近期，經(jīng)常有企業(yè)財(cái)稅會(huì)員咨詢股權(quán)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題，尤其在有些企業(yè)有資本運(yùn)作需求的時(shí)候，對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及的所得稅處理希望有更深入的了解。為了方便更多的會(huì)員了解相關(guān)的政策知識(shí)，老顧給大家梳理匯總了一下，并結(jié)合會(huì)員咨詢的相關(guān)問(wèn)題，就股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得稅處理跟大家共同探討交流。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓，是公司股東依法將自己的股東權(quán)益有償轉(zhuǎn)讓給他人，使他人取得股權(quán)、繼受公司權(quán)益的民事法律行為。該行為與減資、股份回購(gòu)、企業(yè)清算等行為一樣，屬于資本運(yùn)作的一種操作手段。股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及的是一種民法行為，在民商法中并沒有統(tǒng)一的信息披露要求，因此，對(duì)稅收征管機(jī)關(guān)而言，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的信息收集、轉(zhuǎn)讓定價(jià)難以確定的話，就會(huì)影響稅收征管效率。為了加強(qiáng)對(duì)這一業(yè)務(wù)的稅收征管，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局制定了一系列復(fù)雜的征管規(guī)定，正確的認(rèn)識(shí)掌握、遵從、應(yīng)用這些規(guī)則，納稅人才能通過(guò)實(shí)施股權(quán)轉(zhuǎn)讓成功的實(shí)現(xiàn)投資退出。

下面我們區(qū)分幾種情況就來(lái)看一下相關(guān)稅務(wù)處理。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓之一居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓

由于企業(yè)所得稅是企業(yè)所得稅分月或者分季預(yù)繳，年度匯算清繳，因此企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓無(wú)法做到將稅務(wù)管理作為股權(quán)變更的前置程序，這就決定了對(duì)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得稅管理和征收，更多依靠的是企業(yè)納稅人自覺申報(bào)，和稅務(wù)機(jī)關(guān)自行搜集股權(quán)變更信息。

而企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓問(wèn)題歷來(lái)是稅務(wù)監(jiān)管和稽查的重點(diǎn)業(yè)務(wù)，鑒于此，國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家工商行政管理總局聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)稅務(wù)工商合作實(shí)現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息共享的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2011〕126號(hào)） ，該文件規(guī)定推進(jìn)稅務(wù)部門、工商行政管理部門之間的信息共享，強(qiáng)化股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收征管，從2012年1月1日起，各級(jí)國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局和工商行政管理局應(yīng)將每月發(fā)生的應(yīng)交換信息，在當(dāng)月終了15日內(nèi)完成交換。具體操作是：國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家工商行政管理總局建立信息共享平臺(tái)和交換機(jī)制，開展股權(quán)變更登記信息共享工作；省及省以下各級(jí)國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局分別與同級(jí)工商行政管理局（市場(chǎng)監(jiān)督管理局，下同）協(xié)商進(jìn)行信息交換。

尤其是在金稅三期實(shí)施以后，這種信息交換會(huì)更加的系統(tǒng)和及時(shí)，作為納稅人要有充分的認(rèn)識(shí)和準(zhǔn)備，才能更好的應(yīng)對(duì)，下面我們來(lái)看一下分析一下企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的幾個(gè)關(guān)鍵因素。

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)

（一）企業(yè)所得稅法規(guī)定

《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，第六條企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：

1.銷售貨物收入；

2.提供勞務(wù)收入；

3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；

4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

5.利息收入；

6.租金收入；

7.接受捐贈(zèng)收入；

8.其他收入。

（二）企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十六條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第(三)項(xiàng)所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。

同時(shí)，依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，所得稅上收入的確認(rèn)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入，不論款項(xiàng)是否收到，均作為當(dāng)期的收入；不屬于當(dāng)期的收入，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收到，均不作為當(dāng)期的收入。

因此，企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓取得的收入，屬于上述規(guī)定中所稱的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，并應(yīng)該按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)。

（三）國(guó)稅函[2010]79號(hào)規(guī)定

該文件規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

也就是說(shuō)，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入確認(rèn)上，如果沒有辦理股權(quán)變更登記手續(xù)，即使股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已生效并支付了轉(zhuǎn)讓價(jià)款，也不能確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。在實(shí)務(wù)中，股權(quán)變更登記是以股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效作為前置條件的。這意味著股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)，必須兩個(gè)條件并以履行股權(quán)變更登記手續(xù)作為依據(jù)。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的計(jì)算

依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]79號(hào)）規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。由此來(lái)看，我們必須搞清楚兩個(gè)問(wèn)題，即收入額和成本，才能準(zhǔn)確算出股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

（一）股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入金額確認(rèn)

依據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定，企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓取得的收入可以貨幣形式和非貨幣形式兩種。貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等；非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。

居民企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓股權(quán)，尤其是與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，在實(shí)務(wù)中經(jīng)常會(huì)發(fā)生平價(jià)或者低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)以減少所得額。對(duì)此，《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。那么究竟什么是合理方法呢？在國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第6號(hào)）第十七條規(guī)定，可比非受控價(jià)格法可以適用于所有類型的關(guān)聯(lián)交易，可比非受控價(jià)格法以非關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行的與關(guān)聯(lián)交易相同或者類似業(yè)務(wù)活動(dòng)所收取的價(jià)格作為關(guān)聯(lián)交易的公平成交價(jià)格。依據(jù)此規(guī)定，可比非受控價(jià)格法可以適用股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的定價(jià)調(diào)整，但是，該方法的適用，應(yīng)該以居民企業(yè)與非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間也發(fā)生同樣的股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)才可以有參考。鑒于股權(quán)轉(zhuǎn)讓，尤其是非公開市場(chǎng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，信息披露不透明，這樣就造成可比非受控價(jià)格法很難真正成為關(guān)聯(lián)企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)依據(jù)的調(diào)整方法。

在實(shí)際業(yè)務(wù)中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方有時(shí)候會(huì)通過(guò)“陰陽(yáng)合同”的形式，以平價(jià)或者低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)以達(dá)到減少應(yīng)納稅所得的目的。這樣就不能采用上述關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整方法給予調(diào)整�！镀髽I(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定，企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。這種情況下，交易雙方應(yīng)該對(duì)交易的合理目的進(jìn)行說(shuō)明，并被主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可才行的通。

綜上所述，結(jié)合眾多會(huì)員的咨詢和反饋，在實(shí)務(wù)中，對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的一個(gè)可以操作的標(biāo)準(zhǔn)就是每股轉(zhuǎn)讓價(jià)格一般不能低于被投資企業(yè)每股凈資產(chǎn)賬面價(jià)值，涉及到被投資企業(yè)賬面有土地、房產(chǎn)等資產(chǎn)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)讓提供資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告，當(dāng)然對(duì)于符合特殊重組條件或者被投資企業(yè)存在重大隱患事項(xiàng)的除外。

（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本的確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

同時(shí)，第七十一條規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。

投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：

1.通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；

2.通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。

依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]79號(hào)）規(guī)定，企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。

因此，在實(shí)務(wù)中，對(duì)于被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的成本要按上述規(guī)定來(lái)執(zhí)行。

通過(guò)上述老顧給大家的分析，居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的確認(rèn)想必大家就基本清楚了。

| 作者：老顧（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家組）