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反跨國逃避稅法律制度亟待完善

2015-12-08 09:55 來源:經(jīng)濟(jì)參考報(bào)   我要糾錯(cuò) | 打印 | | |

●近年來,不少“引進(jìn)來”的外國企業(yè)和“走出去”的中國企業(yè)與避稅地聯(lián)系日益密切,將利潤大量轉(zhuǎn)移至避稅地,稅基侵蝕愈演愈烈,我國反避稅形勢趨于嚴(yán)峻。

●今年2月國家稅務(wù)總局《一般反避稅管理辦法(試行)》實(shí)施,7月全國人大常委會(huì)批準(zhǔn)了《多邊稅收征管互助公約》,標(biāo)志著我國在國際稅收征管合作和打擊跨國逃稅避稅方面進(jìn)入了一個(gè)嶄新的階段。

●完善反跨國逃稅避稅的法律制度,我國還需要從完善《稅收征管法》及相關(guān)制度、提高稅收情報(bào)交換和利用能力、完善一般反避稅措施以及妥善應(yīng)對美國推行的《海外賬戶稅收合規(guī)法》等四個(gè)方面做出進(jìn)一步努力。

近年來,我國反避稅形勢趨于嚴(yán)峻,不少“引進(jìn)來”的外國企業(yè)和“走出去”的中國企業(yè)與避稅地聯(lián)系日益密切,將利潤大量轉(zhuǎn)移至避稅地,導(dǎo)致稅基侵蝕愈演愈烈;而已有的法律法規(guī)僅僅提供了一般反避稅管理的原則性規(guī)定,缺乏一套全面、綜合的管理辦法來規(guī)范相關(guān)操作流程和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。

我國近年來在反跨國逃避稅領(lǐng)域取得了顯著進(jìn)展,特別是出臺(tái)《一般反避稅管理辦法(試行)》、簽署并批準(zhǔn)《多邊稅收征管互助公約》、與美國實(shí)質(zhì)達(dá)成FATCA政府間實(shí)施協(xié)定、承諾適用《自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》等,均具有標(biāo)志性意義。但相對于我國的經(jīng)濟(jì)實(shí)力、稅收實(shí)踐需求以及公約、協(xié)定義務(wù)而言,目前的稅收征管能力以及稅收情報(bào)的收集、提供和利用能力都還有待提高。當(dāng)務(wù)之急是對相關(guān)稅收法律規(guī)則進(jìn)行修改和完善,為反跨國逃避稅提供更加堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。

要從國內(nèi)法、雙邊和多邊三個(gè)層面應(yīng)對跨國逃稅避稅各國稅收法律制度存在的差異,以及國家之間稅收征管信息的不對稱,是跨國逃避稅得以盛行的根源所在。應(yīng)對跨國逃稅避稅,有單邊(國內(nèi)法)、雙邊和多邊三個(gè)層面。就單邊層面而言,主要是完善國內(nèi)稅收法制,填補(bǔ)規(guī)則漏洞,加強(qiáng)執(zhí)法力度,并基于實(shí)質(zhì)重于形式原則進(jìn)行特別納稅調(diào)整。雙邊和多邊層面的應(yīng)對主要表現(xiàn)為以稅收情報(bào)交換為核心的監(jiān)管協(xié)作,即通過訂立雙邊和多邊協(xié)定,在稅收主管當(dāng)局之間進(jìn)行稅收情報(bào)交換。

美國推行《海外賬戶稅收合規(guī)法》(FATCA),這是美國應(yīng)對海外逃避稅問題的一次強(qiáng)硬出手,分別對既有的FBAR規(guī)則與合格中介制度做出了拓展和突破,瑞士在雙邊稅收協(xié)定中強(qiáng)化稅收情報(bào)交換義務(wù),以及經(jīng)合組織修訂《多邊稅收征管互助公約》(以下簡稱《公約》)、實(shí)施《稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移問題行動(dòng)計(jì)劃》和制定《涉稅金融賬戶信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》,分別代表了這三個(gè)層面上的國際動(dòng)向和趨勢。

反跨國逃稅避稅是一個(gè)全球性課題,需要從國內(nèi)、雙邊和多邊層面做出全方位應(yīng)對。在各國稅收法律制度存在種種差異、難以統(tǒng)一協(xié)調(diào)的客觀條件下,加強(qiáng)國際稅收情報(bào)交換和共享、減少跨國征稅中的信息不對稱,就成為打擊跨國逃避稅行為的關(guān)鍵手段。在全球金融危機(jī)帶來的財(cái)稅壓力下,歐美國家加大了稅收情報(bào)獲取力度,不僅在雙邊層面攻破了瑞士這樣的頑固堡壘,還使得蟄伏多年的《多邊稅收征管互助公約》脫胎換骨,真正成為一個(gè)開放性的多邊公約。而美國強(qiáng)力推行的FATCA,以單邊域外管轄為威懾,推動(dòng)涉稅金融賬戶信息自動(dòng)交換成為國際新標(biāo)準(zhǔn),使得自動(dòng)交換有望取代應(yīng)請求的交換而成為稅收情報(bào)交換的主流模式,實(shí)現(xiàn)了從單邊立法向多邊規(guī)則的轉(zhuǎn)化。

我國進(jìn)入國際稅收征管合作和打擊跨國逃稅避稅新階段2014年12月2日發(fā)布、2015年2月1日起施行的國家稅務(wù)總局《一般反避稅管理辦法(試行)》(以下簡稱《辦法》)是我國在反跨國避稅領(lǐng)域的一個(gè)突破性進(jìn)展。就國際背景而言,二十國集團(tuán)框架下的打擊跨國逃避稅即“稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移(Base Erosion and Profit Shifting, BEPS)問題行動(dòng)計(jì)劃”方興未艾,受到包括我國在內(nèi)的全球主要經(jīng)濟(jì)體的積極響應(yīng),《辦法》成為我國落實(shí)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的第一步。

《辦法》僅適用于跨境交易或支付,而不適用于境內(nèi)交易,亦即《辦法》是專門針對跨國避稅行為的“特別法”。其次,《辦法》所規(guī)定的一般反避稅措施,是定位于其他特別反避稅條款的兜底措施。再次,《辦法》明確引入了商業(yè)目的原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則,將之作為一般反避稅措施的基本指導(dǎo)原則。最后,《辦法》明確了稅收利益的含義、避稅安排的主要特征和納稅調(diào)整的具體方法,規(guī)范和明確了稅務(wù)機(jī)關(guān)采取一般反避稅措施的適用范圍、判斷標(biāo)準(zhǔn)、調(diào)整方法、工作程序、爭議處理等相關(guān)問題,為實(shí)施一般反避稅條款提供了明確的規(guī)程指引。

在國際合作方面,迄今為止,我國已對外正式簽署100個(gè)避免雙重征稅協(xié)定,其中97個(gè)已生效,并與香港特別行政區(qū)和澳門特別行政區(qū)簽署了避免雙重征稅安排。其中大多有關(guān)于交換稅收情報(bào)和防止逃稅避稅的條款。自2009年開始至今,我國還與10個(gè)國家和地區(qū)(主要是避稅地)簽署了稅收情報(bào)交換協(xié)定。2013年8月27日,我國正式簽署了修訂后的《多邊稅收征管互助公約》;2015年7月1日,全國人大常委會(huì)批準(zhǔn)了《公約》。這標(biāo)志著我國在國際稅收征管合作和打擊跨國逃稅避稅方面進(jìn)入了一個(gè)嶄新的階段。

但我國還需要適應(yīng)經(jīng)合組織修訂的《多邊稅收征管互助公約》要求,從完善《稅收征管法》及相關(guān)制度、提高稅收情報(bào)交換和利用能力、完善一般反避稅措施及其他反避稅規(guī)則以及妥善應(yīng)對美國推行的《海外賬戶稅收合規(guī)法》(FATCA)等四個(gè)方面做出進(jìn)一步努力。

《稅收征管法》中的相關(guān)制度需要修改《公約》規(guī)定的協(xié)助形式包括情報(bào)交換、追索協(xié)助和文書送達(dá)。在批準(zhǔn)《公約》時(shí),我國根據(jù)《公約》第30條第1款第2項(xiàng)和第4項(xiàng)提出了保留,不協(xié)助其他締約方追繳稅款、提供保全措施或送達(dá)文書,僅限于稅收情報(bào)交換。即便如此,現(xiàn)行《稅收征管法》及相關(guān)制度距離《公約》要求也仍有一些差距。

首先,修訂后《公約》的一大特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)稅收情報(bào)交換中對納稅人權(quán)利的保護(hù),包括知情權(quán)、商業(yè)秘密和個(gè)人隱私;而《稅收征管法》以及國家稅務(wù)總局的《國際稅收情報(bào)交換工作規(guī)程》(以下簡稱《規(guī)程》),在這方面未予明確,亟待梳理和完善。

其次,《公約》適用的稅種范圍廣泛,涵蓋除關(guān)稅外的締約國一方中央或地方政府課征的各種性質(zhì)的稅收,甚至包括締約國政府和依法設(shè)立的社會(huì)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)征收的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);而《規(guī)程》則規(guī)定情報(bào)交換的“稅種范圍應(yīng)僅限于稅收協(xié)定規(guī)定的稅種,主要為具有所得(和財(cái)產(chǎn))性質(zhì)的稅種”。盡管我國在批準(zhǔn)《公約》時(shí)根據(jù)第30條第1款第1項(xiàng)提出了保留,將協(xié)助范圍限于我國在批準(zhǔn)書中明確列舉的稅種,但即便是這些明確列舉的稅種,也大大超出了“所得(和財(cái)產(chǎn))性質(zhì)的稅種”這一范圍。

第三,《公約》規(guī)定“無論涉及人是公約某締約方還是任何其他國家的居民或國民,公約締約方均應(yīng)提供征管協(xié)助”,而《規(guī)程》則規(guī)定情報(bào)交換的“人的范圍應(yīng)僅限于稅收協(xié)定締約國一方或雙方的居民”,范圍更窄。

為恰當(dāng)履行《公約》義務(wù),有必要對這些不符之處進(jìn)行調(diào)整。建議在未來修訂《稅收征管法》時(shí),修改完善上述相關(guān)制度。

稅收情報(bào)交換和利用能力亟待提高隨著FATCA的全面實(shí)施和《自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》的逐步推行,自動(dòng)交換有望成為國際稅收情報(bào)交換的主流模式。為適應(yīng)這一新趨勢,我國需要從三個(gè)方面加以應(yīng)對。

一是對《稅收征管法》、《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》、《規(guī)程》等規(guī)范性文件進(jìn)行必要修訂,新增、細(xì)化和強(qiáng)化與稅收情報(bào)交換特別是自動(dòng)交換有關(guān)的規(guī)定,為自動(dòng)情報(bào)交換提供堅(jiān)實(shí)的國內(nèi)法基礎(chǔ)。二是履行關(guān)于適用《自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》的承諾,在時(shí)機(jī)成熟時(shí)正式簽署《多邊主管當(dāng)局協(xié)定》,在此基礎(chǔ)上適時(shí)與相關(guān)國家啟動(dòng)自動(dòng)情報(bào)交換。三是在稅收情報(bào)交換中切實(shí)貫徹互惠原則。

從我國稅收情報(bào)交換工作的現(xiàn)狀來看,履行稅收情報(bào)交換義務(wù)的能力不斷提升,但利用他國稅收情報(bào)的能力還有所欠缺,導(dǎo)致我國在稅收情報(bào)交換實(shí)踐中幾乎淪為單一的情報(bào)提供國。為此,應(yīng)當(dāng)切實(shí)貫徹互惠原則,在向他國提供稅收情報(bào)的同時(shí)意識(shí)到自己的情報(bào)請求國身份,積極向其他國家提出情報(bào)請求,并提髙對稅收情報(bào)的利用效率。

完善一般反避稅措施及其他反避稅規(guī)則《一般反避稅管理辦法(試行)》是我國在反跨國避稅領(lǐng)域的一個(gè)突破性進(jìn)展,具有重要的積極意義。但《辦法》只是部門規(guī)章,效力層級(jí)偏低,系統(tǒng)性和統(tǒng)率性不足,難以充分發(fā)揮反跨國避稅的功效。因此,可以考慮在未來修訂《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例時(shí),吸納《辦法》的相關(guān)內(nèi)容,進(jìn)一步細(xì)化上述法律法規(guī)中的反避稅條款。

同時(shí),目前我國的反避稅規(guī)則主要集中在企業(yè)所得稅法領(lǐng)域,不夠系統(tǒng)和全面,也與實(shí)踐發(fā)展不相適應(yīng)。建議在未來修訂《稅收征管法》和《個(gè)人所得稅法》時(shí),加入反避稅的相關(guān)內(nèi)容,形成更為系統(tǒng)全面的反避稅規(guī)則體系。

此外,還可以考慮研究和構(gòu)建我國的稅收籌劃披露制度,這也是BEPS行動(dòng)計(jì)劃之一(第12項(xiàng))。稅收籌劃披露是指納稅人或中介機(jī)構(gòu)若想實(shí)施某項(xiàng)稅務(wù)安排,須在實(shí)施之前向稅務(wù)機(jī)關(guān)披露,由稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人普遍實(shí)施的稅務(wù)安排進(jìn)行專門審核,以認(rèn)定其是否構(gòu)成避稅安排。這一方面有助于及時(shí)堵塞稅收漏洞,另一方面可以給納稅人提供確定性,降低其未來遭受反避稅調(diào)查的風(fēng)險(xiǎn)。稅收籌劃披露制度與一般反避稅規(guī)則緊密聯(lián)系,分別著眼于事前防范和事后調(diào)整,恰當(dāng)實(shí)施可收相輔相成之效。

妥善應(yīng)對FATCA實(shí)施FATCA的全球?qū)嵤┮咽遣粻幍氖聦?shí),我國也已與美國實(shí)質(zhì)達(dá)成政府間實(shí)施協(xié)定。為履行協(xié)定義務(wù),同時(shí)維護(hù)我國稅收利益和經(jīng)濟(jì)金融安全,需要從三個(gè)方面加以妥善應(yīng)對。

一是建立和完善我國金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送賬戶持有人相關(guān)信息的法律制度。我國與美國達(dá)成的是范本-協(xié)定,即由我國金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告相關(guān)信息,稅務(wù)機(jī)關(guān)再與美國國稅局進(jìn)行自動(dòng)情報(bào)交換。為此,必須確保我國稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠有效獲取用于自動(dòng)交換的賬戶信息。建議在未來修訂《稅收征管法》時(shí),對此加以明確。

二是更加重視對個(gè)人特別是高凈值人群跨國逃避稅行為的防范。以往我國的反跨國逃避稅工作主要著眼于企業(yè)所得稅領(lǐng)域,對個(gè)人關(guān)注不足。建議借鑒美國經(jīng)驗(yàn),細(xì)化和強(qiáng)化中國居民海外資產(chǎn)的申報(bào),不僅要求申報(bào)海外金融賬戶信息,還要申報(bào)在外國公司擁有的股權(quán)情況、所在外國公司的財(cái)務(wù)狀況等信息,以便將申報(bào)數(shù)據(jù)與從外國稅務(wù)當(dāng)局獲得的信息進(jìn)行比對,找出逃避稅的線索和重點(diǎn)。

三是提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息管理和風(fēng)險(xiǎn)控制能力。基于范本-協(xié)定,一方面我國稅務(wù)機(jī)關(guān)要匯總金融機(jī)構(gòu)申報(bào)的信息進(jìn)行交換,實(shí)際上是以國家信譽(yù)對相關(guān)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性進(jìn)行背書,信息判斷、甄別和管理的責(zé)任巨大;另一方面要確保信息安全和隱私保護(hù),防止錯(cuò)誤、不當(dāng)報(bào)送或在交換過程中泄露相關(guān)信息,風(fēng)險(xiǎn)控制要求很高。這些都有待于提升稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的信息管理和風(fēng)險(xiǎn)控制能力來加以應(yīng)對。

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