2001年11月，美國能源巨摯安然公司會計造假案爆發(fā)，之后，世通、施樂等財務(wù)欺詐案又先后曝光，一系列的會計造假丑聞表明現(xiàn)在的公司治理制度和財務(wù)報告體系存在很多缺陷，對問題的反思很快就集中到會計職業(yè)界，集中到報表編制和審計所依據(jù)的會計準則上來。本文主要是通過對美國會計準則現(xiàn)狀的分析，提出理想的會計準則應(yīng)該具備的特征，并就我國準則制定提出政策建議。

　　一、美國會計準則的現(xiàn)狀

　　1.美國公認會計準則的原則性特征

　　原則基礎(chǔ)的會計準則（Principles-based standards），也稱作概念基礎(chǔ)的會計準則（Concepts-based standards），或概念式準則（Conceptual standards）。其特點是：沒有或只有很少的例外及備選會計方法；很少量的詳細的實施指南；財務(wù)報告編制和審計要依賴大量的職業(yè)判斷。FASB認為以原則為基礎(chǔ)的會計準則具有如下優(yōu)點：[1]①適用范圍更廣，更容易理解；②可以更清晰地傳遞交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)；③極少的例外情況，有利于增強會計信息的可比性；④對不斷變化的金融和經(jīng)濟環(huán)境的反應(yīng)更快；⑤能促進FASB與IASB之間的合作，共同致力于制定高質(zhì)量、高透明度的會計準則。

　　縱觀美國會計準則的制定歷史，美國將會計準則納入正式的會計規(guī)范體系應(yīng)該是在1939年以后。在會計準則的制定過程中，準則制定機構(gòu)先后從會計程序委員會（CAP，1938—1958年），到會計原則委員會（APB，1959—1972年），至今日的FASB （1973-），準則制定機構(gòu)數(shù)次更替的主要原因是前兩任準則制定機構(gòu)制定的會計準則之間缺乏一致的概念基礎(chǔ)和系統(tǒng)的理論框架。所以，F(xiàn)ASB成立伊始，除了針對重大的會計問題，制定相應(yīng)的會計準則外，就全力打造一個統(tǒng)一的理論架構(gòu)，其結(jié)果即為先后發(fā)表的7輯《財務(wù)會計概念說明》，該系列概念說明的內(nèi)容包括財務(wù)報表的目標、會計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)報表要素、報表要素的確認和計量原則等基礎(chǔ)性問題，構(gòu)成了一個系統(tǒng)的概念框架，F(xiàn)ASB制定的會計準則，基本上就是以此概念框架為指導(dǎo)的。特別是概念框架中對會計要素定義后，只有符合概念框架中定義要求的要素，才會被計量和確認，納入財務(wù)報告，也就是說，至少站在報表編制者的角度，只有滿足財務(wù)報告要素定義的項目對投資者來說才是相關(guān)的。所以，從會計準則制定以概念說明為基礎(chǔ)框架來看，應(yīng)該說美國的會計準則還是以原則為基礎(chǔ)的。

　　另一方面，根據(jù)財務(wù)會計概念說明第二輯，會計準則對要素確認與計量的要求是以會計信息的質(zhì)量特征為基礎(chǔ)的，會計信息最主要的質(zhì)量特征是決策有用性，表現(xiàn)為相關(guān)性、可靠性和可比性。Schipper認為，實現(xiàn)可比性和一致性的愿望，是制定財務(wù)報告準則的原因。[2]也就是說，不同企業(yè)和一個企業(yè)的不同時期，如果相同的業(yè)務(wù)用相同的方式去處理，不同的實體以及一個實體不同時點上的財務(wù)報告，才有可能進行比較和評價。只要同意可比性是合理的，相關(guān)性和可靠性就有助于決定合適的準則。從美國公認會計原則（GAAP）致力于提供可比、相關(guān)和可靠的財務(wù)報告這個角度來看，它也是以原則為基礎(chǔ)的。

　　美國現(xiàn)行公認會計原則中不乏原則基礎(chǔ)準則的例子。頒布比較早的如財務(wù)會計準則公告SFAS No.34（利息費用資本化）和SFAS No.52（外幣折算），最近頒布的如SFAS No.141（企業(yè)合并）和SFAS No.142（商譽和其他無形資產(chǎn)），特別是SFAS No.141和SFAS No.142這兩項會計準則，對所有的企業(yè)合并只要求唯一的會計處理方法，即購買法；要求被購并的有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)均以公允價值計量；要求將購并中產(chǎn)生的商譽確認為一項資產(chǎn)，并定期進行減值測試，而不是定期攤銷。這三個方面均體現(xiàn)出原則基礎(chǔ)的特征。

　　2.美國會計準則的規(guī)則性特征和原因

　　規(guī)則基礎(chǔ)的會計準則（Rules-based standards），也稱作界限準則（Bright line standards），或菜單式準則（Cookbook standards）。其特點主要表現(xiàn)為詳細具體，有大量的界限檢驗（Bright-line test）、處理范圍及處理方法的例外（Exceptions）和數(shù)量眾多的操作指南（Guidance）。美國會計準則的制定越來越規(guī)則化，這主要表現(xiàn)在：

　　（1）美國現(xiàn)行公認會計原則中存在大量的數(shù)量界限。被廣受指責的是特殊目的實體的3％的合并界限以及融資租賃業(yè)務(wù)的75％和90％的確認標準；在會計原則委員會第16號意見書中，規(guī)定了權(quán)益結(jié)合法應(yīng)用的12條標準，這些標準幾乎都是界限檢驗。界限檢驗的目的是為了提供清楚簡單的結(jié)果，但是界限檢驗卻容易演變?yōu)闀嫈?shù)字游戲，導(dǎo)致不能反映經(jīng)濟實質(zhì)的會計處理，特別是在界限兩側(cè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，經(jīng)濟實質(zhì)未必有什么區(qū)別，但由于運用了不同的處理方法，導(dǎo)致了截然不同的經(jīng)濟后果。即使審計師，面對按界限設(shè)計的經(jīng)濟交易，也難以提出反駁的理由。

　?。?）準則制定者規(guī)定處理范圍和處理方法例外的目的是希望避免與大量已存在的準則相沖突，并減少收益的變動性。例如，在SFAS No.133中，就規(guī)定了衍生金融工具會計處理的9種例外情況；在SFAS N0.115中對有價證券劃分了3種情況，規(guī)定了3種可供選擇的會計處理方法；等。如果某項準則存在大量例外，則說明要么制定準則的基礎(chǔ)性原則不使用，要么準則的范圍過于寬泛，都存在準則重構(gòu)的需要。

　?。?）界限檢驗和眾多例外事項的直接結(jié)果就是為此制定了大量詳細的具體的實施指南。具體詳盡的實施指南在一定程度上消除了職業(yè)判斷上的差異，提高了可比性；使報表編制者和審計師具有共同的認知基礎(chǔ)和假設(shè)，增加了報表數(shù)字的可驗證性；同時，還減少了與監(jiān)管機構(gòu)（主要指SEC）之間的事后爭論，減少了訴訟，減少了SEC事后的咨詢和解釋的時間和成本。任何事情皆有利有弊，詳細的指南和過多的細節(jié)容易模糊準則背后的目標，會增加執(zhí)行的難度，又提供了根據(jù)技術(shù)性規(guī)則進行交易設(shè)計的機會，容易發(fā)生盈余管理行為。[3]

　　那么，為什么美國的會計準則會逐漸發(fā)展為規(guī)則基礎(chǔ)呢？我們從兩個角度進行分析：

　?。?）圍繞著會計信息的編制和使用，存在兩對突出的矛盾：一是報表編制者與報表使用者之間的信息供應(yīng)和信息需求的矛盾，二是審計師與客戶（報表編制者）之問的監(jiān)督和被監(jiān)督的矛盾，后者對準則制定的影響尤甚，而具體詳盡的規(guī)則能在一定程度上緩解這對矛盾。有人說，美國會計準則中的規(guī)則性傾向是“需求驅(qū)動”的結(jié)果，特別是報表編制者和審計師強烈要求的結(jié)果。剛性的會計準則，減少了職業(yè)判斷上的差異，有利于審計師履行監(jiān)督職能時做出明確的抉擇。種種實證研究結(jié)果表明，降低法律風險，是審計師力推會計準則具體化的主要原因。報表編制者需要具體的會計準則，以減少交易安排的不確定性；證券監(jiān)管者需要具體的準則，因為具體的準則更容易監(jiān)督執(zhí)行。就連SEC也承認，在某些特定情況下，規(guī)則基礎(chǔ)準則所提供的額外指南和更多細節(jié)可以帶來更大程度的一致。[4]

　　（2）準則制定機構(gòu)較多，有很多機構(gòu)都有制定和發(fā)布準則的權(quán)力。美國證券交易委員會（SEC）、會計程序委員會（CAP，1938—1958年）、會計原則委員會（APB，1959—1972年）、財務(wù)會計準則委員會（FASB，1973—）及其工作人員、美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）的會計準則執(zhí)行委員會、緊急問題工作組（EITF）等機構(gòu)都曾發(fā)布過至今仍在使用的公認會計標準。當然，這些標準的權(quán)威性不盡相同注。

　　各準則制定機構(gòu)制定的準則難免存在沖突，帶來執(zhí)行中選擇和比較的困難，沖突的協(xié)調(diào)也需要花費大量的時間和成本。2002年年《薩班斯-奧克斯利法案》公布后，美國注冊會計師協(xié)會不再負責公布“權(quán)威性”的會計標準；緊急問題工作組所頒布的結(jié)論也要經(jīng)過FASB的審核認可。所以，目前只剩下FASB一家權(quán)威的準則制定機構(gòu)，SEC仍將行使其最終的否定權(quán)和監(jiān)督權(quán)。

　　理想的會計準則

　　由以上論述可以看出，規(guī)則基礎(chǔ)和原則基礎(chǔ)的會計準則各有其優(yōu)點，也有其局限性，美國的會計準則既非完全的規(guī)則基礎(chǔ)，也非完全的原則基礎(chǔ)。

　　目前世界各國尚無完全以原則為基礎(chǔ)的準則的例子。有人認為，國際會計準則理事會制定的國際財務(wù)報告準則及其前身國際會計準則委員會所制定的國際會計準則是原則基礎(chǔ)的，這種說法自有它的道理，對此我們不妄加評論。不過，僅僅根據(jù)準則數(shù)量的多少來判斷一套準則體系的特征未免失之偏頗。

　　高質(zhì)量的財務(wù)報告需要高質(zhì)量的會計準則，那么，什么是理想的會計準則（Ideal Standards）？什么樣的制定方法能保證準則的高質(zhì)量呢？我們認為，一項理想的高質(zhì)量會計準則都應(yīng)該具有以下特點：

　　1.理想的會計準則首先必須將財務(wù)會計的目標放在首位。

　　會計準則產(chǎn)生的直接動因是企業(yè)投資者及其他利益相關(guān)者了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，會計準則就是為了保證會計信息全面、真實、相關(guān)、可靠和可比等質(zhì)量特征而制定的對會計行為的規(guī)范，所以理想的會計準則必須把財務(wù)會計的目標放在首位。財務(wù)會計的目標也就是其最終財務(wù)報告的目標。根據(jù)財務(wù)會計概念說明，編制財務(wù)報告應(yīng)為現(xiàn)在的和潛在的投資者、信貸者以及其他用戶提供信息，所提供的信息要有助于他們對以下各種期望的現(xiàn)金收入來源，估量其金額、時間和偶然性：股利或利息、出售或贖賣證券所得、到期證券或借款的清償。當然，財務(wù)會計概念框架第一輯中也明確提出，“確定目的和概念，這件事本身不會直接解決財務(wù)會計和編制報告的各種問題。但是目的和概念是解決各種問題的工具。”很明顯，無論什么特征的會計準則，都應(yīng)該以實現(xiàn)財務(wù)會計的目標為出發(fā)點。

　　2.理想的會計準則應(yīng)當具備平衡會計信息的各種質(zhì)量特征。

　　根據(jù)財務(wù)會計的目標，對投資和信貸決策有用的會計信息最重要的質(zhì)量特征是相關(guān)性和可靠性。投資者和債權(quán)人在決策時，不可避免地要對所獲取的信息進行評價、比較，從而完成投資方案的選擇、修正和證實，即會計信息必須具有可比性。

　　財務(wù)會計的機制不要求直接計量一家企業(yè)的價值，但是它所提供的信息，對想要估計其價值的人們可能會有所助益。①規(guī)則基礎(chǔ)的準則依靠明確的界限和方法實現(xiàn)可比性，原則基礎(chǔ)的準則希望通過對業(yè)務(wù)經(jīng)濟實質(zhì)的反映實現(xiàn)可比性。FASB在2002年10月的征求意見稿中，重申了其“建立高質(zhì)量的會計準則，通過提供對目前和潛在投資者、債權(quán)人和其他使用者做出投資、放貸和其他類似決策有用的信息而服務(wù)于公眾利益”的使命，指出“決策有用信息的基本質(zhì)量是相關(guān)性、可靠性”，并對相關(guān)性、可靠性作了具體的闡述。相關(guān)性、可靠性、可比性這幾個質(zhì)量特征不可能并重，因此，一項理想的準則必須對會計信息的各項質(zhì)量特征進行恰當?shù)臋?quán)衡。

　　3.理想的會計準則必須要能反映經(jīng)濟現(xiàn)實，中立、無偏。

　　編制財務(wù)報表就是把企業(yè)的經(jīng)濟現(xiàn)實轉(zhuǎn)化為會計語言。無論準則制定者采用什么方法制定會計準則，管理當局和審計師都不可避免地在編制和鑒證公司財務(wù)報表時，采取許多解釋性活動。

　　AAA的財務(wù)會計準則委員會在應(yīng)FASB之邀發(fā)表的評論中明確提出，用于指導(dǎo)財務(wù)報告和準則制定的，是業(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)，而非形式。反映經(jīng)濟現(xiàn)實的準則是中立、無偏的。會計信息的偏向，可能是計量方法的原因，也可能是報表編制者無意識或有意識的行為引起的。為了取得預(yù)定的結(jié)果，或誘發(fā)一種特定的行為而有意發(fā)生的偏向所導(dǎo)致的財務(wù)報告是侵略性財務(wù)報告（Aggressive reporting）。理想的會計準則要能防止侵略性財務(wù)報告的出現(xiàn)，做到中立、無偏。實務(wù)中，侵略性財務(wù)報告往往傾向于產(chǎn)生與管理當局動機一致的結(jié)果，它可以使財務(wù)報告的構(gòu)成要素偏高或偏低，這種偏向不一定就是提高利潤，也不僅僅限于利潤表要素，還可以是資產(chǎn)負債表要素。②會計的中立性，對制定會計準則的人們比之利用準則來編制報表的人們更為重要，但其概念對兩者來說基本上是一樣的，維持中立的方法也相同注。③

　　4.理想的會計準則需要大量的職業(yè)判斷

　　在規(guī)則基礎(chǔ)準則下，任何情況所適用的會計處理方法都是直接確定的，至少在理論上，縮小了必要的職業(yè)判斷的范圍。但是，在以規(guī)則為基礎(chǔ)的環(huán)境中，也需要應(yīng)用大量的職業(yè)判斷，這種判斷集中于許多復(fù)雜例外的情況和相互沖突的應(yīng)用指南中確定相應(yīng)的會計處理方法。目標導(dǎo)向-原則基礎(chǔ)的準則更需要依賴報表編制者和審計師大量的職業(yè)判斷。

　　職業(yè)判斷具有強烈的主觀性。正確的職業(yè)判斷要求從業(yè)者要具備足夠的專業(yè)知識和良好的職業(yè)道德。在原則基礎(chǔ)準則下，會計人員和審計師的專業(yè)知識的類型和數(shù)量都會不同于規(guī)則基礎(chǔ)下的要求，特別是在計量方法上，要反映資產(chǎn)的真實價值和收益的真實水平，必然普遍采用公允價值計量屬性和折現(xiàn)的現(xiàn)金流量法，基于職業(yè)判斷的估計就顯得特別重要。

　　5.理想的會計準則仍需要適量的應(yīng)用指南。

　　目標導(dǎo)向-原則基礎(chǔ)的準則相對來說應(yīng)該很少有例外事項，但也需要輔以一定數(shù)量的應(yīng)用指南。比如，商譽減值測試會遇到這樣的操作問題：商譽減值測試應(yīng)該在企業(yè)的哪個層面上進行，多長時問進行一次？既然商譽不能單獨計量，與企業(yè)的其他可辨認資產(chǎn)分開，那么如何進行減值測試？如果商譽減值了，又如何重新計量？上述問題有多少需要包括在準則中，詳細程度如何？只有原則性規(guī)定顯然無法進行實務(wù)操作。所以，準則制定者仍有責任繼續(xù)提供權(quán)威的實施指南，但數(shù)量不可能太多。由于EITF的作用和運作程序發(fā)生了變化，其所處理問題的數(shù)量必然會大大減少。但實務(wù)中報表編制者和審計師、財務(wù)分析師等對應(yīng)用指南的需要不可能因此而減少。

　　應(yīng)用指南的提供可能會通過一些非正式的途徑協(xié)助完成。根據(jù)SEC提供的研究報告，這種非正式的應(yīng)用指南有幾種可能的來源：大會計公司（個人的或合伙的）、職業(yè)組織（如美國注冊會計師協(xié)會、國際財務(wù)經(jīng)理協(xié)會、管理會計師協(xié)會）、行業(yè)團體和學(xué)術(shù)界（主要通過在專業(yè)和學(xué)術(shù)性雜志上發(fā)表文章的方式）。另外，美國SEC的工作人員也將繼續(xù)在這一過程中發(fā)揮作用。當然在目標導(dǎo)向-原則基礎(chǔ)的準則下，這些應(yīng)用指南應(yīng)屬于非權(quán)威性文獻，不可以和FASB公布的會計準則相提并論。

　　三、我國的現(xiàn)狀

　　自1992年以來，我國先后頒布過一項《企業(yè)會計準則》和16個具體準則，以及一套歷經(jīng)多次修訂的《企業(yè)會計制度》。中國證監(jiān)會在1992年成立后，也先后發(fā)布了一系列與上市公司信息披露有關(guān)的法規(guī)，并不斷更新。一般認為，《企業(yè)會計準則》主要闡述了會計假設(shè)、核算原則、會計要素的確認和計量、財務(wù)報表等基礎(chǔ)性問題，基本上相當于概念框架。比之美國的財務(wù)概念說明，我國的《企業(yè)會計準則》作為一個概念性基礎(chǔ)要簡單得多。2001年修訂的《企業(yè)會計制度》列入了“實質(zhì)重于形式”的核算原則，算是對基本會計準則的一個補充，實質(zhì)重于形式原則更需要報表編制者和審計師的職業(yè)判斷。具體會計準則包括準則（中文）、準則（英文）、指南、講解和國際比較五個部分。由于準則的頒布基本上與證券市場的危機有關(guān)，屬“救火式”的，出臺時間緊迫，未能反復(fù)公開征詢意見，準則的質(zhì)量自然會受到影響。有些準則實施不久，就進行了修訂?！镀髽I(yè)會計制度》更是多次修正。

　　我國的具體準則中存在許多明確的數(shù)量界限的規(guī)定，在《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》的指南部分，有三個數(shù)量界限：關(guān)聯(lián)方銷售占總收入比例的10％及以上屬于應(yīng)當披露的重大交易；投資方對被投資方的投資比例占20—50％屬于重大影響；以及判斷主要投資者個人的10％的比例。《租賃》準則的指南部分，也規(guī)定了融資租賃業(yè)務(wù)判斷的界限標準：續(xù)租租金遠低于正常租金（70％）；名義購買價遠低于購買日公允價值（5％）；租賃期限遠大于尚可使用期限（70％）；最低租賃付款額的現(xiàn)值相當于租賃資產(chǎn)原賬面價值（90％）。還有以最低租賃付款額記錄資產(chǎn)和長期應(yīng)付款的30％的標準。值得一提的是，中國證監(jiān)會所規(guī)定的6％（原為10％）的凈資產(chǎn)收益率的配股線也成了企業(yè)會計處理所遵循的一個數(shù)量界限。相反的變動也有，如，1998年以前，原來的行業(yè)會計制度中對壞賬準備提取采用的是年末應(yīng)收賬款余額百分比法，計提比例因行業(yè)而不同，工商企業(yè)是年末應(yīng)收賬款余額的3～5‰。新的會計制度列出了三種方法，不再規(guī)定提取比例，給了報表編制者職業(yè)判斷的自由度?，F(xiàn)行會計規(guī)范中八項準備的計提也需要企業(yè)和審計師運用專業(yè)知識進行判斷。

　　另外，我國還有五項具體準則進行過修訂。④修訂后的準則基本取消了公允價值的使用?！冬F(xiàn)金流量表》準則報表的格式由繁而簡。修訂后的《債務(wù)重組》準則取消了債務(wù)重組收益記入“營業(yè)外收入”的做法。沈振宇以《企業(yè)會計準則——非貨幣性交易》修訂前后，進行非貨幣性交易的上市公司為研究對象，研究了準則變化與上市公司非貨幣性交易行為變化之間的關(guān)系，認為《企業(yè)會計準則——非貨幣性交易》的修訂是從原則導(dǎo)向轉(zhuǎn)向規(guī)則導(dǎo)向。[5]并得出研究結(jié)論：上市公司進行非貨幣性交易的目的是操縱利潤。在原則導(dǎo)向會計準則下，上市公司在準則允許范圍內(nèi)選擇不同的會計政策操縱利潤，在規(guī)則導(dǎo)向會計準則下，設(shè)計不同的交易內(nèi)容規(guī)避規(guī)則的約束操縱利潤?？傊覈臏蕜t制定，也是兼顧原則基礎(chǔ)和規(guī)則基礎(chǔ)的雙重特征。

　　結(jié)語：

　　高質(zhì)量的財務(wù)報告依賴于會計標準、會計與審計實踐以及立法和管制這三大支柱，而后兩部分可以歸結(jié)為會計標準的實施問題。類似美國公司的財務(wù)欺詐在世界各國上市公司中并不罕見，財務(wù)會計方面出現(xiàn)的這些問題并不完全是準則制定方面的原因引起的，而是財務(wù)報告體系中從管理當局到外部審計師、審計委員會、董事會、財務(wù)分析師、評級機構(gòu)、公司顧問、監(jiān)管機構(gòu)與投資者之間的制衡未能阻止或發(fā)現(xiàn)在那些大公司中已經(jīng)存在了相當時間的重大舞弊，是政治、經(jīng)濟、社會、文化、環(huán)境、法制、監(jiān)管、公司治理、財務(wù)分析師等一系列問題在會計上的集中體現(xiàn)，如果治理、監(jiān)管等問題不能得到根本解決，單純地改變會計準則是沒有用處的。

　　其實，目標導(dǎo)向-原則基礎(chǔ)的準則與規(guī)則基礎(chǔ)的準則之間，并沒有一個明確的界限，兩者之問更多地體現(xiàn)為準則制定指導(dǎo)思想的差異。會計準則作為一種制度安排，本身具有不完全性，[7]制度的過時、修正是正常的，美國準則制定機構(gòu)的不斷更替本身就反映了其對理想會計準則的不懈追求。在準則的制訂上，F(xiàn)ASB建立了較為嚴密的、透明度很高的、相當民主的工作程序。盡管存在諸多問題，但是美國的公認會計準則仍不失為世界上最完善、最先進的會計標準。原則基礎(chǔ)的準則是建立在健全的公司制度、完備的法律體系、和擁有大量的高素質(zhì)專業(yè)人才的基礎(chǔ)上的。而我國的經(jīng)濟、政治、文化、法制環(huán)境、從業(yè)人員素質(zhì)都不同于美國和其他任何一個國家，至少在現(xiàn)階段是不適合完全采用以原則為基礎(chǔ)的會計準則體系的。但強調(diào)概念框架和目標導(dǎo)向，對我國的準則制定仍不乏借鑒意義。

　　注釋：

　?、賷錉栃凶g，論財務(wù)會計概念，中國財政經(jīng)濟出版社，1993年。

　?、谝话闱闆r下，如果涉及到利潤，有偏財務(wù)報告都是指夸大利潤，如果交易的結(jié)果是減少了當年利潤，則會被認為是不重要的或穩(wěn)健的處理，實務(wù)。這樣的財務(wù)報告一般不叫侵略性財務(wù)報告。但本文認為，只要是為了既定的目的偏離了經(jīng)濟現(xiàn)實，就應(yīng)該是侵略性的財務(wù)報告。

　?、蹔錉栃凶g，論財務(wù)會計概念，中國財政經(jīng)濟出版社，1993年。

　?、苓@五項準則是《現(xiàn)金金流量表》、《債務(wù)重組》、《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》、《非貨幣性交易》和《投資》。修訂后的準則都是在2001年1月18日頒布，2001年1月1日開始實施的。

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　　[7]林鐘高，吳利娟。會計準則制定模式：原則導(dǎo)向抑或規(guī)則導(dǎo)向？[J].財務(wù)與會計，2003，（9）。