20世紀80年代末興起于西方國家的戰(zhàn)略成本管理正日益受到國際理論界和實務界的廣泛重視，其最可借鑒之處之一即是成本動因理論，成本動因是戰(zhàn)略成本管理的重要理論基礎。

　?。ㄒ唬┏杀緞右蚴菍е鲁杀景l(fā)生的各種因素，即成本驅動因素。

　　傳統(tǒng)成本管理中所確認的成本動因大多是有形的、可量化的。如生產(chǎn)數(shù)量、生產(chǎn)準備次數(shù)和生產(chǎn)小時數(shù)等。其實在企業(yè)生產(chǎn)開始之前就已有約束產(chǎn)品成本的、大多是無形的非量化的成本動因，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度、地理位置、廠房的布局規(guī)劃。企業(yè)管理制度等。據(jù)國外的研究表明，前者對產(chǎn)品成本的影響僅占15％，后者卻占85％。

　　在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制下，產(chǎn)品實行統(tǒng)購統(tǒng)銷，企業(yè)的產(chǎn)出等于企業(yè)的收入，降低產(chǎn)品成本就意味著增加企業(yè)的收益。因而，企業(yè)把降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本作為決定其生存和發(fā)展的重要因素，把重點放在對生產(chǎn)過程的個別環(huán)節(jié)、個別方面，即注重微觀層次的成本控制。所以，在傳統(tǒng)成本管理的觀念中，往往將生產(chǎn)數(shù)量和生產(chǎn)中的物耗作為主要成本動因。

　　然而，在市場經(jīng)濟體制下，競爭愈演愈烈，企業(yè)為了爭奪市場和生存發(fā)展空間，必須對環(huán)境進行深入的分析，采用新的管理方式，將管理活動提高到戰(zhàn)略層次，成本管理也將導入企業(yè)戰(zhàn)略，并與之融合，形成了戰(zhàn)略成本管理。戰(zhàn)略成本管理的核心是尋求企業(yè)持之以恒的競爭優(yōu)勢。企業(yè)為了保持其競爭優(yōu)勢，必須以全局為對象，把企業(yè)內(nèi)部結構和外部環(huán)境綜合起來，通過辨別每項活動的成本動因，特別是無形的成本動因，有的放矢地進行有效的成本控制。

　　庫珀和卡普蘭教授曾于1987年提出了“成本驅動因素”即成本動因理論，為戰(zhàn)略成本管理的實施奠定了十分有力的理論基礎。他們認為戰(zhàn)略成本管理是要把間接成本與隱藏其后的“推動力”聯(lián)系起來。這種隱藏在間接成本之后的推動力，就是他們所稱的“成本動因”。盡管目前對成本動因的一般定義已達成共識，但在傳統(tǒng)成本管理中，有形的成本動因往往被認為是主要的成本動因。事實上，如果我們以更寬廣的視野來看待影響成本的因素就會發(fā)現(xiàn)，一些有形的成本動因并不是影響企業(yè)成本的最主要的因素，而無形的成本動因卻對企業(yè)成本影響很大，因而更需要從戰(zhàn)略上予以綜合考慮。

　?。ǘ└鶕?jù)成本動因的基本涵義，成本動因可分為兩個層次：一是微觀層次的與企業(yè)具體生產(chǎn)作業(yè)相關的成本動因，如作業(yè)量、物耗等生產(chǎn)經(jīng)營性成本動因；二是戰(zhàn)略（宏觀）層次上的成本動因，如規(guī)模、技術多樣性、質量管理等經(jīng)營戰(zhàn)略性成本動因，這類成本動因大多是無形的。

　　無形的成本動因主要是從企業(yè)整體戰(zhàn)略這一宏觀角度出發(fā)來考慮的，也就是戰(zhàn)略成本動因。在戰(zhàn)略成本管理方式下，成本動因的分析超出了傳統(tǒng)成本分析的狹隘范圍（企業(yè)內(nèi)部、責任中心）和少量因素（產(chǎn)量、物耗），而代之以更寬廣的。與戰(zhàn)略相結合的方式來分析成本動因。戰(zhàn)略成本管理所注重的無形的成本動因，恰恰是傳統(tǒng)成本管理所忽視的。

　　無形的成本動因具有以下特點：

　?。?）與企業(yè)的戰(zhàn)略密切相關；

　?。?）形成需要較長的時間，且一經(jīng)形成很難改變；

　?。?）對產(chǎn)品成本的影響更長期、更持久、更深遠；

　?。?）對成本的影響比重比較大，可塑性也大。可見，無形成本動因是影響企業(yè)成本的關鍵因素。以無形成本動因作為突破口進行戰(zhàn)略成本管理，不僅可以控制住企業(yè)日常經(jīng)營中的大量潛在的成本問題，而且有利于企業(yè)取得持久的競爭優(yōu)勢。

　　美國學者瑞利（Riley）將無形的戰(zhàn)略成本動因分為結構性成本動因與執(zhí)行性成本動因。

　　（一）結構性成本動因：結構性成本動因是指決定企業(yè)基礎經(jīng)濟結構的成本動因。它往往發(fā)生在生產(chǎn)開始之前，不僅決定了企業(yè)的產(chǎn)品成本，而且也會對企業(yè)的產(chǎn)品質量、人力資源、財務、生產(chǎn)經(jīng)營等方面產(chǎn)生極其重要的影響。結構性成本動因通常包括：

　　1、規(guī)模經(jīng)濟。一般地說，在價值鏈活動規(guī)模較大時，活動的效率可提高，成本可因分攤于較大規(guī)模的業(yè)務量而使單位成本降低。即增加使用企業(yè)共享資源的規(guī)模和頻率，可以降低產(chǎn)品成本。

　　2、整合程度。整合是指企業(yè)為了讓自己的業(yè)務領域更廣泛、更直接，將企業(yè)的業(yè)務流向向兩端延伸。如生產(chǎn)商直接銷售、零部件內(nèi)制和與原材料供應商聯(lián)營等。加強整合能夠帶來競爭優(yōu)勢。

　　3、學習與溢出。企業(yè)價值鍵活動可以經(jīng)過學習提高作業(yè)效率從而使成本下降。學習的效應在企業(yè)剛建立時表現(xiàn)突出，在企業(yè)發(fā)展非常成熟階段可能不太明顯。學習還存在一個溢出的問題，即學習的成果可以通過咨詢顧問、新聞媒體、供應商等渠道從一個企業(yè)流到另一個企業(yè)。注意學習的溢出對保持成本優(yōu)勢至關重要。

　　4、地理位置。由于地理位置幾乎對所有價值活動的成本均有影響，所以要求企業(yè)在進行廠址的選擇、工業(yè)布局活動中慎重行事。

　　5、技術。任何企業(yè)都涉及到大量的技術，優(yōu)勢的技術能為企業(yè)帶來持久的成本優(yōu)勢。

　　對結構性成本動因而言，并不是程度越高越好，而是存在一個適度問題。單純擴大規(guī)模、范圍或采用高新技術、追求產(chǎn)品的多樣化，對一個企業(yè)而言，在一定的環(huán)境下，并非都是好事。例如，整合并非總是帶來成本的降低，也可能會造成企業(yè)組織彈性的降低，喪失靈活性。

　　又如，技術變革并非總能降低成本。在技術革新迅速、產(chǎn)品日新月異的行業(yè)，技術的先行采用者可能因過早行動而面臨所引用技術迅速被淘汰，又無力更新技術的窘境。由此可見，結構性成本動因分析就是分析以上各項成本驅動因素對價值鏈活動成本的直接影響以及它們之間的相互作用對價值鏈活動成本的影響。最終可歸結為一個“選擇”問題：企業(yè)應采用何等規(guī)模和范圍，如何設定目標和總結學習經(jīng)驗，如何選擇地理位置和技術等。這種選擇能夠決定企業(yè)的“成本地位”，無疑是企業(yè)在經(jīng)濟結構層面的戰(zhàn)略選擇。

　　（二）執(zhí)行性成本動因：執(zhí)行性成本動因是指與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序相關的成本驅動因素，它是在結構性成本動因決定以后才成立的。執(zhí)行性成本動因反映出一個企業(yè)的業(yè)務和管理決策如何運用資源去有效地達到企業(yè)的戰(zhàn)略目標。執(zhí)行性成本動因通常包括：

　　1、生產(chǎn)能力運用模式。生產(chǎn)能力運用模式是指在既定工廠建設規(guī)模的前提下，提高生產(chǎn)效率采取的措施，如進行技術改造以及采用先進的生產(chǎn)管理方法等。它主要通過固定成本影響企業(yè)的成本水平：當企業(yè)的生產(chǎn)能力利用率提高，產(chǎn)量上升時，單位產(chǎn)品的固定成本相對較少，從而引起單位成本的降低。對于固定成本所占比重較大的企業(yè)而言，生產(chǎn)能力運用模式將對其產(chǎn)生重大影響。

　　2、聯(lián)系。聯(lián)系是指各項價值鏈活動之間的相互關聯(lián)。這種關聯(lián)可分為企業(yè)內(nèi)部聯(lián)系和垂直聯(lián)系兩類。企業(yè)內(nèi)部各種價值活動之間的聯(lián)系遍布整個價值鏈。垂直聯(lián)系反映的是企業(yè)與供應商和銷售渠道之間的相互依存關系。

　　3、全面質量管理。全面質量管理要求從企業(yè)內(nèi)部價值鏈形成的全過程包括原材料采購、加工工序。產(chǎn)品設計開發(fā)乃至產(chǎn)品售后服務等方面進行質量管理，其宗旨是以最少的質量成本獲得最優(yōu)的產(chǎn)品質量。全面質量管理是一個重要的成本動因，它能給企業(yè)帶來降低成本的重大機會。

　　4、員工對企業(yè)的向心力。企業(yè)的行動是眾多具體個人行動的總和，因而，企業(yè)各部門的每一名員工都與成本直接相關。戰(zhàn)略成本管理要求重視人的因素，強調(diào)以人為本，以人治物，充分組織、動員員工的積極性和創(chuàng)造力，提高員工對企業(yè)的向心力，從而達到充分降低成本、取得競爭優(yōu)勢的目的。

　　對執(zhí)行性成本動因而言，一般認為程度越高越好，因為加強全員參與、進行全面質量管理和全面成本管理都對持續(xù)降低成本有利；提高生產(chǎn)能力利用效率、協(xié)調(diào)整個價值鏈等都會增加產(chǎn)出、提高效率。這些成本動因若能執(zhí)行成功，成本就可以降低。

　　從以上分析還可看出，執(zhí)行性成本動因與結構性成本動因有著不同的性質：結構性成本動因分析主要是解決決策層問題，因而，其所要求的戰(zhàn)略性選擇是怎樣才是“最優(yōu)”的問題；而執(zhí)行性成本動因分析是在企業(yè)基礎經(jīng)濟結構既定的情況下，提高各種生產(chǎn)執(zhí)行性因素的能動性及優(yōu)化它們之間的組合，從而降低價值鏈總成本。因而，其所要求的戰(zhàn)略性強化是“最佳”的效果目標。前者解決資源優(yōu)化問題，是前提；而后者解決績效提高問題，是其持續(xù)。

　　（三）如果說，在傳統(tǒng)成本管理方式下，分析有形成本動因的目的在于正確計算產(chǎn)品成本，那么，在戰(zhàn)略成本管理方式下，分析無形成本動因的目的在于創(chuàng)造競爭優(yōu)勢。

　　從無形成本動因著手來加強成本管理，創(chuàng)造企業(yè)競爭優(yōu)勢正是戰(zhàn)略成本管理的精髓所在。

　　在國外，無形成本動因已引起廣泛的重視，以無形成本動因為突破口，創(chuàng)造企業(yè)競爭優(yōu)勢的例子舉不勝舉。例如，克萊斯勒（Chrysler）汽車公司在20世紀80年代中期以員工對企業(yè)的向心力這一無形成本動因為突破口，采用成本領先的戰(zhàn)略，要求員工降薪以達到降低成本，取得競爭優(yōu)勢的目的。

　　又如，奔馳（Mercedes－Benz）汽車公司以全面質量管理這一無形成本動因為突破口，采用差異領先的戰(zhàn)略，從而以提供高品質的汽車在激烈的市場競爭中取勝。在國內(nèi)，選擇于已有利的無形成本動因作為企業(yè)取得競爭優(yōu)勢的一項策略也日益受到人們的重視。四川峨鐵從規(guī)模經(jīng)濟和整合等無形成本動圍著手，通過與嘉陽電廠和嘉陽煤礦等幾家企業(yè)重組，從而發(fā)揮出整體效應。重組后的峨鐵，占生產(chǎn)成本60％的電價將大幅度降低；單位固定成本也大為降低；同時鐵合金產(chǎn)量可以顯著增長。四川峨鐵重組價值鏈給企業(yè)帶來的競爭優(yōu)勢在我國資產(chǎn)量組中具有典型意義。

　　綜上所述，無形的成本動因不僅是戰(zhàn)略成本管理的重要理論基礎，而且對企業(yè)經(jīng)營管理具有非常重要的現(xiàn)實意義。在戰(zhàn)略成本管理方興未艾的今天，確認和分析無形成本動因是務實和明智的。