我國目前股票期權(quán)入賬方法存在一定的缺陷，其具體表現(xiàn)為：一是將股票期權(quán)視為或有事項(xiàng)，會導(dǎo)致將資產(chǎn)虛增和費(fèi)用不均衡等問題；二是使用三點(diǎn)時(shí)會計(jì)處理方法，不能科學(xué)反映股票期權(quán)的薪酬費(fèi)用，高估利潤；三是使用模仿內(nèi)在價(jià)值法進(jìn)行四步會計(jì)處理，依然容易出現(xiàn)差錯(cuò)，甚至通過操縱股票價(jià)格的方法控制薪酬。針對上述問題，在研究我國股票期權(quán)激勵(lì)制度的基礎(chǔ)上，建議模仿美國FASB第123號公告來制定我國未來的股票期權(quán)會計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)施過程中，具體建議如下：

　　一、確認(rèn)問題

　　初始確認(rèn)：在現(xiàn)有會計(jì)模式下，是把經(jīng)理股票期權(quán)作為一種特殊權(quán)益來處理的。經(jīng)理股票期權(quán)的對象是經(jīng)理人提供的勞務(wù)，在確認(rèn)該項(xiàng)期權(quán)的同時(shí)，應(yīng)同時(shí)確認(rèn)報(bào)酬成本。因?yàn)楣�司為了獲得經(jīng)理人的勞務(wù)，向其贈(zèng)與有價(jià)值的股票期權(quán)，符合費(fèi)用定義的相關(guān)特征，故而應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的費(fèi)用。另外，在初始確認(rèn)時(shí)，還應(yīng)明確確認(rèn)的時(shí)間。與經(jīng)理股票期權(quán)相關(guān)的贈(zèng)與日，授權(quán)日，行權(quán)日以及股權(quán)出售日。

　　后續(xù)確認(rèn)：后續(xù)確認(rèn)是指一個(gè)項(xiàng)目在初始確認(rèn)之后發(fā)生了價(jià)值變動(dòng)而進(jìn)行的再確認(rèn)，是針對后續(xù)確認(rèn)計(jì)量而言的。換言之，對后續(xù)計(jì)量與初始計(jì)量之間產(chǎn)生的差額的調(diào)整就是后續(xù)確認(rèn)。

　　就經(jīng)理股票期權(quán)計(jì)劃來說，有兩種基本情況：其一，若條款是確定的，則期權(quán)價(jià)值一經(jīng)確定，除了行權(quán)之外，其他影響期權(quán)價(jià)值的因素發(fā)生變動(dòng)，也不對期權(quán)價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。而對于由于經(jīng)理人離職等原因造成的期權(quán)失效，應(yīng)予相應(yīng)調(diào)整。另外，作為期權(quán)減項(xiàng)的遞延報(bào)酬支出，應(yīng)在經(jīng)理人提供服務(wù)的期間逐期攤銷，直至攤完。其二，若條款是不確定的（贈(zèng)與多少、行權(quán)價(jià)格、要視業(yè)績而定），在贈(zèng)與日不能對期權(quán)進(jìn)行客觀計(jì)量，這時(shí)贈(zèng)與日不是計(jì)量日。但是贈(zèng)與行為已發(fā)生，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)確認(rèn)贈(zèng)與行為對公司財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果的影響，并予以披露，此時(shí)可按照估計(jì)金額確認(rèn)。

　　終止確認(rèn)：終止確認(rèn)相對于初始確認(rèn)而言，是指將一個(gè)已經(jīng)確認(rèn)的項(xiàng)目從財(cái)務(wù)報(bào)表上注銷，就經(jīng)理股票期權(quán)來說，是將已確認(rèn)的特定權(quán)益從資產(chǎn)負(fù)債表上消除。導(dǎo)致終止確認(rèn)的情形主要有經(jīng)理人行權(quán)、離職、退休、喪失行為能力、公司并購等。其會計(jì)處理比較簡單，即對已行權(quán)部分轉(zhuǎn)為普通股，未行權(quán)部分轉(zhuǎn)為資本公積即可。

　　二、計(jì)量問題

　　計(jì)量屬性：經(jīng)理股票期權(quán)的計(jì)量問題主要包括計(jì)量屬性、計(jì)量單位和計(jì)量時(shí)間三方面的內(nèi)容。除歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值等計(jì)量屬性外，公允價(jià)值作為一種計(jì)量屬性，也是非常重要并具有現(xiàn)實(shí)意義的。公允價(jià)值對金融工具，尤其是衍生金融工具（經(jīng)理股票期權(quán)既是一種激勵(lì)機(jī)制，也是一種衍生金融工具）的計(jì)量非常有用，當(dāng)然，其致命弱點(diǎn)在于：在缺乏公開標(biāo)價(jià)的情況下，主觀估計(jì)性往往過高，以至難以實(shí)現(xiàn)計(jì)量價(jià)值的公允。

　　計(jì)量方法：概括地說，經(jīng)理股票期權(quán)的吉利方法有內(nèi)在價(jià)值法，公允價(jià)值法和最小價(jià)值法。

　　內(nèi)在價(jià)值法由于簡單易學(xué)，易于理解和操作而成為首先出現(xiàn)的基本計(jì)量方法。所謂內(nèi)在價(jià)值，就是贈(zèng)與日的股價(jià)與行權(quán)價(jià)之間的差額。公司對經(jīng)理人贈(zèng)與股票期權(quán)，只有在行權(quán)價(jià)低于贈(zèng)與日股價(jià)時(shí)，期權(quán)才具有內(nèi)在價(jià)值，即只有在此種情況下，才能確認(rèn)成本。由于上市公司出于業(yè)績的考慮，都將行權(quán)價(jià)等于或高于贈(zèng)與日股票股價(jià)，導(dǎo)致這些公司的報(bào)酬成本為零。而對于條款不確定的經(jīng)理股票期權(quán)計(jì)劃，要求在財(cái)務(wù)報(bào)告日確認(rèn)報(bào)酬成本，這樣就會使不同期權(quán)計(jì)劃的會計(jì)出理產(chǎn)生混亂和差異。雖實(shí)務(wù)中尚可使用，但從發(fā)展的角度看，內(nèi)在價(jià)值法實(shí)在不是一種科學(xué)合理的計(jì)量方法。

　　期權(quán)的最小值可以按照“最小價(jià)值模型”進(jìn)行計(jì)量。事實(shí)上，期權(quán)的最小價(jià)值法，忽略了股價(jià)的波動(dòng)性，即假定股價(jià)波動(dòng)為零。若不考慮利息因素，期權(quán)的最小價(jià)值就是它的內(nèi)在價(jià)值。但在現(xiàn)實(shí)的資本市場上，股價(jià)怎么可能不產(chǎn)生波動(dòng)呢？所以最小價(jià)值法并不常用，不過對于非上市公司而言，該方法不失為行之有效的計(jì)量方法。

　　公允價(jià)值法是按照“期權(quán)定價(jià)模型”對股票期權(quán)進(jìn)行定價(jià)的，相比較有其科學(xué)性和客觀性。而且也使得對經(jīng)理股票期權(quán)的計(jì)價(jià)與其他金融工具的計(jì)價(jià)統(tǒng)一起來。在公允價(jià)值法下，期權(quán)價(jià)值一旦確定，便不再調(diào)整，可避免會計(jì)處理上產(chǎn)生混亂。當(dāng)然，使用該方法時(shí)，應(yīng)盡可能考慮到影響期權(quán)價(jià)值的因素當(dāng)然，使用該方法時(shí)，應(yīng)盡可能地考慮到各種影響期權(quán)價(jià)值的因素，適當(dāng)?shù)貙ζ跈?quán)定價(jià)模型進(jìn)行修正，以便計(jì)量出真正的公允價(jià)值。該計(jì)量方法既考慮了期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值，也考慮了時(shí)間價(jià)值，更具有相關(guān)性。公允價(jià)值法應(yīng)成為股票期權(quán)核算中的主要方法。

　　三、信息披露問題

　　從時(shí)間上看，上市公司的信息披露分為定期報(bào)告和臨時(shí)報(bào)告。這里主要涉及年度財(cái)務(wù)報(bào)告（定期報(bào)告）中關(guān)于經(jīng)理股票期權(quán)的信息披露問題。

　　1.表內(nèi)披露：就經(jīng)理股票期權(quán)的內(nèi)容來說，在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)列有經(jīng)理股票期權(quán)和遞延報(bào)酬成本兩個(gè)項(xiàng)目。期權(quán)屬于權(quán)益，應(yīng)在所有者權(quán)益中，單獨(dú)列示；而遞延報(bào)酬成本不符合資產(chǎn)定義，不能確認(rèn)為資產(chǎn)，因而應(yīng)作為期權(quán)的減項(xiàng)來列示。

　　在損益表中需列示的是報(bào)酬費(fèi)用，應(yīng)按經(jīng)理人服務(wù)部門的不同，將其分別歸入產(chǎn)品成本、管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用等項(xiàng)目中。每股收益是損益表中的一個(gè)重要指針。鑒于期權(quán)是一種約當(dāng)普通股，它的發(fā)行會對每股收益產(chǎn)生稀釋作用，因此需要計(jì)算基本每股收益和稀釋的每股收益，對其進(jìn)行雙重披露。

　　另外，經(jīng)理股票期權(quán)的贈(zèng)與和授權(quán)都不會產(chǎn)生現(xiàn)金流量，只有在行權(quán)購買時(shí)才會產(chǎn)生現(xiàn)金流。顯然，經(jīng)理人行權(quán)時(shí)交入的現(xiàn)金，屬于“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”，應(yīng)在該期現(xiàn)金流量表中單獨(dú)列項(xiàng)予以反映。

　　2.表外披露：表外披露是對表內(nèi)披露內(nèi)容的細(xì)化和補(bǔ)充。主要應(yīng)披露的信息包括兩個(gè)部分：一是經(jīng)理股票期權(quán)的基本情況和主要內(nèi)容：二是會計(jì)政策，即所采用的計(jì)量方法和說明。總之，披露應(yīng)充分地體現(xiàn)相關(guān)、可靠和充分反映原則，以利投資人、貸款人等信息使用者作出正確的決策。

　　經(jīng)理股票期權(quán)會計(jì)處理中尚存在許多細(xì)致并復(fù)雜的理論性問題和操作問題，尚未深入探討，有待我們進(jìn)一步地學(xué)習(xí)和研究。