案例分析：疑點(diǎn)指標(biāo)防止企業(yè)利用關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅

疑點(diǎn)

某企業(yè)為增值稅一般納稅人，主營專用設(shè)備制造業(yè)，產(chǎn)品對外主要出口到美國、印度和俄羅斯等20多個(gè)國家，在國內(nèi)主要銷往各大油田，在某沿海城市設(shè)有一個(gè)全資子公司，生產(chǎn)的產(chǎn)品與總公司相同，也出口海外。

2013年6月，稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅評估系統(tǒng)顯示，某企業(yè)存在涉稅疑點(diǎn)指標(biāo)：

——2011年、2012年沒有增值稅入庫，稅負(fù)率明顯偏低；

——2011年、2012年增值稅應(yīng)稅銷售收入與主營業(yè)務(wù)收入之比，2011年為94.7%、2012年為83.32%；

——企業(yè)銷售毛利率由2011年的37.5%降到29.2%，降幅為8.3%。

約談

根據(jù)疑點(diǎn)數(shù)據(jù)，評估人員對該公司的情況進(jìn)行了案頭分析，并做了書面約談。

對連續(xù)兩年沒有增值稅入庫的問題，企業(yè)回復(fù)稱，這兩年企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額比較高，2011年進(jìn)項(xiàng)稅額為4526萬元，其中，機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅為255萬元，運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅為35萬元，原材料及輔助材料、低值品、外購產(chǎn)成品進(jìn)項(xiàng)稅為4232萬元；2012年進(jìn)項(xiàng)稅額為8159萬元，其中，機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅為300萬元，運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅為37萬元，原材料及輔助材料、低值品、外購產(chǎn)成品進(jìn)項(xiàng)稅為7822萬元。

對于2011年、2012年增值稅應(yīng)稅銷售收入與主營業(yè)務(wù)收入之比連續(xù)下降，企業(yè)解釋說，自2011年開始，公司開始有直接出口業(yè)務(wù)，因出口業(yè)務(wù)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入，而增值稅銷售收入是按稅法要求確認(rèn)，即查到單證信息方可錄入，所以增值稅銷售收入與財(cái)務(wù)上的主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有時(shí)間性差異。隨著國外訂單的增長，出口業(yè)務(wù)增多，外銷收入增加從而導(dǎo)致兩者差異增加。2011年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)出口收入15757萬元，增值稅應(yīng)稅出口收入13300萬元，差異2457萬元，影響占比5.3%。2012年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)出口收入25608萬元，增值稅應(yīng)稅出口收入22387萬元，差異3221萬元，影響占比6.2%。

另外，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局2011年40號公告），該公司有5427萬元的發(fā)出商品按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入，按公告規(guī)定此部分收入不在增值稅收入中，影響占比10.48%。

企業(yè)銷售毛利率降幅達(dá)8.3%，則是因?yàn)?012年公司的全資子公司——某沿海子公司開始投入生產(chǎn)，為打造統(tǒng)一品牌，實(shí)現(xiàn)規(guī)模化效應(yīng)，沿海子公司生產(chǎn)的產(chǎn)品全部通過該公司對外銷售，關(guān)聯(lián)交易價(jià)格為直接銷售第三方價(jià)格。因此，公司從關(guān)聯(lián)方采購的產(chǎn)品零毛利，直接影響了公司的毛利率。2012年與沿海子公司關(guān)聯(lián)交易金額為12192萬元，這就造成在利潤沒有增加的情況下，主營業(yè)務(wù)成本卻增加了12192萬元。如扣除此因素影響，銷售毛利為38.2%，與上年基本持平。根據(jù)《特別納稅調(diào)整辦法（試行）》第三十條，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查、調(diào)整。

財(cái)務(wù)人員還解釋說，隨著企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，機(jī)器設(shè)備及原材料采購量增加屬于正?，F(xiàn)象，外購產(chǎn)成品主要是采購的與本企產(chǎn)品配套出口的附屬設(shè)備，還有部分子公司的產(chǎn)品。通過以上分析看來，該企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營似乎合情合理，可以排除疑點(diǎn)了。

評估

但是，銷售子公司的產(chǎn)品是否會(huì)影響增值稅呢？該企業(yè)是出口退稅企業(yè)，近兩年既沒有增值稅額，也沒有免抵稅額，出口退稅額很大，有沒有惡意規(guī)避應(yīng)納增值稅的嫌疑呢？

帶著這些疑問，評估人員又到企業(yè)實(shí)地核實(shí)賬簿等資料。在與財(cái)務(wù)人員交談的中，評估人員得知其全資子公司從2011年開始生產(chǎn)，且前期投入的設(shè)備更高端、成本更高。后來，評估人員從庫存商品入手，發(fā)現(xiàn)其子公司的產(chǎn)品生產(chǎn)出來后，一次性按對外售價(jià)銷售給總公司，子公司沒有庫存，更奇怪的是對外采購的與總公司配套出口的上億元的附屬設(shè)備，也是先入子公司的賬，再按對外售價(jià)銷售給總公司，謎底終于揭開。原來，子公司前期投入的設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額較大，而總公司出口退稅需要進(jìn)項(xiàng)稅額，通過這種方式，子公司不用繳納增值稅，總公司也能保證足夠的出口退稅。最后，企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)理承認(rèn)了公司的確是這樣做的，并同意補(bǔ)繳稅款。

由此看來，在納稅評估工作中，孤立地分析每個(gè)涉稅疑點(diǎn)指標(biāo)，很可能被表面假象迷惑。因此，評估人員要學(xué)會(huì)利用各種評估指標(biāo)之間的聯(lián)系，全面綜合分析，從中發(fā)現(xiàn)問題。

作者單位：黑龍江省海林市國稅局