加入WTO后，一大批國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師將以各種形式來(lái)華執(zhí)業(yè)，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所不僅要面對(duì)與國(guó)內(nèi)同行的競(jìng)爭(zhēng)，還要面對(duì)國(guó)外同行的競(jìng)爭(zhēng)。面對(duì)新形勢(shì)，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)如何抓住機(jī)遇，迎接挑戰(zhàn)，加快發(fā)展，是我們必須研究解決的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。

　　一、目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在的問(wèn)題

　　1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏獨(dú)立性。我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在建立之初多是由政府部門、科研單位、企業(yè)、社會(huì)團(tuán)體等法人出資設(shè)立的，這些法人是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“單位”，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與這些“單位”在人員、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)、名稱等方面有著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。這種體制容易形成兩種不良后果：一是從業(yè)人員缺乏獨(dú)立執(zhí)業(yè)意識(shí)；二是從業(yè)人員風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄，從而導(dǎo)致市場(chǎng)執(zhí)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的無(wú)序和執(zhí)業(yè)質(zhì)量難以保證。尤其是政府部門的，風(fēng)險(xiǎn)由國(guó)家承擔(dān)，業(yè)務(wù)由國(guó)家政府部門委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所展開(kāi)。雖然截至1999年底，我國(guó)會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)已完成脫鉤改制，但仍普遍存在形散神不散的舊式底蘊(yùn)，這就導(dǎo)致會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)公正客觀性難以形成。另?yè)?jù)統(tǒng)計(jì)，脫鉤改制后全國(guó)共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所4 805家，因聯(lián)合、兼并、不符合辦所條件等原因比以前減少了1 000家。體制改革帶來(lái)的積極效應(yīng)開(kāi)始顯現(xiàn)，但一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，仍面臨諸如行政部門的干預(yù)、上市公司對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)擁有主導(dǎo)的選擇權(quán)以及客觀利益的牽制，從而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告摻入了不少“雜質(zhì)”。

　　2.與會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)相關(guān)的法律條文日趨完備，監(jiān)督體系也基本建立，但監(jiān)督的效率和執(zhí)法的質(zhì)量仍存在許多需要改進(jìn)和提高的地方。目前，我國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰僅限于行政處罰，而且當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所因參與造假或重大失職時(shí)尚未形成相應(yīng)的民事賠償機(jī)制。在被審計(jì)單位出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有審計(jì)責(zé)任，按照國(guó)際通行的“深口袋”原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要承擔(dān)一定的民事賠償責(zé)任，因?yàn)楦鲊?guó)審計(jì)準(zhǔn)則中都要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師審慎地選擇被審計(jì)單位。這與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所那種“迎合”性地選擇被審計(jì)對(duì)象形成了鮮明的制度差異。在發(fā)達(dá)國(guó)家，信用自律機(jī)制和法律環(huán)境的完善使那些不道德行為的實(shí)施者為其行為付出了高昂的代價(jià)。美國(guó)金融市場(chǎng)200多年的歷史上，至今還沒(méi)有一家大型金融服務(wù)公司在受到刑事起訴后能繼續(xù)生存。相對(duì)而言，正處于轉(zhuǎn)型期的中國(guó)，雖然市場(chǎng)機(jī)制不斷發(fā)育，相應(yīng)的法律文件也陸續(xù)出臺(tái)，但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境遠(yuǎn)未形成，法律對(duì)會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)的不道德行為的制裁也只是體現(xiàn)在行政法方面，而在民法中以及建立相關(guān)的賠償機(jī)制方面，目前仍是一道無(wú)法破解的“方程式”。

　　3.專業(yè)能力不足，職業(yè)操守缺位。目前，60歲以上的注冊(cè)會(huì)計(jì)師所占比重超過(guò)52％，40歲以下的所占比重不到20％，注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中的年齡斷層現(xiàn)象嚴(yán)重。而且，經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試合格、進(jìn)入會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作的注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅占注冊(cè)會(huì)計(jì)師總數(shù)的33％，具有大學(xué)本科學(xué)歷的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也僅占16％。另外，在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，有64％是1990年后成立的，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)相當(dāng)有限。這些都意味著我國(guó)現(xiàn)階段注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力普遍不高。

　　國(guó)家審計(jì)署2001年組織對(duì)16家具有對(duì)上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所2001年完成的審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行了檢查，結(jié)果表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量令人擔(dān)憂。在檢查中，有關(guān)部門共抽查了上述會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的32份審計(jì)報(bào)告，并對(duì)21份審計(jì)報(bào)告所涉及的上市公司進(jìn)行了審計(jì)調(diào)查，調(diào)查發(fā)現(xiàn)有14家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了23份嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，造成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息虛假71.43億元，涉及41名注冊(cè)會(huì)計(jì)師。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量存在的問(wèn)題主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)已查明的上市公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息虛假問(wèn)題隱瞞未披露；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的審計(jì)仍存在重大疏漏。

　　從更深層面縱向追溯，除歷史造成的年齡斷層和知識(shí)經(jīng)驗(yàn)缺乏外，市場(chǎng)中對(duì)審計(jì)專業(yè)能力的需求不足。換言之，正常專業(yè)能力需求不足也是不可回避的事實(shí)，而在一個(gè)“劣幣驅(qū)逐良幣”的制度環(huán)境與社會(huì)現(xiàn)狀中，遵循職業(yè)道德反而成為“反?！敝e。

　　二、我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境

　　入世后，會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)將呈多元化、多層次、全方位的格局。具體地說(shuō)，有下列幾方面：

　　1.強(qiáng)悍的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)公司進(jìn)入我國(guó)市場(chǎng)后，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所首先面臨的問(wèn)題是不斷加劇的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。這些國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所均有良好的信譽(yù)、豐富的經(jīng)驗(yàn)、嚴(yán)格的質(zhì)量控制體系和健全的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制，輔之以全球性的市場(chǎng)網(wǎng)絡(luò)，這些都是目前國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所無(wú)法相比的。體現(xiàn)在：

　?。?）職業(yè)信用的較量。入世后國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)公司憑借其嫻熟的專業(yè)技術(shù)，良好的職業(yè)信用，以及固有的品牌效應(yīng)，根據(jù)中方對(duì)會(huì)計(jì)市場(chǎng)開(kāi)放的承諾，首先會(huì)在上市公司審計(jì)、評(píng)估等方面給國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)激烈的沖擊，而對(duì)地方性的會(huì)計(jì)中介的影響則不會(huì)很大。目前，我國(guó)的上市公司在審計(jì)、評(píng)估方面的業(yè)務(wù)主要是由國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)執(zhí)行的。但是，由于競(jìng)爭(zhēng)的體制性缺陷以及在這一體制中滋生的對(duì)職業(yè)道德的漠視，使我國(guó)的會(huì)計(jì)中介普遍存在信用缺陷問(wèn)題。國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)公司依法執(zhí)業(yè)長(zhǎng)期培育的信用效應(yīng)以及他們所提供的公正審計(jì)報(bào)告在全球范圍內(nèi)有良好的口碑。隨著中國(guó)證券市場(chǎng)的不斷發(fā)展和股東權(quán)益意識(shí)、法律意識(shí)的不斷增強(qiáng)，他們要求信息公開(kāi)化，要求有信譽(yù)的會(huì)計(jì)中介做他們的公證人，其選擇中介會(huì)計(jì)組織的目標(biāo)就自然瞄上了那些信譽(yù)好、有實(shí)力的對(duì)象。

　　（2）培訓(xùn)業(yè)務(wù)方面。入世后，我國(guó)將在原已接軌的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)的基礎(chǔ)上進(jìn)一步頒布一些新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以期與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致。而我國(guó)國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員在吸收、消化和運(yùn)用這些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面仍需要時(shí)間。因此，職業(yè)培訓(xùn)問(wèn)題就顯得特別突出。而國(guó)外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)國(guó)際準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)和精神了如指掌，加之不但收入高，而且風(fēng)險(xiǎn)低，他們將在會(huì)計(jì)培訓(xùn)市場(chǎng)中有先天的優(yōu)勢(shì)。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的培訓(xùn)業(yè)務(wù)只占其業(yè)務(wù)總量的很少一部分，經(jīng)驗(yàn)也明顯不足。

　　2.人才方面的競(jìng)爭(zhēng)。國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)公司進(jìn)入我國(guó)市場(chǎng)后，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所將面臨的最大挑戰(zhàn)是人才的競(jìng)爭(zhēng)。一方面，“四大”公司要進(jìn)入中國(guó)，首先必須擁有熟悉中國(guó)會(huì)計(jì)政策、熟悉中國(guó)會(huì)計(jì)中介業(yè)務(wù)的CPA人才，因此，“四大”公司將以高價(jià)到我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所挖掘CPA高級(jí)人才。他們將憑借其良好的用人機(jī)制、優(yōu)厚的工資待遇、優(yōu)越的工作條件來(lái)吸引會(huì)計(jì)中介的高層管理人才和技術(shù)人才。這樣必然造成國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)的精英外流，并相應(yīng)帶走一部分客戶，將會(huì)出現(xiàn)新的人才外流現(xiàn)象，對(duì)國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)造成雙重沖擊。另一方面，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員素質(zhì)不夠高，在執(zhí)業(yè)過(guò)程中可能會(huì)出現(xiàn)一些這樣或那樣的問(wèn)題。這使得國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)中處于劣勢(shì)，這應(yīng)該是國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所首先應(yīng)解決的問(wèn)題。

　　3.管理體制的競(jìng)爭(zhēng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立之初多為政府機(jī)構(gòu)，脫鉤改制后，股東則以其工齡折算入股，一般采用直線制的形式，對(duì)于后加入的注冊(cè)會(huì)計(jì)師則只具有雇員身份，其工作的付出與工作報(bào)酬相當(dāng)不對(duì)稱，同時(shí)缺乏相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制、保障體制和后續(xù)教育。因此，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)較為薄弱，這顯然不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所提升規(guī)模與檔次。而國(guó)際“四大”有較為完善的期權(quán)激勵(lì)機(jī)制、保障制度、矩陣型的管理模式，同時(shí)對(duì)人才也是一種吸引。

　　三、入世后，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)策

　　1.建立適應(yīng)國(guó)際國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革發(fā)展需要的會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)目標(biāo)。建立符合中國(guó)國(guó)情，適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)要求，與國(guó)際慣例相一致，獨(dú)立、客觀、公正執(zhí)業(yè)和行業(yè)自律管理為主的運(yùn)行機(jī)制和運(yùn)行模式，培育實(shí)用、高效的會(huì)計(jì)中介市場(chǎng)。

　　2.建立新型的中介組織體系。在目標(biāo)的建立至目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)這一過(guò)程中，將需要對(duì)自身的若干缺陷，從觀念到體制方面做大量的適應(yīng)性改革。按照我國(guó)國(guó)情，應(yīng)根據(jù)具體情況采取不同的組織形式，其中，普通合伙制約束力強(qiáng)，適用于中、小型會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，在改制初期，應(yīng)成為我國(guó)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的主要組織形式；有限責(zé)任合伙制有利于機(jī)構(gòu)向規(guī)?；^(qū)域化快速發(fā)展，應(yīng)允許一些比較規(guī)范、發(fā)展較快的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)采用此種組織形式。適當(dāng)?shù)匕l(fā)展個(gè)人獨(dú)資的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，既滿足中小工商企業(yè)對(duì)非審計(jì)的會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)的需要，又能充分發(fā)揮社會(huì)會(huì)計(jì)人員的作用。有限責(zé)任公司僅對(duì)其業(yè)務(wù)行為承擔(dān)有限責(zé)任，我國(guó)大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)資本僅為30萬(wàn)元，也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的最高賠償金額也就是30萬(wàn)元。而合伙制則不同，違規(guī)一旦被發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要以其全部財(cái)產(chǎn)承擔(dān)賠償責(zé)任，如果還不足以賠償，作為合伙人的注冊(cè)會(huì)計(jì)師還要以其自身財(cái)產(chǎn)承擔(dān)賠償責(zé)任，這種組織形式顯然有助于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和自我約束意識(shí)，提高審計(jì)質(zhì)量。

　　3.加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部要建立嚴(yán)格的內(nèi)部約束機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，比如建立風(fēng)險(xiǎn)保證金、風(fēng)險(xiǎn)控制測(cè)評(píng)機(jī)制等，真正做到自我承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。只有在有效的風(fēng)險(xiǎn)約束條件下，相應(yīng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所才會(huì)實(shí)質(zhì)性地對(duì)從業(yè)人員的職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力、后續(xù)教育等薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行投資和管理，從而使信譽(yù)差的狀況逐步得到改善。

　　4.多元化發(fā)展，特色經(jīng)營(yíng)。對(duì)于綜合性會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，擁有多種專業(yè)資格的專業(yè)人員，可綜合開(kāi)展獨(dú)立審計(jì)、企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估、稅務(wù)代理、會(huì)計(jì)咨詢等多種業(yè)務(wù)；通過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的重組、兼并、合并后形成的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可向規(guī)?；⒕C合化發(fā)展，以適應(yīng)國(guó)際會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)；而對(duì)于專業(yè)性會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，要求發(fā)展專項(xiàng)服務(wù)（即特色服務(wù)）。

　　5.培養(yǎng)會(huì)計(jì)人才，提高知識(shí)經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)質(zhì)上是人才的競(jìng)爭(zhēng)。要根據(jù)入世后會(huì)計(jì)市場(chǎng)對(duì)高素質(zhì)人才的需求，大力造就復(fù)合型、國(guó)際型的會(huì)計(jì)審計(jì)人才。一是會(huì)計(jì)人員要努力學(xué)習(xí)WTO的有關(guān)知識(shí)，學(xué)習(xí)、掌握與國(guó)際貿(mào)易相關(guān)的知識(shí)、法律和法規(guī)，學(xué)習(xí)有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的通行做法，盡快融入世界經(jīng)濟(jì)的大潮之中。二是要引進(jìn)和聘用高水平的優(yōu)秀人才。除執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師外，還應(yīng)吸收注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師、稅務(wù)師和律師等各種人才，形成以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為主體的人才庫(kù)。三是要根據(jù)本行業(yè)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，對(duì)人才進(jìn)行智力投資，不斷更新知識(shí)水平和提高執(zhí)業(yè)能力。四是要建立配套的人才激勵(lì)和淘汰機(jī)制，給高素質(zhì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供廣闊的發(fā)展空間。

　　6.進(jìn)一步完善法律制度，加強(qiáng)監(jiān)管，創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境。法律法規(guī)必須透明，市場(chǎng)操作必須公開(kāi)，監(jiān)督管理必須公正，市場(chǎng)準(zhǔn)入必須平等。