為適應(yīng)新形勢下國內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境發(fā)展的需要，2006年2月15日財政部發(fā)布了新會計準(zhǔn)則體系，此舉是對原有會計理念的一種突破，本文對新準(zhǔn)則中與房地產(chǎn)業(yè)相關(guān)的規(guī)定進行了整理和闡述，并以此預(yù)測可能帶來的影響。
2007年1月1日，新會計準(zhǔn)則在上市公司全面推行，企業(yè)財務(wù)報告的形式、內(nèi)容、規(guī)則均發(fā)生重大變化，其對企業(yè)影響并不局限于財務(wù)報告過程，作為一門經(jīng)濟語言，它還深入到經(jīng)營活動的許多方面。實施新準(zhǔn)則要求企業(yè)進行的不僅僅是一次技術(shù)操作，更是一定程度經(jīng)營思維的改變。本文主要通過新準(zhǔn)則的幾項變化，分析其可能對房地產(chǎn)行業(yè)產(chǎn)生的影響。
一、關(guān)于《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則
�。ㄒ唬�(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定
《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資性房地產(chǎn)》中所謂的投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權(quán)、長期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、企業(yè)擁有并已出租的建筑物。一般開發(fā)企業(yè)用于銷售的存貨（開發(fā)產(chǎn)品）、為生產(chǎn)商品提供勞務(wù)或經(jīng)營管理而持有的自用房地產(chǎn)，均不屬于投資性房地產(chǎn)。企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照取得時的成本進行初始計量，在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，但與以前有顯著不同的是：在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量，一旦采用了公允價值計量，便不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，且以資產(chǎn)負(fù)債日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)，調(diào)整原賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
�。ǘ┮牍蕛r值計量模式對房地產(chǎn)企業(yè)帶來的影響
1.采用公允價值模式，將會增加企業(yè)當(dāng)前利潤。目前企業(yè)的投資性房地產(chǎn)幾乎都是以歷史成本計價的，并存在很大程度的升值，通過公允價值計量模式可以挖掘房地產(chǎn)企業(yè)的潛在價值，使資產(chǎn)的價值得以體現(xiàn)。上市房地產(chǎn)企業(yè)盈利的真實反映，能為投資者做出正確的投資決策提供依據(jù)。另外，資產(chǎn)的計量從成本價值轉(zhuǎn)向公允價值時，凈利潤的波動幅度會加大，特別是擁有較多投資性房產(chǎn)的企業(yè)，資產(chǎn)總額和凈資產(chǎn)規(guī)模都將大幅上升。為避免利用新準(zhǔn)則操縱利潤，準(zhǔn)則明確規(guī)定：將自用房地產(chǎn)或存貨由成本計量轉(zhuǎn)換為公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的差額，直接計入當(dāng)期損益；公允價值大于原賬面價值的差額作為資本公積（其他資本公積），計入所有者權(quán)益，不能確認(rèn)為變更當(dāng)時的收益，這樣就避免因計量模式的變換來控制利潤的浮動。另外，采用新會計準(zhǔn)則后，盈利大幅波動也可能只是一次性的，原因在于房地產(chǎn)企業(yè)自2007年采用公允價值計量模式為基數(shù)，以后即使投資性房地產(chǎn)估值變動，其影響也不會像過渡期這么大。從長遠來看，新準(zhǔn)則將會降低房地產(chǎn)企業(yè)因投資性房產(chǎn)的估值變動引起的盈利波幅。
2.采用公允價值模式對企業(yè)所得稅和房產(chǎn)稅的影響。（1）企業(yè)所得稅是房地產(chǎn)企業(yè)的重要稅負(fù)。首次使用公允價值計量的房地產(chǎn)企業(yè)盈利會有大幅上升，這一變化主要來源于重估增值部分，是否對這部分收益征收所得稅是人們普遍關(guān)心的問題，從稅法遵從收付實現(xiàn)制的角度來分析，此項稅負(fù)發(fā)生的可能性較小。另外，就近期而言，國家為了鼓勵上市公司盡早采用新會計準(zhǔn)則，很可能會維持原有的稅收政策。但由于不再對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，按現(xiàn)行的稅收政策就會相應(yīng)增加企業(yè)的應(yīng)交所得稅。（2）房產(chǎn)稅是擁有大量投資性房地產(chǎn)的地產(chǎn)企業(yè)的另一項重要稅種，根據(jù)不同情況，目前有兩種征收標(biāo)準(zhǔn)：一是按租金收入的12%征收；另一種是按投資性房地產(chǎn)原值的80%征收1.2%的房產(chǎn)稅。新準(zhǔn)則執(zhí)行后，對于適用第二種征收標(biāo)準(zhǔn)的房地產(chǎn)來說，采用原賬面價值還是新的公允價值作為計征依據(jù)是至關(guān)重要的。按原賬面價值征收，則對房產(chǎn)稅沒有影響，若按公允價值作為征收依據(jù)，影響程度將會大幅上升，從政府鼓勵企業(yè)運用公允價值計量模式的角度分析，新準(zhǔn)則執(zhí)行之初，不會對企業(yè)稅負(fù)造成太大的影響。
3.對企業(yè)融資能力的影響。資產(chǎn)規(guī)模是影響企業(yè)融資能力至關(guān)重要的因素，引入公允價值計量模式后，使得被低估的投資性房地產(chǎn)更貼近市場價值，從而擴大企業(yè)的總資產(chǎn)規(guī)模，銀行等金融機構(gòu)對企業(yè)的借貸規(guī)模也會隨之上升，有助于企業(yè)提升融資能力，并在一定程度上緩解目前房地產(chǎn)企業(yè)資金鏈緊張的局面。
二、《借款費用》新準(zhǔn)則擴大了資本化范圍
新的《借款費用》準(zhǔn)則規(guī)定：借款費用可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的應(yīng)當(dāng)予以資本化。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)和需要經(jīng)營相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房產(chǎn)等。新準(zhǔn)則突出了“需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)”這個條件，允許符合該條件但是歸為存貨或投資性房地產(chǎn)上的借款費用資本化。而舊準(zhǔn)則只認(rèn)為固定資產(chǎn)符合該條件，相比之下，新準(zhǔn)則擴大了符合資本化條件的范圍。
我國房地產(chǎn)業(yè)的開發(fā)資金回收期比較長，而且借款金額巨大，《借款費用》準(zhǔn)則中對利息資本化條件放寬，有助于提高企業(yè)業(yè)績，使房地產(chǎn)企業(yè)的當(dāng)前年度的會計利潤得以上升，更有利于緩解已上市的房地產(chǎn)企業(yè)在增發(fā)新股時，受《證券法》關(guān)于增發(fā)股票企業(yè)最近一個會計年度的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率不得低于10%的制約所帶來的指標(biāo)壓力，暢通了上市地產(chǎn)企業(yè)在資本市場的融資渠道。此外，新準(zhǔn)則對借款費用資本化的規(guī)定還明確：長期未開發(fā)的土地儲備所包含的借款費用不能再資本化，而是計入財務(wù)費用，這將給持有長期未開發(fā)土地儲備的地產(chǎn)公司的當(dāng)期利潤帶來負(fù)面影響。在公開信息方面要求披露借款費用資本化率和利息資本化金額的規(guī)定，有助于了解上市地產(chǎn)公司的融資狀況。
三、與房地產(chǎn)相關(guān)的其它新準(zhǔn)則
�。ㄒ唬┬聦嵤┑摹镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第1號-存貨》取消了后進先出法，以先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本，這一做法與國際會計準(zhǔn)則相一致
由于期末存貨按照較早期間的單位成本計價，使得資產(chǎn)負(fù)債表不能真實反映財務(wù)狀況，特別是在物價持續(xù)上漲時，將嚴(yán)重低估存貨；企業(yè)可以利用期末大量采購而達到減少當(dāng)期利潤的目的，從而對建造周期較長的房地產(chǎn)企業(yè)的真實盈利產(chǎn)生一定的影響。采用先進先出法更能準(zhǔn)確的反映公司的開發(fā)成本及長期經(jīng)營情況。
（二）在債務(wù)重組方面
新的會計準(zhǔn)則所規(guī)定的重組條款與以往有所不同，原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者減少償還的負(fù)債所得計入資本公積，不確認(rèn)損益。新準(zhǔn)則對此做了修改，引入了公允價值。債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)和債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值和相關(guān)資產(chǎn)公允價值之間的差額計入當(dāng)期損益，同時抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，分別計入當(dāng)期損益或資本公積。這對于無力償還債務(wù)的房地產(chǎn)企業(yè)而言，一旦獲得債務(wù)豁免，其重組年度的利潤將有所提高。
�。ㄈp值準(zhǔn)備計提的新規(guī)定
現(xiàn)有會計制度規(guī)定：已經(jīng)計提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價值恢復(fù)，則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回。新準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這條規(guī)定對上市地產(chǎn)公司有較大的影響。以往公司盈利上升時，則多計提跌價準(zhǔn)備；盈利下滑，再將跌價準(zhǔn)備沖回，這種做法曾是上市公司調(diào)節(jié)利潤的手段之一，新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實施后，計提的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期投資減值準(zhǔn)備在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。因此，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以前年度已大幅計提減值準(zhǔn)備以隱藏利潤的，在2006年度必須沖回。由此可以預(yù)計，2006年上市地產(chǎn)公司將被迫反映隱性利潤，從而會較大程度的影響當(dāng)期業(yè)績，并在以后年度計提減值準(zhǔn)備時會更加謹(jǐn)慎。
以上所述僅是新準(zhǔn)則體系中與房地產(chǎn)行業(yè)相關(guān)的一些規(guī)定，它的實施既有助于會計適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展進程能力的提升，又進一步保證了會計信息公開透明、高質(zhì)量的要求，使房地產(chǎn)行業(yè)擁有接近國際標(biāo)準(zhǔn)的會計規(guī)范來反映經(jīng)營及投融資活動。本文通過對會計處理的理解、分析預(yù)測新準(zhǔn)則對地產(chǎn)企業(yè)利潤、融資能力及涉稅項目可能帶來的影響，為更好的實施新準(zhǔn)則體系，實現(xiàn)平穩(wěn)過渡做好相應(yīng)準(zhǔn)備。
