新用戶掃碼下載今日實務！分期收款銷售貨物的會計與稅務處理
《企業(yè)會計準則第14號——收入（2006）》第五條規(guī)定：企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。
合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。
《企業(yè)會計準則第14號——收入（2006）》應用指南規(guī)定：銷售商品收入金額的計量根據本準則第五條規(guī)定，企業(yè)銷售商品滿足收入確認條件時，應當按照已收或應收合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。
從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。
《企業(yè)會計準則第14號——收入（2014）》 第十七條規(guī)定：合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應當按照假定客戶在取得商品控制權時即以現(xiàn)金支付的應付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。
下面用一個案例來說明一下相關會計和稅務處理。
例：小保公司（增值稅一般納稅人）2018年1月1日銷售給甲公司（增值稅一般納稅人）一套大型生產設備，此設備采購成本800萬元，當月給甲公司安裝完成。銷售合同約定該機器設備的總價不含增值稅1000萬元，分三年收取價款，2018年12月31日收款500萬元，2019年12月31日收款300萬元，2020年12月31日收款200萬元，在小保公司收取款項當日，為甲公司開具增值稅專用發(fā)票。假設實際折現(xiàn)率為6%。
一、相關會計處理分析
1、2018年1月1日銷售設備時應該以合同約定價款的現(xiàn)值（公允價值）作為銷售收入的確認金額
2018年1月1日的現(xiàn)值 =500/（1+6%）+300/（1+6%）2 +200/（1+6%）³ =471.70+267.00+167.92=906.62萬元
未實現(xiàn)融資收益=合同總價款1000-現(xiàn)值906.62=93.38萬元
借：長期應收款 1145.00
貸：主營業(yè)務收入 906.62
未實現(xiàn)融資收益 93.38
應交稅費-待轉銷項稅額 145.00
借：主營業(yè)務成本 800.00
貸：庫存商品 800.00
需要注意的是：參考財會[2016]22號關于增值稅會計處理相關規(guī)定，按照會計準則規(guī)定確認收入的時點早于按照增值稅稅法規(guī)定確認增值稅納稅義務發(fā)生時點的，應將相關銷項稅額計入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目，待實際發(fā)生納稅義務時再轉入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額)”。
2、2018年12月31日收到貨款時
借：銀行存款 580.00
應交稅費-待轉銷項稅額 80.00
貸：長期應收款 580.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 80.00
借：未實現(xiàn)融資收益 54.40
貸：財務費用 54.40
3、2019年12月31日收到貨款時
借：銀行存款 339.00
應交稅費-待轉銷項稅額 39.00
貸：長期應收款 339.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅 39.00
借：未實現(xiàn)融資收益 27.66
貸：財務費用 27.66
4、2020年收到貨款時
借：銀行存款 226.00
應交稅費-待轉銷項稅額 26.00
貸：長期應收款 226.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 26.00
借：未實現(xiàn)融資收益 11.32
貸：財務費用 11.32
二、相關稅務處理分析
1、增值稅方面
《增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定，增值稅納稅義務發(fā)生時間：發(fā)生應稅銷售行為，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。
《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規(guī)定，采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天。
由于小保公司和甲公司在合同中約定“在小保公司收取款項當日，為甲公司開具增值稅專用發(fā)票”，因此，依據上述規(guī)定：
在2018年12月31日，當小保公司收取款項時，應該為甲公司開具16%的增值稅專用發(fā)票；
在2019年12月31日，當小保公司收取款項時，應該為甲公司開具13%的增值稅專用發(fā)票；
在2020年12月31日，當小保公司收取款項時，如果稅率沒有新的調整的話，應該為甲公司開具13%的增值稅專用發(fā)票，如果稅率有調整，那么小保公司應該按照新的稅率為甲公司開具增值稅專用發(fā)票。
2、企業(yè)所得稅方面
《企業(yè)所得稅法實施條例》第十四條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第（一）項所稱銷售貨物收入，是指企業(yè)銷售商品、產品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。
第二十三條 規(guī)定：企業(yè)的下列生產經營業(yè)務可以分期確認收入的實現(xiàn)：
（一）以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)；
依據上述規(guī)定，小保公司在企業(yè)所得稅方面，可以按照合同約定的收款時間確認收入，具體稅務處理如下：
（1）2018年度，調減主營業(yè)務收入406.62萬元，調增財務費用54.40萬元，調減主營業(yè)務成本400萬元；
（2）2019年度，調增主營業(yè)務收入300萬元，調增主營業(yè)務成本240萬元，調增財務費用27.66萬元；
（3）2020年度，調增主營業(yè)務收入200萬元，調增主營業(yè)務成本160萬元，調增財務費用11.32萬元。
注：會計和稅務處理僅供參考。
| 作者：老顧（正保會計網校答疑專家）
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