最近，我國證券市場連續(xù)發(fā)生了幾起諸如“銀廣夏”之類的惡性事件，把證券市場攪得沸沸揚揚，為這些公司出具審計報告的會計師事務(wù)所和注冊會計師自然也難脫干系。這些事件再一次為中國注冊會計師們敲響了警鐘，值得我們深思：注冊會計師如何在審計中甄別和化解各種審計風(fēng)險呢？一般來說，公司存在某些“非常行為”時總會顯露出一些風(fēng)險信號，注冊會計師在捕獲了風(fēng)險信號后應(yīng)該對重要的風(fēng)險領(lǐng)域進行重點關(guān)注，并根據(jù)新的情況調(diào)整審計方法。本文就針對上市公司審計中的常見的風(fēng)險信號、風(fēng)險領(lǐng)域以及審計方法的變革談?wù)勛约旱目捶ā?br>
　　一、常見的風(fēng)險信號

　　1.股價異常波動。在年報或中報前，股價發(fā)生急劇波動的上市公司其風(fēng)險往往較大。證券市場的無數(shù)案例證明，被查處的上市公司中，其股價均經(jīng)歷了天翻地覆的變化。股價的異常變動常常與公司的財務(wù)數(shù)據(jù)結(jié)合在一起，因為公司股價的變化需要財務(wù)數(shù)據(jù)作為支撐。當(dāng)有人想操縱上市公司的股價以達到某種目的時，他們的慣用手段就是粉飾上市公司的財務(wù)數(shù)據(jù)。

　　2.主營現(xiàn)金流量為負數(shù)。只看某些公司的利潤表，其獲利水平和獲利能力足以使注冊會計師放松警惕，因為利潤表是按權(quán)責(zé)發(fā)生制編制的，其中的水分很難發(fā)現(xiàn)。如果注冊會計師結(jié)合現(xiàn)金流量表分析，就容易發(fā)現(xiàn)問題。特別是當(dāng)公司利潤很多，而現(xiàn)金流量為負數(shù)時，或者說公司的主營業(yè)務(wù)利潤與主營業(yè)務(wù)現(xiàn)金流量出入很大時，注冊會計師則應(yīng)高度重視其中的原由，公司收入的真實性就值得考究。

　　3.法律糾紛較多。由于種種原因，現(xiàn)在越來越多的上市公司介入法律糾紛，給公司造成數(shù)量不等的負債或損失，致使公司陷入極度財務(wù)困境甚至失去持續(xù)經(jīng)營能力。這時，注冊會計師要審慎考慮是否應(yīng)該接受委托。已接受委托的，要注意何時需提醒公司加以披露，何時需要公司提取必要的準(zhǔn)備等。對幾乎已經(jīng)喪失持續(xù)經(jīng)營能力的公司，更應(yīng)謹(jǐn)慎考慮該發(fā)表何種審計意見。

　　4.頻繁更換會計師事務(wù)所。當(dāng)被審計單位經(jīng)常變更會計師事務(wù)所和注冊會計師時，應(yīng)當(dāng)引起后任注冊會計師的高度重視。因為，被審計單位無正當(dāng)理由變更會計師事務(wù)所及其注冊會計師，極可能是前任會計師事務(wù)所及其注冊會計師與被審計單位之間，在某些重大問題處理方面存在分歧。

　　5.非理性的融資行為。上市公司非理性的融資行為是所有培養(yǎng)做假行為的溫床，也是公司“致富”的捷徑。根據(jù)監(jiān)管部門的有關(guān)規(guī)定，到證券市場上融資或再融資的公司，其財務(wù)數(shù)據(jù)必須達到一定標(biāo)準(zhǔn)。此時公司往往不管自己的條件如何，不惜冒任何風(fēng)險作假，以滿足有關(guān)條件。因此對這些有融資要求的上市公司要備加關(guān)注。

　　6.盲目擴張資本。上市公司在上市后常常利用募集資金大搞資本運作，到處投資和兼并使公司的規(guī)模急劇擴張，但是公司的管理往往跟不上，非但使公司資源得不到充分利用，還會造成公司內(nèi)部控制極端混亂，使公司的經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險成倍增大。

　　二、常見的風(fēng)險領(lǐng)域

　　當(dāng)發(fā)現(xiàn)上市公司顯現(xiàn)出上述風(fēng)險信號時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時分析原因，找到根源，一般來說注冊會計師可對以下幾方面加以重點關(guān)注：

　　1.公司法人治理結(jié)構(gòu)

　　從根本上來說，對于法人治理結(jié)構(gòu)這個問題，注冊會計師面對的不是審計范疇，而是法律范疇。因而傳統(tǒng)審計方法下，注冊會計師對此問題常常不重視。但是公司法人治理結(jié)構(gòu)的不完善往往會給注冊會計師帶來各方面的問題，它是公司出現(xiàn)問題的基本原因，也是注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中的主要風(fēng)險根源。

　　如果公司存在以下情況時，基本可以認為公司的法人治理結(jié)構(gòu)存在問題。第一，公司擁有一個由大股東控制的股東會和董事會；第二，公司的總經(jīng)理同時兼任董事長；第三，公司的總經(jīng)理由控股股東委派或任命；第四，公司的監(jiān)事會不能獨立行使監(jiān)督權(quán)利；第五，公司沒有其他的大宗持股人。注冊會計師在進行審計時必須充分認識和評估由于公司法人治理結(jié)構(gòu)不完善所帶來的風(fēng)險，以免發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?br>
　　2.關(guān)聯(lián)交易

　　被審計單位通過與關(guān)聯(lián)方之間的交易改善報表形象似乎成了最為“便捷”的手段。目前常見的用關(guān)聯(lián)交易粉飾報表的方法有：（1）有選擇性地將產(chǎn)品或勞務(wù)銷售給控股股東和非控股子公司，這樣避免合并抵消；（2）由控股股東承擔(dān)本應(yīng)由上市公司承擔(dān)的費用；（3）在不同控股程度子公司間安排生產(chǎn)和銷售，以達到調(diào)節(jié)利潤的目的；（4）通過非貨幣性交易等手段進行不平等交易；（5）隱瞞關(guān)聯(lián)交易，有的公司為了達到一定目的，會通過各種辦法安排和改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，致使從表面上看，有些交易是兩個獨立（法）人之間的交易，而實際上是關(guān)聯(lián)交易。單從會計方法上看，上市公司與其關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易及其利潤的確認過程完全合法，如果注冊會計師將關(guān)聯(lián)交易等同于一般交易進行測試，極可能落入被審計單位的預(yù)設(shè)陷阱。注冊會計師應(yīng)對交易的真實性、合法性和有效性、交易價格的公允性以及信息披露的充分與準(zhǔn)確性予以足夠的關(guān)注，尤其應(yīng)當(dāng)對關(guān)聯(lián)定價和交易披露內(nèi)容深入剖析。

　　3.不確定事項

　　不確定事項主要有：（1）被審計單位存在為他人提供各種擔(dān)保抵押及為客戶未來提供不可撤銷承諾；（2）存在未決訴訟、未決索賠、票據(jù)貼現(xiàn)、稅務(wù)糾紛以及其他或有損失；（3）停產(chǎn)或主要產(chǎn)品在市場的存活度急劇下滑；（4）被審計單位財務(wù)和經(jīng)營方面出現(xiàn)與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再符合的跡象等。值得注意的是，不確定事項通常體現(xiàn)為表外信息，一般情況下不確定事項是隱形的，但是一旦外部環(huán)境的催化或公司自身的財務(wù)狀況惡化，使不確定事項由隱形轉(zhuǎn)為顯形時，公司的財務(wù)報表將會被嚴(yán)重扭曲，倘若注冊會計師只見樹木不見森林，極有可能發(fā)表不當(dāng)審計意見。因此注冊會計師充分重視被審計單位的不確定事項并適時追加審計程序已成為必要。

　　4.實物資產(chǎn)

　　一般情況下，公司的實物資產(chǎn)包括：存貨、固定資產(chǎn)、在建工程，這三類實物資產(chǎn)所占的比重都較大，其中任何一種資產(chǎn)的不實（價值不實或?qū)嵨锊淮嬖冢嫀煱l(fā)表審計意見均可能會造成重大影響。但是傳統(tǒng)審計往往重視賬面上的審計，對實物的存在性、實物資產(chǎn)的狀況卻沒有足夠地重視。

　　對于存貨的審計客觀上存在以下幾方面的難點：（1）存貨的規(guī)格、品種、數(shù)量較多，并且置放于不同處所，使得存貨的控制及盤點比較困難；（2）存貨的種類繁多，差異較大，因呆滯、過時、陳舊及受損而使其減值，注冊會計師因?qū)Ρ粚徲媶挝坏漠a(chǎn)銷活動及行業(yè)背景了解不足，因而難以做出合理判斷；（3）存貨的成本計算繁瑣，不僅要求計算方法合理、一貫，還要對其進行后續(xù)評價（成本與市價孰低法），相關(guān)資料的搜集給注冊會計師帶來很大難度。即便如此，由于注冊會計師本身存在的問題仍是主要的，往往正是由于他們思想上不夠重視、盤點人員無連續(xù)性、盤點方法及過程無系統(tǒng)性、盤點中發(fā)現(xiàn)差異后輕信有關(guān)人員的解釋等原因，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)被審計單位存貨數(shù)量或單價的虛計。

　　對于在建工程的審計，注冊會計師對其真實性、存在性往往不甚重視。然而被審計單位利用在建工程對財務(wù)報表進行粉飾的影響卻是重大的。有的單位將已竣工交付使用的工程項目遲遲不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，利用這些工程繼續(xù)將財務(wù)費用資本化以提高利潤，甚至有的單位的在建工程賬面有很大的金額，卻無實物。

　　對實物資產(chǎn)存在性及價值的真實性的審計是注冊會計師提高審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險的必須程序。注冊會計師們應(yīng)該多到公司的生產(chǎn)現(xiàn)場，工程所在地、倉庫等地看一看，多從公司的外部獲取信息，多分析公司的環(huán)境因素，因為表外信息往往更準(zhǔn)確。