存貨損失的涉及到的各稅種處理技巧

近日頻頻有會(huì)員企業(yè)咨詢企業(yè)存貨損失在稅務(wù)和財(cái)務(wù)核算上的處理問題，現(xiàn)將相關(guān)處理政策整理、提煉，分享給大家：

一、增值稅

（一）政策依據(jù)

1.《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》

第十條 下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；

（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；

第二十四條 條例第十條第（二）項(xiàng)所稱非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。

2.財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號(hào)

第二十七條 下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

（四）非正常損失的不動(dòng)產(chǎn)，以及該不動(dòng)產(chǎn)所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)。

（五）非正常損失的不動(dòng)產(chǎn)在建工程所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)。

納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。

本條第（四）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)所稱貨物，是指構(gòu)成不動(dòng)產(chǎn)實(shí)體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。

第二十八條 非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動(dòng)產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。

（二）涉稅簡(jiǎn)析

依據(jù)上述政策，如果存貨損失是因?yàn)楣芾聿簧?、違反法律法規(guī)、不動(dòng)產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形，則屬于非正常損失，其進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣。反之，不在上述范圍內(nèi)的損失屬于正常損失，其進(jìn)行稅額可以抵扣。

二、企業(yè)所得稅

（一）政策依據(jù)

1.國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告[2011]第25號(hào)）

第三條 準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅稅前扣除的資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理?yè)p失（以下簡(jiǎn)稱實(shí)際資產(chǎn)損失），以及企業(yè)雖未實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)，但符合《通知》和本辦法規(guī)定條件計(jì)算確認(rèn)的損失（以下簡(jiǎn)稱法定資產(chǎn)損失）。

第四條 企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除；法定資產(chǎn)損失，會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。

第九條 下列資產(chǎn)損失，應(yīng)以清單申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除：

（一）企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中，按照公允價(jià)格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失；

（二）企業(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗；

（三）企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報(bào)廢清理的損失；

（四）企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失；

（五）企業(yè)按照市場(chǎng)公平交易原則，通過各種交易場(chǎng)所、市場(chǎng)等買賣債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失。

第十條 前條以外的資產(chǎn)損失，應(yīng)以專項(xiàng)申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。企業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確判別是否屬于清單申報(bào)扣除的資產(chǎn)損失，可以采取專項(xiàng)申報(bào)的形式申報(bào)扣除。

第五章 非貨幣資產(chǎn)損失的確認(rèn)

第二十六條 存貨盤虧損失，為其盤虧金額扣除責(zé)任人賠償后的余額，應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn)：

（一）存貨計(jì)稅成本確定依據(jù)；

（二）企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說(shuō)明和內(nèi)部核批文件；

（三）存貨盤點(diǎn)表；

（四）存貨保管人對(duì)于盤虧的情況說(shuō)明。

第二十七條 存貨報(bào)廢、毀損或變質(zhì)損失，為其計(jì)稅成本扣除殘值及責(zé)任人賠償后的余額，應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn)：

（一）存貨計(jì)稅成本的確定依據(jù)；

（二）企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報(bào)廢、毀損、變質(zhì)、殘值情況說(shuō)明及核銷資料；

（三）涉及責(zé)任人賠償?shù)?，?yīng)當(dāng)有賠償情況說(shuō)明；

（四）該項(xiàng)損失數(shù)額較大的（指占企業(yè)該類資產(chǎn)計(jì)稅成本10%以上，或減少當(dāng)年應(yīng)納稅所得、增加虧損10%以上，下同），應(yīng)有專業(yè)技術(shù)鑒定意見或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)報(bào)告等。

第二十八條 存貨被盜損失，為其計(jì)稅成本扣除保險(xiǎn)理賠以及責(zé)任人賠償后的余額，應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn)：

（一）存貨計(jì)稅成本的確定依據(jù)；

（二）向公安機(jī)關(guān)的報(bào)案記錄；

（三）涉及責(zé)任人和保險(xiǎn)公司賠償?shù)?，?yīng)有賠償情況說(shuō)明等。

2. 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》財(cái)稅[2009]57號(hào)

一、本通知所稱資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失，包括現(xiàn)金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

3.國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于《商業(yè)零售企業(yè)存貨損失稅前扣除問題的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第3號(hào)

商業(yè)零售企業(yè)存貨損失稅前扣除問題公告如下：

一、商業(yè)零售企業(yè)存貨因零星失竊、報(bào)廢、廢棄、過期、破損、腐敗、鼠咬、顧客退換貨等正常因素形成的損失，為存貨正常損失，準(zhǔn)予按會(huì)計(jì)科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總數(shù)據(jù)以清單的形式進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)，同時(shí)出具損失情況分析報(bào)告。

二、商業(yè)零售企業(yè)存貨因風(fēng)、火、雷、震等自然災(zāi)害，倉(cāng)儲(chǔ)、運(yùn)輸失事，重大案件等非正常因素形成的損失，為存貨非正常損失，應(yīng)當(dāng)以專項(xiàng)申報(bào)形式進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)。

三、存貨單筆（單項(xiàng)）損失超過500萬(wàn)元的，無(wú)論何種因素形成的，均應(yīng)以專項(xiàng)申報(bào)方式進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)。

4.國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅資產(chǎn)損失資料留存?zhèn)洳橛嘘P(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第15號(hào)）

一、企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除資產(chǎn)損失，僅需填報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》，不再報(bào)送資產(chǎn)損失相關(guān)資料。相關(guān)資料由企業(yè)留存?zhèn)洳椤?

二、企業(yè)應(yīng)當(dāng)完整保存資產(chǎn)損失相關(guān)資料，保證資料的真實(shí)性、合法性。

（二） 涉稅簡(jiǎn)析

依據(jù)上述政策，存貨損失在企業(yè)所得稅上，只需區(qū)分損失的類型、準(zhǔn)備相關(guān)資料備查（依照國(guó)家稅務(wù)總局公告[2011]第25號(hào)準(zhǔn)備資料），并在年度匯算清繳時(shí)填報(bào)《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》，均能稅前扣除。

三、常見案例的財(cái)稅處理分析

（一） 政策依據(jù)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 1 號(hào)——存貨》

第二十一條 企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。存貨的賬面價(jià)值是存貨成本扣減累計(jì)跌價(jià)準(zhǔn)備后的金額。

存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（二） 常見案例分析

1. 原材料采購(gòu)過程中的途中損耗及入庫(kù)前的合理?yè)p耗的處理

一般納稅人購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票上注明數(shù)量10公斤，不含稅單價(jià)100元，運(yùn)輸途中發(fā)生合理?yè)p耗0.15公斤，入庫(kù)前挑選整理發(fā)生合理?yè)p耗0.05公斤，實(shí)際入庫(kù)9.8公斤，款項(xiàng)通過銀行存款已支付，原材料的增值稅稅率為16%。

會(huì)計(jì)處理如下

借：原材料 1000

　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 160

　　貸：銀行存款 1160

該記帳憑證后所附的入庫(kù)單數(shù)量為9.8公斤。登記原材料明細(xì)賬時(shí)，數(shù)量9.8公斤，金額1000元，單價(jià)為102.04元/公斤。

購(gòu)進(jìn)原材料時(shí)，途中及入庫(kù)前發(fā)生的合理?yè)p耗屬于正常損失，其進(jìn)行稅額可以抵扣。

2、原材料入庫(kù)后發(fā)生合理?yè)p耗及被盜損失的處理

一般納稅人盤虧價(jià)格為50 000元的原材料一批，購(gòu)進(jìn)時(shí)增值稅稅率16%，經(jīng)查明屬于管理不善被盜造成的損失40 000元，倉(cāng)儲(chǔ)自然損耗10 000元。

會(huì)計(jì)處理如下：

（1）存貨盤虧時(shí)：

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 50 000

　　貸：原材料 50 000

（2）轉(zhuǎn)出因管理不善涉及原材料損失的進(jìn)項(xiàng)稅：

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 6 400

　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 6 400

（3）按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后：

借：管理費(fèi)用 56 400

　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 56 400

注：屬于自然災(zāi)害等非常原因造成的存貨毀損，通常計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

增值稅上，自然損耗部分進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，對(duì)因保管不善造成被盜的原材料損失，其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。企業(yè)所得稅上，自然損耗部分屬于清單申報(bào)范疇，填列《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》第3行次“（二）存貨發(fā)生的正常損耗”；保管不善造成被盜的損失屬于專項(xiàng)申報(bào)范疇，填列《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》第11行次“（二）非貨幣資產(chǎn)損失”。

四、其他注意事項(xiàng)

企業(yè)如果發(fā)生以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)說(shuō)明并進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)扣除。其中，屬于實(shí)際資產(chǎn)損失，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)損失發(fā)生年度扣除，通常補(bǔ)確認(rèn)期限一般不得超過五年，屬于法定資產(chǎn)損失，應(yīng)在申報(bào)年度扣除。

企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜等原因不得從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以與存貨損失一起在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

| 作者：劉老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家）