摘　要：文章從成本效益分析的角度探討會計委派制的可行性。文章認(rèn)為，會計委派制對我國目前的財務(wù)監(jiān)督起到了相當(dāng)大的作用，并將在今后一段時間內(nèi)繼續(xù)推行下去。但會計委派制由政府部門實施，不符合現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展方向。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，會計人才市場的建立和完善，會計委派制將退出歷史舞臺，逐漸被會計行業(yè)監(jiān)督所替代。

　　關(guān)鍵詞：會計委派制　成本效益分析

　　會計委派制在全國部分地方已試行多年，理論界對此看法各不相同。本文擬從“成本———效益分析”的角度，對會計委派制的可行性進行研究。

　　一、會計委派制的效益分析

　　1.從微觀經(jīng)濟角度分析?，F(xiàn)就會計委派制在國有企業(yè)（國有控股企業(yè)）、行政事業(yè)單位、農(nóng)村集體經(jīng)濟的實施現(xiàn)狀，分析它給實行單位帶來的經(jīng)濟效益。

　?。?）國有企業(yè)會計委派制效益分析。國有企業(yè)的會計委派制實施形式，是由國有資產(chǎn)管理部門向國有企業(yè)委派財務(wù)總監(jiān)?，F(xiàn)以杭州市會計委派制的實行情況為例，說明會計委派制在國有企業(yè)的實施效果。

　　浙江杭州市早在1997年7月，就出臺了《杭州市國有企業(yè)財務(wù)總監(jiān)管理試行辦法》（以下簡稱為《試行辦法》），該文件明確了財務(wù)總監(jiān)的職責(zé)、待遇和管理規(guī)定。同年9月，杭州市國有資產(chǎn)管理局、市投資控股公司和機電投資控股公司正式向5家國有企業(yè)委派了財務(wù)總監(jiān)。規(guī)定：財務(wù)總監(jiān)由委派方支付報酬和福利，不接受委派企業(yè)的報酬和福利，也不兼任其他職務(wù)。在人事上，財務(wù)總監(jiān)獨立于國有企業(yè)經(jīng)營者?！对囆修k法》還規(guī)定了財務(wù)總監(jiān)對企業(yè)財務(wù)活動的直接監(jiān)督權(quán)，財務(wù)總監(jiān)對企業(yè)內(nèi)部財務(wù)會計制度、計劃、預(yù)算和財務(wù)會計報告進行審核，并實行定期（月、季、年）報告制度。報告的內(nèi)容包括：企業(yè)財務(wù)會計制度的執(zhí)行情況、企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)會計信息質(zhì)量情況、企業(yè)經(jīng)營決策程序的執(zhí)行和重大投資項目的實施情況、企業(yè)重大經(jīng)營計劃與方案的執(zhí)行情況等。以上措施使財務(wù)總監(jiān)在經(jīng)濟上獨立于被委派制企業(yè)，又有相應(yīng)權(quán)力，從而可以放手履行職責(zé)。

　　從會計委派制在國有企業(yè)的實施效果看，加強了企業(yè)財務(wù)管理，對國有資產(chǎn)起到一定保護作用。

　?。?）行政事業(yè)單位會計委派制效益分析。

　　行政事業(yè)單位一般靠國家財政支持，即所謂“吃皇糧”。出于財政依賴的慣性，往往不重視資金的使用效益，浪費現(xiàn)象較嚴(yán)重，對其實行會計委派制，可加強該單位的財務(wù)監(jiān)督，提高資金使用效益。

　　實施會計委派制，首先提高了會計人員的自身素質(zhì)，規(guī)范了會計核算和財務(wù)管理。實行委派制后，通過“公開招聘，擇優(yōu)錄取”，大大提高了會計人員的文化水平。加上委派會計人員更有獨立性，利于采用規(guī)范的會計核算方法，保證會計信息的真實和完整，并促進了農(nóng)村村務(wù)公開制。而且，會計委派制加強了財務(wù)監(jiān)督力度，杜絕了一些不規(guī)范的收支行為，節(jié)約了大量不必要的開支，此外，實施會計委派制還有利于精兵簡政，節(jié)約開支。如東城區(qū)實行委派制后，會計人員由原來的108名減少到28名，每年節(jié)約工資100多萬元。

　　2.從宏觀經(jīng)濟角度分析。會計信息是一種經(jīng)濟信息，在市場經(jīng)濟條件下，各經(jīng)濟利益主體，如投資者、債權(quán)人、國家公共管理部門都需要依據(jù)會計信息進行決策。在改革開放條件下，經(jīng)濟的迅速發(fā)展使得少數(shù)人利欲熏心，利用虛假會計信息牟取私利。會計信息的扭曲，必然會影響到國家宏觀決策的正確性和我國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。因此，實行會計委派制，本質(zhì)上是一種以國家利益、社會公眾利益為先的強制性措施，以便從源頭上遏制腐敗，提高會計信息質(zhì)量。實行會計委派制的宏觀效益，體現(xiàn)在以下幾方面：

　?。?）加強了國家宏觀管理。社會主義市場經(jīng)濟同樣需要有序發(fā)展，除了市場自行調(diào)節(jié)外，國家宏觀調(diào)控也很重要。宏觀調(diào)控的基礎(chǔ)和對象是微觀經(jīng)濟，微觀經(jīng)濟的主體是各級行政、事業(yè)單位和具有多種所有制形式的各種各樣的廣大企業(yè)。國家宏觀調(diào)控就是依據(jù)各個微觀經(jīng)濟主體的運行情況進行決策，使國民經(jīng)濟健康有序地發(fā)展。在當(dāng)前會計信息污染嚴(yán)重的狀況下，實行會計委派制可以為國家宏觀調(diào)控決策提供真實可靠的會計信息，以增強政府的宏觀調(diào)控能力。另外，通過公開真實有效的會計信息，可以規(guī)范和促進資本市場的健康發(fā)展，凈化宏觀環(huán)境。

　?。?）加快了國有企業(yè)改革進程。不良資產(chǎn)是困擾國有企業(yè)的一個重要問題。據(jù)人行研究局統(tǒng)計數(shù)據(jù)，不良資產(chǎn)占國有資產(chǎn)總額的比重已由1995年的6.6%增加到1999年的10.2%.這表明，不良資產(chǎn)是經(jīng)濟增長緩慢的原因之一。而不良資產(chǎn)增加的實質(zhì)是企業(yè)經(jīng)營虧損。根子是管理不善，缺乏有效的投資管理機制。許多企業(yè)的經(jīng)營者素質(zhì)偏低，不重視資本成本，尤其是權(quán)益成本的補償；企業(yè)普遍缺乏投資結(jié)果的責(zé)任追究制度，決策程序不科學(xué)，導(dǎo)致投資效益低下。

　?。?）凈化了投資環(huán)境，加速改革開放。根據(jù)審計署1983年到1998年的統(tǒng)計資料，平均每年單位違紀(jì)金額與估計總體違紀(jì)金額基本呈遞增趨勢。特別是1998年，平均每單位違紀(jì)金額311.89萬元，估計總體違紀(jì)金額268878.68萬元，會計信息失真現(xiàn)象可見一斑。

　　實行會計委派制，有利于加強會計監(jiān)督，有效防范假賬真做、真賬假做，以及“賬外賬”、“小金庫”、資金體外循環(huán)等問題，提高企事業(yè)單位的會計信息質(zhì)量。會計信息環(huán)境的凈化，有利于提高國內(nèi)外投資者對中國經(jīng)濟的信心，有利于我國國民經(jīng)濟的發(fā)展。

　　二、會計委派制的成本分析

　　會計委派制的成本可以分為直接成本和間接成本。

　　1.會計委派制的直接成本分析。即會計人員的工薪和相關(guān)管理費。目前會計委派制委派的對象，是國有企業(yè)、行政事業(yè)單位和農(nóng)村集體經(jīng)濟。一般可認(rèn)為被委派的會計人員的工薪就是直接成本。但如不實行會計委派制，這部分工薪仍然不能節(jié)約，因為經(jīng)濟的發(fā)展離不開會計。所以，會計人員的工薪是會計委派制的無關(guān)成本，而從會計委派制在農(nóng)村的實施情況看，在一定程度上，這部分開支還呈現(xiàn)減少趨勢。

　　因此，會計委派制的直接成本也就只剩下了管理費用。被委派的會計人員由財政或政府指定的其它部門派出，其檔案及相關(guān)事項都得由專門機構(gòu)加以管理，就會發(fā)生人事考核、辦公等費用，以及該管理機構(gòu)人員的工資福利支出。這種成本是實行會計委派制必然發(fā)生的，也就是決策的相關(guān)成本。

　　2.會計委派制的間接成本分析。它是一種機會成本。是會計委派制所產(chǎn)生的負面影響，或某過程處理不當(dāng)?shù)膿p失。會計委派制是一種典型的政府行為，以下兩種風(fēng)險都會導(dǎo)致機會成本的增加：

　?。?）由于相關(guān)信息不對稱，委派的會計“架空”的風(fēng)險。因被委派的會計屬“外來戶”，不可能對各企業(yè)的生產(chǎn)過程、工藝流程、經(jīng)營狀況完全了解，加上企業(yè)經(jīng)營者可能將其看成“異己”，有意阻止會計人員熟悉企業(yè)情況和開展正常業(yè)務(wù)。這樣，企業(yè)的內(nèi)耗可能就消磨了會計委派制的優(yōu)越性。如被委派會計不但起不到應(yīng)有的監(jiān)督作用，經(jīng)營者和會計人員的矛盾沖突反而會延誤正常工作，形成新的損失

　?。?）委派會計被接受委派單位收買，共同制造虛假會計信息的風(fēng)險。由于會計委派制關(guān)于被委派會計獨立行使會計職責(zé)的權(quán)力，企業(yè)經(jīng)營者如需進行會計造假，就必須得到會計人員的合作。在利誘之下，有的委派會計可能與企業(yè)經(jīng)營者沆瀣一氣，通同作弊，造成國有資產(chǎn)的大量流失。

　　三、會計委派制的發(fā)展對策及展望

　　根據(jù)“成本—效益”分析，會計委派制還是利大于弊，在當(dāng)前歷史條件下，不失為解決會計信息失真問題的一劑良方。應(yīng)采取以下措施加以完善：

　　1.提高委派會計的素質(zhì)。被委派會計應(yīng)具備較高專業(yè)水準(zhǔn)和道德素質(zhì)，同時應(yīng)具較好親和力，能夠與各方面開展合作?？梢韵蚴袌龉_招標(biāo)，選拔優(yōu)秀會計人員擔(dān)任該項工作。這樣，也有利于協(xié)調(diào)委派會計同接受單位的關(guān)系。

　　2.設(shè)置專門機構(gòu)管理委派會計。應(yīng)設(shè)置精干的機構(gòu)，對委派會計進行統(tǒng)一管理，負責(zé)會計人員的人事調(diào)遣，業(yè)績考核與獎懲。該機構(gòu)可按行政區(qū)在政府部門設(shè)置，或?qū)⑵渑c現(xiàn)行各地區(qū)、部門的相關(guān)機構(gòu)合并設(shè)置，以節(jié)約開支，降低會計委派制的直接成本。比如，按委派對象的不同，可以考慮設(shè)置在財政、國有資產(chǎn)管理等不同部門。

　　3.加強委派會計人員的后續(xù)管理。要建立委派會計人員的各項管理制度，包括選拔聘用制度、重大事項報告制度、以及業(yè)務(wù)考核、獎懲、輪崗、繼續(xù)教育制度等。特別應(yīng)加強會計人員的專業(yè)知識和職業(yè)道德教育。同時，應(yīng)改革委派會計的薪酬制度，可考慮實行“工薪+期酬”的分配制度。工薪即工資和獎金，基本工資按崗位設(shè)計，應(yīng)相當(dāng)于同行業(yè)平均水平；按其勞動的質(zhì)與量，發(fā)放獎金。期酬不同于工資，由管理機構(gòu)根據(jù)會計人員的業(yè)務(wù)能力和一貫表現(xiàn)按工作年限確定一筆酬金存入銀行（應(yīng)有透明度），隨年限增長但不發(fā)放，到一定期限才能支取，如果該會計人員違法亂紀(jì)，給國家造成重大損失，則取消這筆報酬。以起到激勵和約束作用。

　　會計委派制是特定歷史階段的產(chǎn)物，它終將退出歷史舞臺。會計由政府部門委派，不符合現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展方向。隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展，以及會計人才市場的規(guī)范，會計監(jiān)督將由政府監(jiān)督變成所有者監(jiān)督；而會計監(jiān)督，從更高層次來說，更應(yīng)強調(diào)對會計的監(jiān)督。應(yīng)逐步建立和規(guī)范會計人才市場，最終實現(xiàn)會計行業(yè)自律，來取代會計委派制。

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