裝飾業(yè)營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額的確定

　　財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的營業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》（財(cái)稅[2009]61號）將《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2006]114號）作為失效文件廢止了。

　　財(cái)稅[2006]114號文規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認(rèn)計(jì)稅營業(yè)額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購，納稅人只向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)。”

　　該文件被廢止是不是意味著從2009年1月1日起，納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)的，其營業(yè)稅的計(jì)稅營業(yè)額的確定將和其他建筑業(yè)勞務(wù)一樣，也應(yīng)包含建設(shè)方提供的材料（即我們通常所稱的“甲供材”）了呢？實(shí)際情況并非如此。

　　根據(jù)新《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條的規(guī)定：“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。”我們需要注意的是，該條規(guī)定是不適用于納稅人提供裝飾勞務(wù)的。那納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)的營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額又該如何確定呢？

　　我們知道，對于納稅人提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)時營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額如何確定的問題，在新《營業(yè)稅暫行條例》第五條中就規(guī)定的很明確：“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費(fèi)用。”這是關(guān)于營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額確定的基本規(guī)定。

　　對于納稅人在提供建筑業(yè)勞務(wù)時，建設(shè)方提供的原材料、設(shè)備及其他物資和動力，并不是施工方在提供建筑業(yè)勞務(wù)中收取的價款或價外費(fèi)用。因此，如果按照新《營業(yè)稅暫行條例》第五條的基本規(guī)定，建設(shè)方提供的原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款是不應(yīng)并入施工方的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)額的。然而國家綜合考慮建筑行業(yè)的特點(diǎn)和防止納稅人避稅、侵蝕營業(yè)稅稅基的角度考慮，對于建筑業(yè)勞務(wù)營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額的確定上給出了特出的規(guī)定，這就是新《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條的規(guī)定。根據(jù)該條規(guī)定，除裝飾勞務(wù)外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)，營業(yè)額的確定在適用新《營業(yè)稅暫行條例》第五條的基本規(guī)定的基礎(chǔ)上，還應(yīng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。這就意味著即使原材料、其他物資和動力是建設(shè)方提供的，施工方并不會因此收取任何價款和價外費(fèi)用的，這部分價款也必須并入施工方的營業(yè)額征收營業(yè)稅。

　　所以，明白了這一點(diǎn)我們就可以知道了，新《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條是對納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額的特殊規(guī)定。由于該條規(guī)定將納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)排除在外，則納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)的，其營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額的確定只要依據(jù)新《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定執(zhí)行就可以了。根據(jù)該條規(guī)定，納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)，其營業(yè)額只應(yīng)包括其提供勞務(wù)收取的全部價款和價外費(fèi)用。而在裝飾業(yè)勞務(wù)中，建設(shè)方自行提供的原材料、其他物資和動力，施工方并不會因此收取任何價款和價外費(fèi)用，因此，建設(shè)方提供的這部分原材料、其他物資和動力不需要并入納稅人營業(yè)稅的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)稅。

　　財(cái)稅[2009]61號文廢止財(cái)稅[2006]114號文主要有兩點(diǎn)考慮：一是對于納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額的確定，新《營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則已經(jīng)有規(guī)定了；二是財(cái)稅[2006]114號文的部分表述不全面，和新營業(yè)稅條例部分規(guī)定有沖突。如新條例中對于納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的確定上不再強(qiáng)調(diào)是向?qū)Ψ绞杖〉目铐?xiàng)，而強(qiáng)調(diào)的是其在提供應(yīng)稅勞務(wù)時收取的全部價款和價外費(fèi)用，不限定于僅是向接受勞務(wù)方收取的。而財(cái)稅[2006]114號文還在強(qiáng)調(diào)是向其客戶收取的。

　　這里，我們就知道了，從2009年1月1日起，納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)的營業(yè)稅計(jì)稅營業(yè)額中仍是不包含“甲供材”的，其計(jì)稅營業(yè)額應(yīng)是其提供裝飾業(yè)勞務(wù)實(shí)際收取的全部價款和價外費(fèi)用。