　(一)確認(rèn)的涵義和基本條件 

　　確認(rèn)是指將某個(gè)項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等正式地入賬并列入企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程。具體到收入，其確認(rèn)指將某個(gè)項(xiàng)目作為收入要素記賬，并在利潤(rùn)表上反映。
 
　　根據(jù)收入要素確認(rèn)的一般原則，某項(xiàng)目作為收入加以確認(rèn)，必須符合兩項(xiàng)基本條件，即與收入項(xiàng)目有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，以及收入能夠可靠地計(jì)量。

　　(二)銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件

　　銷(xiāo)售商品收入作為特定的一類(lèi)收入，其確認(rèn)首先要符合基本的確認(rèn)條件，即與銷(xiāo)售商品相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，以及銷(xiāo)售商品收入能夠可靠地加以計(jì)量。

　　其次，由于收入必須與費(fèi)用進(jìn)行配比，因而銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)應(yīng)符合為賺取收入所發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量這項(xiàng)條件。 

　　此外，由于銷(xiāo)售商品交易的復(fù)雜性，在實(shí)踐中僅有以上兩點(diǎn)還不足以判斷銷(xiāo)售商品交易是否已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。一般說(shuō)來(lái)，在其他需要考慮的因素中，銷(xiāo)售商品是否已經(jīng)完成對(duì)銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)具有重要的影響。因此，在考慮設(shè)立銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的條件時(shí)，要考慮銷(xiāo)售商品交易是否真正地完成，是否存在較大不確定性。而判斷銷(xiāo)售商品交易是否已完成的標(biāo)志是銷(xiāo)售方是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方，是否保留有通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，以及是否對(duì)售出的商品實(shí)施控制。

　　基于以上討論，會(huì)計(jì)制度規(guī)定，銷(xiāo)售商品的收入只有同時(shí)符合以下四項(xiàng)條件時(shí)，才能加以確認(rèn)：

　　(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；

　　(2)企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；

　　(3)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；

　　(4)相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。

　　以下就銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件說(shuō)明如下： 

　　條件一：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。

　　商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)，主要指商品所有者承擔(dān)該商品價(jià)值發(fā)生損失的可能性。比如，商品發(fā)生減值、商品發(fā)生毀損的可能性。商品所有權(quán)上的報(bào)酬，主要指商品所有者預(yù)期可獲得的商品中包括的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。比如，商品價(jià)值的增加以及商品的使用所形成的經(jīng)濟(jì)利益等。 

　　商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方，指風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬均轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方。當(dāng)一項(xiàng)商品發(fā)生的任何損失均不需要銷(xiāo)貨方承擔(dān)，帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益也不歸銷(xiāo)貨方，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已移出該銷(xiāo)貨方。

　　判斷一項(xiàng)商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方，需要關(guān)注每項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)而不是形式。通常，所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓妒切枰�考慮的重要因素。經(jīng)下舉列來(lái)加以說(shuō)明：

　　(1)商品所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗螅�商品所有�?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬也隨之轉(zhuǎn)移。比如，大多數(shù)零售交易。 

　　(2)商品所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗�，商品所有�?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未隨之轉(zhuǎn)移。

　�、倨髽I(yè)銷(xiāo)售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任。

　　例1：某企業(yè)A于5月21日銷(xiāo)售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，買(mǎi)方已預(yù)付部分貨款，余款由A企業(yè)開(kāi)出一張商業(yè)承兌匯票，已隨發(fā)票賬單一并交付買(mǎi)方。買(mǎi)方當(dāng)天收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒(méi)達(dá)到合同規(guī)定的要求。買(mǎi)方當(dāng)天收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒(méi)達(dá)到合同規(guī)定的要求，立即根據(jù)合同的有關(guān)條款與A企業(yè)交涉，要求A企業(yè)在價(jià)格上給予一定的減讓?zhuān)�否則買(mǎi)方可能會(huì)退貨。雙方?jīng)]有達(dá)到一致意見(jiàn)，A企業(yè)仍未采取任何彌補(bǔ)措施。

　　在比例中，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，發(fā)票賬單已將付買(mǎi)方，也已收到部分貸款，理由于雙方在商品質(zhì)量的彌補(bǔ)方面未達(dá)成一致意見(jiàn)，買(mǎi)方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍留在A(yíng)企業(yè)，A企業(yè)此是時(shí)不能確認(rèn)收入，而應(yīng)在按買(mǎi)方要求進(jìn)行彌補(bǔ)后予以確認(rèn)。

　�、谄髽I(yè)銷(xiāo)售商品的收入是否能夠取得，取決于代售方寄銷(xiāo)方是否已將商品售出。
 
　　代銷(xiāo)或寄銷(xiāo)的特點(diǎn)是受托方只是一個(gè)代理商，委托方將商品發(fā)出后，所有權(quán)并未轉(zhuǎn)移給受托方，從而所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍在委托方。只有當(dāng)受托方將商品售出后，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬才轉(zhuǎn)移出委托方。因此，在代銷(xiāo)或寄銷(xiāo)情況下，委托方通常應(yīng)在受托方售出商品，并取得受托方提供的代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入。

　�、燮髽I(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗(yàn)工作，而此項(xiàng)安裝或檢驗(yàn)任務(wù)又是銷(xiāo)售合同的重要組成部分。

　　例2：某電梯生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售電梯，電梯已發(fā)出，發(fā)票賬單已交付買(mǎi)方，買(mǎi)方已預(yù)付部分貸款。但根據(jù)合同規(guī)定，賣(mài)方須負(fù)責(zé)安裝，且在賣(mài)方安裝并經(jīng)檢驗(yàn)合格后，由買(mǎi)方支付余款。 

　　在此例中，電梯發(fā)出并不表示商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方。同時(shí)，對(duì)電梯銷(xiāo)售而言，安裝屬于銷(xiāo)售合同的重要組成部分。

　　④銷(xiāo)售合同中規(guī)定了約定情況下買(mǎi)方有權(quán)退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性。

　　例3：某企業(yè)為推銷(xiāo)一項(xiàng)新產(chǎn)品，規(guī)定凡購(gòu)買(mǎi)該產(chǎn)品者均有一個(gè)月的試用期，不滿(mǎn)意的，可以在試用期內(nèi)退貨。 在此例中，該企業(yè)盡管已將商品售出，也已收到貨款，但由于是新產(chǎn)品，通常無(wú)法估計(jì)退貨的可能性，此時(shí)商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上并未轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方，為此該企業(yè)在售出商品時(shí)不能確認(rèn)收入，只有當(dāng)買(mǎi)方正式接受商品時(shí)或退貨期滿(mǎn)時(shí)才確認(rèn)收入。 

　　以上講的是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬必須轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方才能有可能確認(rèn)收入。要注意的是，如果企業(yè)只保留有所有權(quán)上的次要風(fēng)險(xiǎn)，且符合銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的其他三項(xiàng)條件，則相應(yīng)的收入應(yīng)予確認(rèn)。以下舉例加以說(shuō)明。

　　例4：A企業(yè)出售一批商品給B企業(yè)，為期收回貨款，A企業(yè)暫時(shí)保留售出商品的法定所有權(quán)。 

　　在此例中，A企業(yè)僅僅為了到期收回貨款而保留商品的法定所有權(quán)。這表明，銷(xiāo)售中其他重大不確定因素已不存在，貨款的收回也由于保留了商品的法定所有權(quán)而得到相當(dāng)保障，買(mǎi)方為了取得法定所有權(quán)，一般會(huì)支付貨款，因而可以認(rèn)為商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。如果其他條件符合的話(huà)，A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收入。

　　例5：某商場(chǎng)在銷(xiāo)售A商品時(shí)向客戶(hù)承諾，如果賣(mài)出的商品在三個(gè)月內(nèi)因質(zhì)量問(wèn)題不符合要求，則可以退貨。根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，商場(chǎng)估計(jì)退貨的比例為銷(xiāo)假售額的1%。

　　在此例中，雖然商場(chǎng)仍保留有一定的風(fēng)險(xiǎn)，但這種風(fēng)險(xiǎn)是次要的。所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給了客戶(hù)。因此，該商場(chǎng)可以在A(yíng)商品售出后即確認(rèn)收入。

　　例6：A制造企業(yè)與B企業(yè)簽訂了一項(xiàng)設(shè)備定制合同。合同規(guī)定：B企業(yè)應(yīng)先支付一部分貨款給A企業(yè)購(gòu)買(mǎi)材料，同時(shí)規(guī)定A企業(yè)必須嚴(yán)格按B企業(yè)的要求制造設(shè)備。假定A企業(yè)制造該設(shè)備的時(shí)間不跨年度，且已將設(shè)備制造完成并給B企業(yè)驗(yàn)收，不需要安裝。目前，該設(shè)備尚未運(yùn)往B企業(yè)。 

　　在此例中，A企業(yè)已按設(shè)計(jì)要求制造了設(shè)備，并給B企業(yè)驗(yàn)收，盡管設(shè)備尚未運(yùn)往B企業(yè)，但完全可以認(rèn)定設(shè)備所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給了 B企業(yè)。如果其他條件也符合的話(huà)，A企業(yè)可以確認(rèn)收入。

　　例7：A企業(yè)銷(xiāo)售一批商品給B企業(yè)。B企業(yè)已根據(jù)A企業(yè)開(kāi)出的發(fā)票賬單付清貨款，并取得了提貨單，但A企業(yè)尚未將商品移交給B企業(yè)。

　　在此例中A企業(yè)采用交款提貨的銷(xiāo)售方式，即買(mǎi)方已根據(jù)賣(mài)方開(kāi)出的發(fā)票賬單支付貨款，并取得賣(mài)方開(kāi)出的提貨單。在這種情況下，買(mǎi)方付清了貨款，并取得提貨單，說(shuō)明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移出A企業(yè)，雖然貨并未實(shí)際交付，A企業(yè)也應(yīng)確認(rèn)收入(假定其他銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件也符合)。 

　　例8：A企業(yè)為家電經(jīng)銷(xiāo)商，銷(xiāo)售一批高檔電視機(jī)給B賓館。根據(jù)合同A企業(yè)應(yīng)將該批電視機(jī)送抵B賓館，并負(fù)責(zé)調(diào)試。A企業(yè)已將電視機(jī)發(fā)出，并收到90%的貨款，但調(diào)試工作尚未開(kāi)始。 

　　在此例中，雖然A企業(yè)沒(méi)有完成調(diào)試工作，但就電視機(jī)銷(xiāo)售而言，調(diào)試工作并不是影響銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)的重要因素。貨運(yùn)抵B賓館后，說(shuō)明與電視機(jī)的所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移出A公司。如果其他銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件也符合的話(huà)，A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收入。

　　條件二：企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制 對(duì)售出商品實(shí)施繼續(xù)管理，既要能源于仍擁有商品的所有權(quán)，也可能與商品的所有權(quán)沒(méi)有關(guān)系。如果商品售出后，企業(yè)仍保留有與該商品的所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說(shuō)明此項(xiàng)銷(xiāo)售商品交易沒(méi)有完成，銷(xiāo)售不能成立，不能確認(rèn)收入。同樣地，如果商品售出后，企業(yè)仍對(duì)售出的商品可以實(shí)施控制，也說(shuō)明此項(xiàng)銷(xiāo)售沒(méi)有完成，不能確認(rèn)收入。比如，A制造商將一批商品銷(xiāo)售給某中間商。合同規(guī)定，A企業(yè)有權(quán)要求中間商將售出的商品轉(zhuǎn)移或退回。在這種例子中，A企業(yè)雖然已將商品售出，但仍對(duì)商品擁有實(shí)際控制權(quán)，因而不能確認(rèn)收入。 

　　以下是企業(yè)對(duì)已售出商品的繼續(xù)管理與商品的所有權(quán)無(wú)關(guān)的例子。

　　例9：A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商將一片住宅小區(qū)銷(xiāo)售給某客戶(hù)，并受客戶(hù)的委托代售小區(qū)商品房和管理小區(qū)物業(yè)。 

　　此例中，A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商雖然仍對(duì)小區(qū)繼續(xù)管理，但這種管理與小區(qū)的所有權(quán)無(wú)關(guān)。因?yàn)樾�區(qū)的所有權(quán)屬于客戶(hù)，與小區(qū)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬也已從A開(kāi)發(fā)商轉(zhuǎn)移給了客戶(hù)。此時(shí)，如果符合銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的其他條件，AB房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商可以確認(rèn)收入。

　　例10：某軟件咨詢(xún)公司銷(xiāo)售一個(gè)成套軟件給某客戶(hù)，并接受客戶(hù)的委托對(duì)軟件進(jìn)行日常管理，其中包括更新軟件等。
 
　　在這個(gè)例子中，客戶(hù)是成套軟件的受益者，與之相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)也由客戶(hù)獨(dú)立承擔(dān)，軟件咨詢(xún)公司售后的繼續(xù)管理可以認(rèn)為是與軟件銷(xiāo)售獨(dú)立的另一項(xiàng)提供勞務(wù)的交易。因此，盡管軟件咨詢(xún)公司仍對(duì)售出軟件有繼續(xù)管理權(quán)，但與軟件的所有權(quán)無(wú)關(guān)，并不妨礙軟件咨詢(xún)公司對(duì)銷(xiāo)售收入的確認(rèn)。

　　條件三：與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè) 在銷(xiāo)售商品的交易中，與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益主要表現(xiàn)為銷(xiāo)售商品的價(jià)款。銷(xiāo)售商品的價(jià)款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個(gè)重要條件，企業(yè)在銷(xiāo)售商品時(shí)，如估計(jì)價(jià)款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均為滿(mǎn)足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　銷(xiāo)售商品的價(jià)款能否收回，主要根據(jù)企業(yè)以前和買(mǎi)方交往的直接經(jīng)驗(yàn)，或從其他方面取得的信息，或政府的有關(guān)政策等進(jìn)行判斷。例如，企業(yè)根據(jù)以前與買(mǎi)方交往的直接經(jīng)驗(yàn)判斷買(mǎi)方信譽(yù)較差；或銷(xiāo)售時(shí)得知買(mǎi)方在另一項(xiàng)交易中發(fā)生了巨額虧損，資金周轉(zhuǎn)十分困難；或在出口商品時(shí)，漢有肯定進(jìn)口企業(yè)所在國(guó)政府是否允許將款項(xiàng)匯出等等。在這些情況下，企業(yè)應(yīng)推遲確認(rèn)收入，直至這些不確定因素消除。

　　企業(yè)在判斷價(jià)款收回的可能性時(shí)，應(yīng)進(jìn)行定性分析，當(dāng)確定價(jià)款收回的可能性大于不能收回的可能性時(shí)，即認(rèn)為價(jià)款能夠收回。 

　　實(shí)務(wù)中，企業(yè)售出的商品符合合同或協(xié)議規(guī)定的要求，并已將發(fā)票賬單交付買(mǎi)方，買(mǎi)主也承諾付款，即表明銷(xiāo)售商品的價(jià)款能夠收回。如企業(yè)判斷價(jià)款不能收回，應(yīng)指出判斷的依據(jù)。

　　條件四：相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。

　　收入能否可靠地計(jì)量，是確認(rèn)收入的基本前提，收入不能可靠計(jì)量，則無(wú)法確認(rèn)收入。企業(yè)在銷(xiāo)售商品時(shí)，售價(jià)通常已經(jīng)確定。但銷(xiāo)售過(guò)程中由于某種不確定因素，也有可能出現(xiàn)售價(jià)變動(dòng)的情況，則新的售價(jià)未確定前不應(yīng)確認(rèn)收入。

　　根據(jù)收入和費(fèi)用配比原則，與同一項(xiàng)銷(xiāo)售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會(huì)計(jì)期間予以確認(rèn)。因此，成本不能可靠計(jì)量，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)，即使其他條件均已滿(mǎn)足。如已收到價(jià)款，收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。 銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)比較復(fù)雜，企業(yè)在運(yùn)用以上4項(xiàng)條件進(jìn)行銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)時(shí)，必須仔細(xì)地分析每項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)。只有交易全部符合這4項(xiàng)條件，才能確認(rèn)收入。

　　二、銷(xiāo)售商品收入的計(jì)量及其賬務(wù)處理 

　　(一)銷(xiāo)售商品收入的計(jì)量原則 

　　計(jì)量是指為了在資產(chǎn)負(fù)債表上和利潤(rùn)表上確認(rèn)和列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表各要素而確定其金額的過(guò)程。銷(xiāo)售商品收入的金額，應(yīng)根據(jù)企業(yè)與購(gòu)貨方簽訂的合同或協(xié)議金額確定，無(wú)合同或協(xié)議的，應(yīng)按購(gòu)銷(xiāo)雙方都同意或都能接受的價(jià)格確定。
 
　　在對(duì)銷(xiāo)售商品收入進(jìn)行計(jì)量時(shí)，應(yīng)注意區(qū)別商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣和銷(xiāo)售折讓三個(gè)概念。商業(yè)折扣不影響銷(xiāo)售商品收入的計(jì)量，因?yàn)樯虡I(yè)折扣是銷(xiāo)貨方給購(gòu)貨方提供的一種優(yōu)惠，不構(gòu)成最終成交價(jià)格的一部分。比如，按企業(yè)制定的銷(xiāo)售政策，凡購(gòu)買(mǎi)A產(chǎn)品1 000件的客戶(hù)便可以享受10%的價(jià)格優(yōu)惠(正常價(jià)格為每件100元)，就是商品折扣。對(duì)于銷(xiāo)售A產(chǎn)品的企業(yè)而言，如果該銷(xiāo)售符合收入確認(rèn)條件，那么其只能確認(rèn)90 000元的銷(xiāo)售商品收入。

　　現(xiàn)金折扣是指?jìng)鶛?quán)人鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。銷(xiāo)售折讓是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因在售價(jià)上給予的減讓。銷(xiāo)售折讓在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷(xiāo)售收入�，F(xiàn)金折扣是否影響銷(xiāo)售商品收入的計(jì)量，取決于所采用的會(huì)計(jì)處理方法是總額法還是凈額法。在采用總額法的情況下，企業(yè)在確定銷(xiāo)售商品收入金額時(shí)，不考慮各種預(yù)計(jì)可能發(fā)生的現(xiàn)金折扣，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。在采用凈額法的情況下，企業(yè)在確定銷(xiāo)售商品收入金額時(shí)，應(yīng)將現(xiàn)金折扣予以扣除，凈額部分確認(rèn)為銷(xiāo)售商品收入。企業(yè)會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)采用總額法對(duì)現(xiàn)金折扣進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　(二)銷(xiāo)售商品的賬務(wù)處理

　　在進(jìn)行銷(xiāo)售商品的賬務(wù)處理時(shí)，首先要考慮銷(xiāo)售商品收入是否符合確認(rèn)條件。符合所規(guī)定的4項(xiàng)條件的，企業(yè)應(yīng)及時(shí)確認(rèn)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)銷(xiāo)售成本；否則，不能確認(rèn)收入。不符合確認(rèn)條件但商品已經(jīng)發(fā)出的情況下，應(yīng)將發(fā)出商品通過(guò)“發(fā)出商品”等科目來(lái)核算。

　　例11：某企業(yè)銷(xiāo)售一批化妝品，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)200 000元，增值稅34 000元。該批產(chǎn)品適用的消費(fèi)稅稅率為5%，生產(chǎn)成本為160 000元。
 
　　(1)如該項(xiàng)銷(xiāo)售符合銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的4項(xiàng)條件，則應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　　借：應(yīng)收賬款或銀行存款 234 000 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 34 000 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 10 000 
　　　　貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交消費(fèi)稅 10 000 

　　(2)如該項(xiàng)銷(xiāo)售不符合銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的4項(xiàng)條件，但產(chǎn)品已發(fā)出，則應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄： 

　　　借：發(fā)出商品 160 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 160 000 

　　例12：A企業(yè)于4月20日向B企業(yè)銷(xiāo)售一批商品，以托收承付結(jié)算方式進(jìn)行結(jié)算。該批商品的成本為60 000元，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)100 000元，增值稅17 000元。A企業(yè)在銷(xiāo)售時(shí)已知B企業(yè)資金周時(shí)困難，難以及時(shí)支付貨款，但為了減少存貨積壓，同時(shí)也為了維持與B企業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)建立的商業(yè)關(guān)系，A企業(yè)將商品銷(xiāo)售給了B 企業(yè)。該批商品已經(jīng)發(fā)出，并已向銀行辦妥托收手續(xù)。假定A企業(yè)銷(xiāo)售該批商品的納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。

　　在此例中，由于購(gòu)貨方資金周轉(zhuǎn)存在暫時(shí)困難，因而A企業(yè)在貨款回收方面存在不確定性。根據(jù)銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件，A企業(yè)在銷(xiāo)售時(shí)不能確認(rèn)收入。為此，A企業(yè)應(yīng)將已發(fā)出的商品成本轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”科目，應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下：
 
　　　借：發(fā)出商品 60 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 60 000 

　　同時(shí)將增值稅發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款：

　　　借：應(yīng)收賬款--應(yīng)收銷(xiāo)項(xiàng)稅額 17 000 
　　　　貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 17 000 

　　(注：如果銷(xiāo)售該商品的納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)再作應(yīng)交增值稅的分錄。) 

　　假定11月5日A企業(yè)得知B企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況逐漸好轉(zhuǎn)，B企業(yè)承諾近期付款，A企業(yè)可以確認(rèn)收入： 

　　　借：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 100 000 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000 

　　同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本：
 
　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60 000 
　　　　貸：發(fā)出商品 60 000

　　12月28日收到款項(xiàng)時(shí)：
 
　　　借：銀行存款 117 000 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 100 000
　　　　　　　　　　--應(yīng)收銷(xiāo)項(xiàng)稅額 17 000 

　　例13：A房地產(chǎn)企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)A企業(yè))于1998年4月20日將一幢已建造完成的別墅銷(xiāo)售給中間商B(以下簡(jiǎn)稱(chēng)B企業(yè))，售價(jià)5 000 000元，該別墅成本為2 000 000元。雙方在合同中訂明，B企業(yè)先預(yù)付1 000 000元；同時(shí)約定，如在兩年內(nèi)B企業(yè)于正常情況下無(wú)法將別墅銷(xiāo)售出去，則有權(quán)將該房退回A企業(yè)，但應(yīng)就別墅占用期間，按每月10 000元的租金支付給A企業(yè)。 

　　這個(gè)例子屬于附退回條件的銷(xiāo)售商品交易。A企業(yè)是否可以在住宅售出時(shí)確認(rèn)收入，依賴(lài)于對(duì)B企業(yè)在今年兩年內(nèi)的銷(xiāo)售情況的預(yù)測(cè)。通常情況下，A企業(yè)不能在住宅售出時(shí)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，因?yàn)檫@種情況的出現(xiàn)往往意味著房產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒(méi)有從A企業(yè)轉(zhuǎn)移給B企業(yè)。此時(shí)，應(yīng)作出如下會(huì)計(jì)分錄：

　　　借：發(fā)出商品 2 000 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 2 000 000 

　　收到B企業(yè)支付的1 000 000元款項(xiàng)時(shí)：

　　　借：銀行存款 1 000 000 
　　　　貸：預(yù)收賬款 1 000 000

　�、偌俣˙企業(yè)于1999年2月10日將該別墅售出，A企業(yè)應(yīng)立即確認(rèn)收入：
 
　　　借：預(yù)收賬款 5 000 000 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5 000 000 

　　結(jié)轉(zhuǎn)成本： 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2 000 000
　　　　貸：發(fā)出商品 2 000 000 

　　收回余款時(shí)：

　　　借：銀行存款 4 000 000 
　　　　貸：預(yù)收賬款 4 000 000 

　�、诩俣ㄖ钡�2000年2月，該別墅尚未售出，B企業(yè)決定退貨。A企業(yè)將按規(guī)定收取的22個(gè)月的租金220 000元扣除后，余款780 000元退回B企業(yè)，租金收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。A企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
 
　　　借：庫(kù)存商品 2 000 000 
　　　　貸：發(fā)出商品 2 000 000 

　　　借：預(yù)收賬款 1 000 000 
　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 220 000 
　　　　　　銀行存款 780 000

　　例14：某企業(yè)在1998年5月1日銷(xiāo)售一批商品100件，增值稅發(fā)票上注時(shí)明售價(jià)10 000元，增值稅額1 700元。企業(yè)為了及時(shí)收回貨款，在合同中承諾給以予購(gòu)貨方如下現(xiàn)金折扣條件：2/10、1/20、n/30。假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅。
 
　　此例涉及現(xiàn)金折扣。在采用總額法核算的情況下，現(xiàn)金折扣在確定銷(xiāo)售商品收入時(shí)不予扣除；同時(shí)，由于現(xiàn)金折扣本質(zhì)上屬于企業(yè)的理財(cái)費(fèi)用，因而實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。假定該銷(xiāo)售商品收入符合確認(rèn)條件，則企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　5月1日，按總售價(jià)確認(rèn)收入：

　　　借：應(yīng)收賬款 11 700 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10 000 
　　　　　　應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 1 700 

　�、偃�5月9日買(mǎi)方付清貨款，則按售價(jià)10 000元的2%享受200(10 000×2%)元的現(xiàn)金折扣，實(shí)際付款11 500（11 700-200）元，相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄如下

　　　借：銀行存款 11 500 
　　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 200 
　　　　貸：應(yīng)收賬款 11 700 

　�、谌�5月18日買(mǎi)方付清貨款，則應(yīng)享受的現(xiàn)金折扣為100(10 000×1%)元，實(shí)際付款11 600元，相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　　借：銀行存款 11 600
　　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 100 
　　　　貸：應(yīng)收賬款 11 700 

　�、廴缳I(mǎi)方在5月底才付款，則應(yīng)按全額付款，相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　　借：銀行存款 11 700 
　　　　貸：應(yīng)收賬款 11 700 

　　例15：甲企業(yè)銷(xiāo)售一批商品給乙企業(yè)，增值稅發(fā)票上的售價(jià)80 000元，增值稅額13 600元，貨到后買(mǎi)方發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求在價(jià)格上給予5%的折讓。經(jīng)查明，乙企業(yè)提出的銷(xiāo)售折讓要求符合原合同的約定，甲企業(yè)同意并辦妥了有關(guān)手續(xù)。假定此前甲企業(yè)已確認(rèn)該批商品的銷(xiāo)售收入。
 
　　此例涉及銷(xiāo)售折讓。銷(xiāo)售折讓?xiě)?yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減發(fā)生當(dāng)期的收入。發(fā)生銷(xiāo)售折讓時(shí)，如按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)同時(shí)用紅字沖減“應(yīng)交稅金--就交增值稅”科目的“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄。但是，如果發(fā)生銷(xiāo)售折讓時(shí)，賣(mài)方尚未確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，則應(yīng)直接按扣除折讓后的金額確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入。

　　銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：

　　　借：應(yīng)收賬款--乙企業(yè) 93 600 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 13 600 

　�、诎l(fā)生銷(xiāo)售折讓時(shí)，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4 000 
　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 680 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--乙企業(yè) 44 680

　�、蹖�(shí)際收到款項(xiàng)時(shí) 

　　　借：銀行存款 88 920 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--乙企業(yè) 88 920 

　　三、特殊銷(xiāo)售商品業(yè)務(wù) 

　　(一)代銷(xiāo) 

　　代銷(xiāo)通常有兩種方式：

　　(1)視同買(mǎi)斷方式，即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷(xiāo)的貨款，實(shí)際售價(jià)可由受托方自定，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有的銷(xiāo)售方式。由于這種銷(xiāo)售本質(zhì)上仍是代銷(xiāo)，委托方將商品交付給受托方時(shí)，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給受托方，因此，委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理。受托方將商品銷(xiāo)售后，應(yīng)按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)為銷(xiāo)售收入，并向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單。委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷(xiāo)售收入。 

　　例16：A企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。20×0年4月1日，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂代銷(xiāo)協(xié)議，委托B企業(yè)銷(xiāo)售100件，協(xié)議價(jià)為100元／件，該商品成本60元／件。8月1日，A企業(yè)收到B企業(yè)開(kāi)來(lái)的代銷(xiāo)清單時(shí)開(kāi)具增值稅發(fā)票，發(fā)票上注明售價(jià)10 000元，增值稅1 700元。B企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)開(kāi)具的增值稅發(fā)票上注明售價(jià)12 000元，增值稅為2 040元。8月5日，A企業(yè)收到B企業(yè)按合同協(xié)議價(jià)支付的款項(xiàng)。 

　　A企業(yè)應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　①4月1日，將甲商品交付B企業(yè)：

　　　借：委托代銷(xiāo)商品 6 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 6 000 

　�、�8月1日，收到代銷(xiāo)清單： 

　　　借：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 11 700 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 1 700 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6 000 
　　　　貸：委托代銷(xiāo)商品 6 000 

　�、�8月5日，收到Ｂ企業(yè)匯來(lái)的貸款11 700元：

　　　借：銀行存款 11 700 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 11 700 

　　B企業(yè)應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下： 

　�、�4月1日，收到甲商品： 

　　　借：受托代銷(xiāo)商品 10 000 
　　　　貸：代銷(xiāo)商品款 10 000

　�、趯�(shí)際銷(xiāo)售甲商品：

　　　借：銀行存款 14 040
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 12 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 2 040 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10 000 
　　　　貸：受托代銷(xiāo)商品 10 000 

　　　借：代銷(xiāo)商品款 10 000 
　　　　貸：應(yīng)付賬款--A企業(yè) 10 000 

　�、�8月5日，按合同協(xié)議價(jià)款項(xiàng)付給A企業(yè)：

　　　借：應(yīng)付賬款--A企業(yè) 10 000 
　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 1 700 
　　　　貸：銀行存款 11 700 

　　(2)收取手續(xù)費(fèi)方式，即受托方根據(jù)所代銷(xiāo)的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)的銷(xiāo)售方式。受托方收取的手續(xù)費(fèi)屬于勞務(wù)收入。這種代銷(xiāo)方式與第(1)種方式相比，主要特點(diǎn)是，受托方通常應(yīng)按照受托方規(guī)定的價(jià)格銷(xiāo)售，不得自行改變售價(jià)。在這種代銷(xiāo)方式下，委托方應(yīng)在收到受托方交付的商品代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入；受托方則按應(yīng)收取的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。
 
　　例17：沿用例16的資料，并假定：(1)A企業(yè)與B企業(yè)簽訂的代銷(xiāo)協(xié)議規(guī)定：B企業(yè)應(yīng)按每件商品100元的價(jià)格對(duì)外銷(xiāo)售，A企業(yè)按售價(jià)的10%支付B企業(yè)手續(xù)費(fèi)；(2)7月28日，B企業(yè)對(duì)外售出商品，向買(mǎi)方開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明甲商品售價(jià)10 000元，增值稅額1 700元。8月1日，A企業(yè)收到B企業(yè)交來(lái)的代銷(xiāo)清單，并向B企業(yè)開(kāi)具了一張相同金額的增值稅發(fā)票。8月5日，A企業(yè)收到B企業(yè)支付的商品代銷(xiāo)款(已扣手續(xù)費(fèi))。

　　A企業(yè)應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下：

　�、�4月1日，將甲商品交付Ｂ企業(yè)：

　　　借：委托代銷(xiāo)商品 6 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 6 000 

　　②8月1日，收到代銷(xiāo)清單：

　　　借：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 11 700
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10 000 
　　　　　　應(yīng)交增值稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 1 700 

　　　借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用--代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi) 1 000 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 1 000 

　�、�8月5日，收到B企業(yè)匯來(lái)的貸款凈額10 700(11 700-1 000)元：

　　　借：銀行存款 10 700 
　　　　貸：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 10 700

　　B企業(yè)應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下：

　�、�4月1日，收到甲商品： 
　　　借：受托代銷(xiāo)商品 10 000 
　　　　貸：代銷(xiāo)商品款 10 000 

　�、趯�(shí)際銷(xiāo)售甲商品： 

　　　借：銀行存款 11 700
　　　　貸：應(yīng)付賬款--A企業(yè) 10 000
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 1 700 

　　　借：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 1 700 
　　　　貸：應(yīng)付賬款--A企業(yè) 1 700 

　　　借：代銷(xiāo)商品款 10 000
　　　　貸：受托代銷(xiāo)商品 10 000 

　　③支付甲商品代銷(xiāo)款給A企業(yè)并計(jì)算代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)：

　　　借：應(yīng)付賬款--A企業(yè) 11 700 
　　　　貸：銀行存款 10 700 
　　　　　　主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 000 

　�。ǘ�）分期收款銷(xiāo)售 

　　分期收款銷(xiāo)售，是指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的一種銷(xiāo)售方式。分期收款銷(xiāo)售的特點(diǎn)是所銷(xiāo)售的商品價(jià)值較大，如房產(chǎn)、汽車(chē)、重型設(shè)備等；收款期較長(zhǎng)，有的是幾年，有的長(zhǎng)達(dá)幾十年；相應(yīng)地，收取貨款的風(fēng)險(xiǎn)也較大。因此，分期收款銷(xiāo)售方式下，企業(yè)應(yīng)按照合同約定的收款日期分期確認(rèn)銷(xiāo)售收入；同時(shí)按商品全部銷(xiāo)售成本與全部銷(xiāo)售收入的比率計(jì)算出本期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷(xiāo)售成本。在采用分期收款銷(xiāo)售方式的情況下，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“分期收款發(fā)出商品”科目，核算已經(jīng)發(fā)出但尚未結(jié)轉(zhuǎn)的商品成本。

　　例18：某企業(yè)為增值稅一般納企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。1998年6月1日采用分期收款銷(xiāo)售方式對(duì)外銷(xiāo)售A設(shè)備一臺(tái)。合同規(guī)定，設(shè)備售價(jià)500 000元，分5年等額收取，每年的付款日期為當(dāng)年6月1日，并在設(shè)備發(fā)出后支付第一期貨款。貨已發(fā)出，第一期貨款款已收存銀行。該設(shè)備的實(shí)際生產(chǎn)成本為300 000元。

　　企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄： 

　�、�6月1日，發(fā)出商品：

　　　借：分期收款發(fā)出商品 300 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 300 000 

　�、诿磕�6月1日： 

　　　借：銀行存款(或應(yīng)收賬款) 11 700 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 17 000 

　　同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)商品成本=300 000÷500 000×100 000=60 000元 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60 000 
　　　　貸：分期收款銷(xiāo)售 60 000 

　　(三)分期預(yù)收款銷(xiāo)售 

　　分期預(yù)收款銷(xiāo)售，是指購(gòu)買(mǎi)方在商品尚未收到前按合同約定分期付款，銷(xiāo)售方在收到最后一次付款時(shí)才交貨的銷(xiāo)售方式。分期預(yù)收款銷(xiāo)售的主要特點(diǎn)在于可以確保貨款的及時(shí)收取。在這種情況銷(xiāo)售方式下，銷(xiāo)售方直到收取最后一次付款時(shí)才將商品交付，表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬只有在收到最后一次付款時(shí)才轉(zhuǎn)移給購(gòu)買(mǎi)方。因此，在商品交付前預(yù)收的貨款應(yīng)作為銷(xiāo)售方的一項(xiàng)負(fù)債處理，待貨物實(shí)際交付后確認(rèn)的銷(xiāo)售收入。
 
　　例19：甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。2000年5月3日，甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用公期預(yù)收款銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售一批商品給乙企業(yè)，該批商品的銷(xiāo)售價(jià)格為1 000 000元(不含增值稅額)。協(xié)議規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于協(xié)議簽訂之日預(yù)付60%的貨款(按銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算)，剩下的部分于7月31日付清。

　　假定：(1)5月3日，甲公司已收到乙公司預(yù)付的款項(xiàng)；(2)7月31日，甲公司收到乙公司支付的剩余貨款及增值稅額，并將該批商品交付給了乙公司；；(3)該批產(chǎn)品的實(shí)際成本為700 000元。 

　　甲公司應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄如下：

　�、�5月3日，收到乙公司的預(yù)付款： 

　　　借：銀行存款 600 000
　　　　貸：預(yù)收賬款 600 000 

　　②7月31日，收到剩余的貨款及增值稅額：

　　　借：預(yù)收賬款 600 000 
　　　　　銀行存款 570 000 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 000 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 170 000

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 700 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 700 000 

　　(四)售后回購(gòu) 

　　售后回購(gòu)，是指銷(xiāo)售商品的同時(shí)，銷(xiāo)售方同意日后重新買(mǎi)回所銷(xiāo)商品的銷(xiāo)售。在售后回購(gòu)交易中，通常情況下，所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有從銷(xiāo)售方轉(zhuǎn)移到購(gòu)貨方，因而不能確認(rèn)相關(guān)的銷(xiāo)售商品收入。 

　　例20：甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適宜和的增值稅稅率為17%。1998年5月1日，甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，向乙公司銷(xiāo)售一批商品，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明銷(xiāo)售價(jià)格為1 000 000元，增值稅額170 000元。協(xié)議規(guī)定，甲公司應(yīng)在9月30日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為1 000 000元(不含增值稅額)。商品已發(fā)出，貨款已收到。假定：(1)該批商品的實(shí)際成本為800 000元；(2)除增值稅外不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。
 
　　甲公司的會(huì)計(jì)分錄如下：

　�、侔l(fā)出商品時(shí)：
 
　　　借：銀行存款 1 170 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 800 000 
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 170 000 
　　　　　　待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià) 200 000 

　�、谟捎诨刭�(gòu)價(jià)大于原售價(jià)，因而應(yīng)在銷(xiāo)售與回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)提的利息費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。這樣做的理由在于，此種售后回購(gòu)本質(zhì)上屬于一種融資交易，回購(gòu)價(jià)大于原價(jià)的差額相當(dāng)于融資費(fèi)用，因而應(yīng)在計(jì)提時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　5月至8月，每月應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用為20 000元(100 000元／5個(gè)月)，會(huì)計(jì)分錄如下：
 
　　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000 
　　　　貸：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià) 20 000 

　　③9月30日，甲公司購(gòu)回5月1日銷(xiāo)售的商品，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的商品價(jià)款1 100 000元，增值稅額187 000元。

　　　借：物資采購(gòu)(或庫(kù)存商品等) 1 100 000 
　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 187 000
　　　　貸：銀行存款(或應(yīng)付賬款) 1 287 000 

　　　借：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià) 80 000 
　　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000
　　　　貸：物資采購(gòu)(或庫(kù)存商品等) 100 000 

　　(五)房地產(chǎn)銷(xiāo)售 

　　房地產(chǎn)銷(xiāo)售，指房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)商自行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)，并在市場(chǎng)上進(jìn)行的銷(xiāo)售。房地產(chǎn)銷(xiāo)售與一般的銷(xiāo)售商品類(lèi)似，應(yīng)按銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)原則確認(rèn)收入。如果房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)商事先與買(mǎi)方簽訂了合同，按合同要求開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的，相關(guān)的收入確認(rèn)應(yīng)按建造合同的處理原則處理。

　　房地產(chǎn)銷(xiāo)售中，房地產(chǎn)的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方，通常表明其所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬也已轉(zhuǎn)移，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入。但也可能出現(xiàn)法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后，所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移的情況。以下屬于法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后，所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移的情況：

　　1.賣(mài)方根據(jù)合同規(guī)定，仍有責(zé)任實(shí)施重大行動(dòng)，例如工程尚未完工。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)在實(shí)施的重大行動(dòng)完成時(shí)確認(rèn)收入。

　　2.合同存在重大不確定因素，如買(mǎi)方有退貨選擇權(quán)的銷(xiāo)售。企業(yè)應(yīng)在這些因素消失后確認(rèn)收入。 

　　3.房地產(chǎn)銷(xiāo)售后，賣(mài)方仍有某種程度的繼續(xù)涉入，如簽訂有銷(xiāo)售回購(gòu)協(xié)議、賣(mài)方保證買(mǎi)方在特定時(shí)期內(nèi)獲得既定投資報(bào)酬的協(xié)議等。在這些情況下，企業(yè)應(yīng)分析交易的實(shí)質(zhì)，確定是作為銷(xiāo)售處理，還是作為籌資、租賃或利潤(rùn)分成處理。如作銷(xiāo)售處理，賣(mài)方在繼續(xù)涉及的期間一般不應(yīng)確認(rèn)收入。 

　　在確認(rèn)收入時(shí)，還應(yīng)考慮價(jià)款收回的可能性，估計(jì)價(jià)款不能收回的，不確認(rèn)收入；已經(jīng)收回部分價(jià)款的，只將收回的部分確認(rèn)為收入。

　　(六)銷(xiāo)售退回 

　　銷(xiāo)售退回，是指企業(yè)售出的商品，由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。銷(xiāo)售退回應(yīng)分別不同情況進(jìn)行處理： 

　　1.未確認(rèn)收入的已發(fā)生商品的退回。此種銷(xiāo)售退回的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，只須將已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目。如果銷(xiāo)售方采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算。則應(yīng)按計(jì)劃成本或售價(jià)記入“庫(kù)存商品”科目，并計(jì)算成本差異或商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)。
 
　　2.已確認(rèn)收入的銷(xiāo)售退回，一般均應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷(xiāo)售收入，同時(shí)沖減退回當(dāng)月的銷(xiāo)售成本；如該項(xiàng)銷(xiāo)售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整；企業(yè)發(fā)生銷(xiāo)售退回時(shí)，如按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅的，應(yīng)同時(shí)用紅字沖減“應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅”科目的“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄。 在特殊情況下，即在資產(chǎn)負(fù)債表日及之前售出的商品在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生退回的，應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整事項(xiàng)處理，調(diào)整報(bào)告年度的收入、成本等。如果該項(xiàng)銷(xiāo)售在資產(chǎn)負(fù)債表日及之前已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣的，還應(yīng)同時(shí)沖減報(bào)告年度的現(xiàn)金折扣。

　　例21:某生產(chǎn)企業(yè)1998年12月18日銷(xiāo)售一批商品，售價(jià)50 000元，增值稅額8 500元，成本26 000元。合同規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10、1/20／n/30。買(mǎi)方于12月27日付款，享受現(xiàn)金折扣1 000元。1999年5月20日該批產(chǎn)品因質(zhì)量嚴(yán)重不合格被退回。 該企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
 
　�、黉N(xiāo)售商品時(shí) 

　　　借：應(yīng)收賬款 58 500
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50 000
　　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 8 500 

　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 26 000 
　　　　貸：庫(kù)存商品 26 000 

　�、谑栈刎浛顣r(shí)： 

　　　借：銀行存款 57 500 
　　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000 
　　　　貸：應(yīng)收賬款 58 500

　�、垆N(xiāo)售退回時(shí)：
 
　　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50 000 
　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 8 500 
　　　　貸：銀行存款 57 500 
　　　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000 

　　　借：庫(kù)存商品 26 000 
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 26 000 

　　如上述銷(xiāo)售退回是在1998年12月31日以后、1999年3月24日財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前發(fā)生的，該項(xiàng)銷(xiāo)售退回應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理，在1999年賬上作如下調(diào)整分錄(假定該企業(yè)所得稅率為33%)：
 
　　　借：以前年度損益調(diào)整 (50 000-1 000)49 000 
　　　　　應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 8 500
　　　　貸：銀行存款 57 500 

　　有關(guān)沖減所得稅和結(jié)轉(zhuǎn)以前年度損益調(diào)整的分錄同上，這里省略。

　　(七)商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷(xiāo)售 

　　商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷(xiāo)售，是指售出的商品需要經(jīng)過(guò)安裝、檢驗(yàn)等過(guò)程的銷(xiāo)售方式。在這種銷(xiāo)售方式下，購(gòu)買(mǎi)方在接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前一般不應(yīng)確認(rèn)收入。但如果安裝程序比較簡(jiǎn)單，或檢驗(yàn)是為了最終確定合同價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，則可以在商品發(fā)出時(shí)，或在商品裝運(yùn)時(shí)確認(rèn)收入。 

　　(八)附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售 隨有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，是指購(gòu)買(mǎi)方依照有關(guān)協(xié)議有權(quán)退貨的銷(xiāo)售方式。在這種銷(xiāo)售方式下，如果企業(yè)能夠按照以往的經(jīng)驗(yàn)對(duì)退貨的可能性作出合理的估計(jì)，應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)，將估計(jì)不會(huì)發(fā)生退貨的部分確認(rèn)收入，估計(jì)可能發(fā)生退貨的部分，不確認(rèn)收入，作發(fā)出商品處理；如果企業(yè)不能合理地確定退貨的可能性，則在售出商品退貨期滿(mǎn)時(shí)確認(rèn)收入。