貨運“混合”收入征收增值稅問題探討

　　一位從事運輸?shù)膫€體司機王某向筆者咨詢稅收政策：貨運收入應當征收什么稅？王某本人購買了一輛裝卸車， 2005年當?shù)匦蕖案咚俾贰?，主要是靠運輸沙石料取得收入。而貨運收入的取得有兩種方式：一是王某按與沙石料業(yè)主簽訂的合同（或口頭協(xié)議），將沙石料運送到指定的地點，貨款由沙石料業(yè)主自行與“高速路”進行結算，王某按約定的運費價格與沙石料業(yè)主進行結算。二是王某以現(xiàn)金購買沙石料，銷售到“高速路”的貨款由王某與“高速路”進行結算，結算的價格為砂石料購買原價加運費。問：對兩種不同的收入取得方式，是應當繳納增值稅還是營業(yè)稅？應當如何圓票？

　　首先，在征稅上涉及到混合銷售行為和兼營行為的問題。所謂“混合銷售行為”是指現(xiàn)實生活中有些銷售行為同時涉及貨物和非增值稅應稅勞務（非增值稅應稅勞務是指屬于營業(yè)稅征稅范圍的勞務，如交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)等），也就是在同一項銷售貨物中又包含了提供非應稅勞務?；旌箱N售行為的特點是：銷售貨物與提供非應稅勞務的價款是同時從一個購買方取得的。對于混合銷售行為從理論上講應當分別征收增值稅和營業(yè)稅，但這將給征納雙方在管理上帶來很多困難。為便于征管，增值稅在實施細則中規(guī)定：對于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，均視為零售貨物，征收增值稅，不征收營業(yè)稅。所說的從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主（具體是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50%，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到50%.），并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者在內，對于除此以外的其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供非應稅勞務，應全額征收營業(yè)稅，不征收增值稅。

　　對專門從事運輸業(yè)務的單位和個人，其實質上并不是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的單位和個人，也不是以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主的單位和個人，而是屬于應征營業(yè)稅的“其他單位和個人”的混合銷售行為。但是國家稅務總局對專門從事運輸業(yè)務卻有一個特殊的規(guī)定，即根據(jù)［財稅字（1994）026號］文：“從事運輸業(yè)務的單位和個人，發(fā)生銷售貨物并負責運輸所售貨物的混合銷售行為，征收增值稅。”。王某提供運輸勞務，并負責所銷售的貨物的行為，是屬混合銷售行為，按照規(guī)定，對銷售貨物所提供運輸勞務取得的運輸收入部分，應按混合銷售一并征收增值稅。

　　而所謂“兼營行為”是指納稅人的經(jīng)營范圍既包括銷售貨物和應稅勞務，又包括提供非應稅勞務。增值稅實施細則規(guī)定：“納稅人兼營非應稅勞務的，應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額。不分別核算或不能準確核算的，其非應稅勞務與貨物或應稅勞務一并征收增值稅?！薄皩τ诩{稅人兼營的非應稅勞務，是否應當一并征收增值稅，由國家稅務總局所屬征收機關確定”。王某向沙石場業(yè)主提供的運輸勞務是屬營業(yè)稅征稅的范圍，同時銷售沙石料又屬于應當繳納增值稅的范圍，所以是一種兼營行為。當?shù)貒愓魇諜C關對銷售沙石料的混合銷售行為應當征收增值稅，對混合銷售以外提供的“純營運”勞務收入的部分，當?shù)貒愔鞴芏悇諜C關未確定一并征收增值稅的，當?shù)氐囟悪C關還應當征收營業(yè)稅。

　　其次，在圓票的問題上，根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第二十條規(guī)定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務收取款項，收款方應當向付款方開具發(fā)票?！?。國稅與地稅兩個征收機關，其不同之處在于各自征收范圍。所以，一般來講，納稅人圓票應當根據(jù)所應繳納的稅種來判定開票的稅務機關：對涉及應當繳納增值稅、消費稅的，應當向國稅部門開具發(fā)票；對應當繳納營業(yè)稅的，應當向地稅部門開具發(fā)票。但對兼營行為如果所屬國家稅務局征收機關確定一并征收增值稅的情況下，應當向國稅或是地稅開票？目前尚無定論，筆者認為向國稅部門開具發(fā)票更為妥當一些。