解讀2015年第33號公告：非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關征管問題

《國務院關于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》（國發(fā)〔2014〕14號）和《財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）（以下簡稱“116號文件”）下發(fā)后，各地陸續(xù)反映在非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策執(zhí)行過程中有些征管問題亟需明確。為明確具體征管要求，近日，國家稅務總局發(fā)布了《關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關征管問題的公告》?，F(xiàn)對公告內(nèi)容解讀如下：

一、適用非貨幣性資產(chǎn)投資政策對企業(yè)類型有何要求？

根據(jù)116號文件第一條規(guī)定，“居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過5年期限內(nèi)，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。”

考慮到核定征收企業(yè)通常不能準確核算收入或支出情況，公告明確只有實行查賬征收的居民企業(yè)才能適用上述政策。

二、如何理解116號文件第一條所稱的“不超過5年期限”？

根據(jù)116號文件第一條規(guī)定，“居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過5年期限內(nèi)，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。”

這里所指的“不超過5年期限”，是指從確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入年度起不超過連續(xù)5個納稅年度的期間。首先要求5年的遞延納稅期間要連續(xù)、中間不能中斷；其次明確“年”指的是納稅年度。

三、關聯(lián)企業(yè)間非貨幣性資產(chǎn)投資何時確認收入？

根據(jù)116號文件第二條第二款規(guī)定，“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應于投資協(xié)議生效并辦理股權(quán)登記手續(xù)時，確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實現(xiàn)。”

這是針對企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資收入確認時點的一般規(guī)定。但是，關聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)投資行為，可能由于具有關聯(lián)關系而不及時辦理或不辦理股權(quán)登記手續(xù)，以延遲確認或長期不確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，實際上延長了遞延納稅期限，造成對此項政策的濫用。為防止此種情況發(fā)生，公告要求關聯(lián)企業(yè)之間非貨幣性資產(chǎn)投資行為，自投資協(xié)議生效后最長12個月內(nèi)應完成股權(quán)變更登記手續(xù)。如果投資協(xié)議生效后12個月內(nèi)仍未完成股權(quán)變更登記手續(xù)，則于投資協(xié)議生效時，確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實現(xiàn)。

四、企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資同時符合多項政策的，如何進行稅務處理？

由于企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資行為，可能同時符合116號文件規(guī)定、《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）以及《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）相關規(guī)定，公告允許企業(yè)選擇其中一項政策執(zhí)行，但一經(jīng)選擇，不得改變。

五、適用非貨幣性資產(chǎn)投資遞延納稅政策的納稅人應如何進行申報？

為加強對企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅管理，公告為納稅人設計了《非貨幣性資產(chǎn)對外投資遞延納稅調(diào)整明細表》，主要內(nèi)容是被投資企業(yè)情況、非貨幣性資產(chǎn)情況、非貨幣性資產(chǎn)投資基本信息、遞延納稅差異調(diào)整額和結(jié)轉(zhuǎn)額等。此表由企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得遞延確認期間每年企業(yè)所得稅匯算清繳時，向主管稅務機關報送。旨在確認每年遞延的應納稅所得額，為稅務機關加強后續(xù)管理奠定基礎。同時，納稅人應填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表》（A類，2014年版）中“A105100 企業(yè)重組納稅調(diào)整明細表”第13行“其中：以非貨幣性資產(chǎn)對外投資”的相關欄目。

另外，企業(yè)還應將下列資料留存?zhèn)洳?，并單獨準確核算稅法與會計差異情況，包括股權(quán)投資合同或協(xié)議、對外投資的非貨幣性資產(chǎn)（明細）公允價值評估確認報告、非貨幣性資產(chǎn)（明細）計稅基礎的情況說明和被投資企業(yè)設立或變更的工商部門證明材料等資料。