無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

    無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩�持有的、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。它包括專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。財(cái)政部財(cái)會(huì)[2001]7號(hào)文件以準(zhǔn)則形式對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、攤銷(xiāo)、處置和報(bào)廢及減值等作了明文規(guī)定。在無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)方面，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)在滿(mǎn)足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：1該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；2該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。強(qiáng)調(diào)了企業(yè)應(yīng)能夠控制無(wú)形資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。在無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量方面，明確規(guī)定：企業(yè)自行開(kāi)發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定，依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的價(jià)值作為入賬價(jià)值。這些都是應(yīng)特別注意的。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，筆者試舉幾例，與大家探討。

    一、企業(yè)購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)

    企業(yè)購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以實(shí)際支付的價(jià)款作為入賬價(jià)值。

    [例1]東方公司購(gòu)入B產(chǎn)品的專(zhuān)利權(quán)，價(jià)款為10000元，發(fā)生其他相關(guān)費(fèi)用2000元，價(jià)款已用銀行存款付訖。

    東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利權(quán)      12000

         貸：銀行存款                     12000

    二、投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)

    [例2]東方公司收到A公司的一項(xiàng)非專(zhuān)利技術(shù)投資，投資雙方確認(rèn)的價(jià)值為20000元。

    東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——非專(zhuān)利技術(shù)     20000

        貸：實(shí)收資本                        20000

    如果上例中東方公司是為首次發(fā)行股票而接受A公司的無(wú)形資產(chǎn)投資，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在A公司的賬面價(jià)值為15000元，則東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——非專(zhuān)利技術(shù)     15000

         貸：股本                           15000

    三、通過(guò)債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn)

    [例3]A公司因發(fā)生財(cái)務(wù)上的困難，無(wú)法支付東方公司3月25日到期的應(yīng)付賬款30萬(wàn)元，雙方協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。A公司以一項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)抵償東方公司債務(wù)。東方公司在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)發(fā)生相關(guān)費(fèi)用1000元，以銀行存款支付。

    東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利權(quán)            301000

        貸：應(yīng)收賬款——A公司                        300000

            銀行存款                                 1000

    四、企業(yè)自行開(kāi)發(fā)取得的無(wú)形資產(chǎn)

    [例4]：東方公司從2000年起研究開(kāi)發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品，至2001年3月15日研究成功，共發(fā)生費(fèi)用10萬(wàn)元。3月20日，東方公司為該項(xiàng)新產(chǎn)品申請(qǐng)專(zhuān)利，發(fā)生注冊(cè)費(fèi)30000元，律師費(fèi)5000元，以銀行存款支付。

    東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利權(quán)             35000

         貸：銀行存款                                  35000

    無(wú)形資產(chǎn)在確認(rèn)后發(fā)生的支出，應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

    五、接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)

    [例5]東方公司收到A公司捐贈(zèng)的專(zhuān)利技術(shù)一項(xiàng)，市場(chǎng)價(jià)格為10000元，資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過(guò)程中發(fā)生相關(guān)費(fèi)用1000元，以銀行存款支付。東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    借：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利權(quán)       11000

        貸：資本公積                   6700

            遞延稅款                   3300

            銀行存款                   1000

    六、非貨幣性交易取得的無(wú)形資產(chǎn)

    [例六]東方公司以一項(xiàng)賬面價(jià)值為6000元的專(zhuān)利技術(shù)換取A公司的賬面價(jià)值為4000元的非專(zhuān)利技術(shù)，另發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)1000元，以銀行存款支付。東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理；

      借：無(wú)形資產(chǎn)——非專(zhuān)利技術(shù)   7000

         貸：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利權(quán)            6000

            銀行存款                       1000

    以非貨幣性交易換入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，應(yīng)當(dāng)按以下規(guī)定確定換入無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際成本：

    1.收到補(bǔ)價(jià)的，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)確認(rèn)的收益和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)減去補(bǔ)價(jià)后的余額，作為實(shí)際成本。

    2.支付補(bǔ)價(jià)的，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)和補(bǔ)價(jià)，作為實(shí)際成本。

    七、無(wú)形資產(chǎn)的減值

    企業(yè)應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值定期進(jìn)行檢查，至少于每年年未檢查一次。如發(fā)現(xiàn)無(wú)形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響；無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅下跌，且在剩余攤銷(xiāo)年限內(nèi)預(yù)期不會(huì)恢復(fù)等情形，企業(yè)應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，并將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)處理時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出——計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，貸記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，轉(zhuǎn)回減值損失時(shí)，作相反的會(huì)計(jì)處理。

    八、無(wú)形資產(chǎn)的出租

    [例七]東方公司向A企業(yè)轉(zhuǎn)讓其商品的商標(biāo)使用權(quán)，雙方簽訂的轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定A企業(yè)按年銷(xiāo)售收入的10％向東方公司支付商標(biāo)使用費(fèi)，使用期10年。假設(shè)第1年A企業(yè)銷(xiāo)售收入100000元，第2年銷(xiāo)售收入200000元，這兩年的使用費(fèi)A企業(yè)按期交付。營(yíng)業(yè)稅為5％，則東方公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

    第一年：

    借：銀行存款               10000

        貸：其他業(yè)務(wù)收入                          10000

    借：其他業(yè)務(wù)支出           500

        貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅                 500

    第二年：

    借：銀行存款               20000

        貸：其他業(yè)務(wù)收入                           20000

    借：其他業(yè)務(wù)支出           1000

        貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅                1000

    九、無(wú)形資產(chǎn)減值的追溯調(diào)整

    [例八]東方股份有限公司從2001年開(kāi)始執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。該企業(yè)正在編制2000年的會(huì)計(jì)報(bào)表，根據(jù)新制度，應(yīng)當(dāng)對(duì)2000年會(huì)計(jì)報(bào)表的當(dāng)年數(shù)及上年數(shù)進(jìn)行追溯調(diào)整。東方股份有限公司1999年未的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值為人民幣200萬(wàn)元，自1999年開(kāi)始，分10年攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)前的市價(jià)為150萬(wàn)元，2000年未，攤銷(xiāo)前的市價(jià)為120萬(wàn)元。東方股份有限公司適用的所得稅為33％，采用遞延法核算所得稅；按稅后利潤(rùn)的10％計(jì)提法定公積金，按稅后利潤(rùn)的5％計(jì)提法定公益金。

    分析：東方股份有限公司1999年應(yīng)計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備50萬(wàn)元，攤銷(xiāo)額應(yīng)按計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值重新計(jì)算，計(jì)提減值準(zhǔn)備前，攤銷(xiāo)額為20萬(wàn)元，計(jì)提準(zhǔn)備后，攤銷(xiāo)額為15萬(wàn)元，二者相差5萬(wàn)元，計(jì)提減值準(zhǔn)備和攤銷(xiāo)額的差異這二項(xiàng)對(duì)1999年損益的影響額為45萬(wàn)元（50—5），由此形成的所得稅影響額為14.85萬(wàn)元，稅后凈利影響額為30.15萬(wàn)元。2000年該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為135萬(wàn)元，市價(jià)為120萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備15萬(wàn)元，計(jì)提減值準(zhǔn)備前的攤銷(xiāo)額為15萬(wàn)元，計(jì)提減值準(zhǔn)備后的攤銷(xiāo)額為13.33萬(wàn)元（即120÷9），二者形成的差異額為1.67萬(wàn)元。計(jì)提減值準(zhǔn)備與攤銷(xiāo)額差異對(duì)2000年稅前利潤(rùn)的影響額為13.33萬(wàn)元（15—1.67），對(duì)所得稅影響額為4.40萬(wàn)元，對(duì)稅后凈利的影響額為8.93萬(wàn)元。

    東方股份有限公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

    借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 　　　　39.08

        遞延稅款 　　　　　　　　　　　19.25

        無(wú)形資產(chǎn) 　　　　　　　　　　　6.67

        貸：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備                    65

    借：盈余公積 　　　　　　　　　　　5.86

        貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 　　　　　　 5.86

    十、當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，企業(yè)應(yīng)該將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)，計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本。