[摘　要]審計現(xiàn)場管理與控制是審計質(zhì)量控制體系中一個非常重要的子系統(tǒng)。本文試圖借助企業(yè)內(nèi)部控制的相關(guān)理論來構(gòu)筑一個審計現(xiàn)場管理與控制的基本框架，這個框架主要包括審計現(xiàn)場管理與控制的目標(biāo)、內(nèi)容以及評估機制。

　　[關(guān)鍵詞]審計現(xiàn)場；管理；控制；風(fēng)險評估

　　從系統(tǒng)論的角度看，審計質(zhì)量控制應(yīng)該是一個由各項控制機制組成的完整的質(zhì)量控制體系，它涵蓋審計的全過程，其核心就是對提供合格審計產(chǎn)品的過程進行控制。其中，審計現(xiàn)場的組織管理與控制是一個非常重要的子系統(tǒng)，管理者或組織者對審計現(xiàn)場的駕馭不僅體現(xiàn)管理水平，而且是優(yōu)質(zhì)審計項目的保障。

　　一、審計現(xiàn)場管理與控制的目標(biāo)

　　審計現(xiàn)場的組織管理與控制是審計機關(guān)為實現(xiàn)規(guī)范審計現(xiàn)場作業(yè)、提高現(xiàn)場審計效率、防范審計風(fēng)險、保障審計質(zhì)量的目的而形成的一項內(nèi)部控制措施。因此，我們可以借鑒企業(yè)內(nèi)部控制的一些基本原理作為審計現(xiàn)場管理與控制的基本思路。

　　1992年美國反虛假財務(wù)報告委員會COSO（Commit teeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission）發(fā)布了《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》（InternalControl IntegratedFramework）。在這個框架中，COSO首先強調(diào)的是內(nèi)部控制目標(biāo)，因為COSO認(rèn)為，沒有預(yù)定的目標(biāo)，談控制就沒有任何意義。COSO在《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》中指出，企業(yè)的內(nèi)部控制有三項目標(biāo)，一是經(jīng)營的效果和效率，二是財務(wù)報告的可靠性，三是合規(guī)性。

　　同樣地，我們在研究審計現(xiàn)場管理與控制的時候，也首先需要確定控制目標(biāo)。因為沒有目標(biāo)，管理就失去方向，控制也無從下手。雖然管理和控制兩者是有區(qū)別的，但在最終的目標(biāo)上它們是趨向一致的。參照COSO對企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)確定的方式，我們認(rèn)為，對審計現(xiàn)場作業(yè)的管理與控制可以設(shè)定以下三項目標(biāo)：一是審計作業(yè)的效果和效率，二是審計結(jié)果的可靠性，三是審計過程的合法和合規(guī)性。

　?。ㄒ唬徲嬜鳂I(yè)的效果和效率

　　雖然國家審計機關(guān)并不像社會審計那么注重經(jīng)濟效益，但是效果和效率仍然應(yīng)該是首要的管理與控制的目標(biāo)。這個目標(biāo)不僅應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在審計工作的總體指導(dǎo)思想上，而且在審計現(xiàn)場的管理與控制中顯得更為突出。

　　在日常審計中，人們常常會以查出違規(guī)問題的多少來衡量效果的好壞，以審計時間的長短來衡量效率的高低。然而這樣的理解是片面的。

　　固然，違規(guī)問題的查出是審計效果的一個方面，但作為現(xiàn)場審計管理與控制的目標(biāo)則主要關(guān)注是否有效降低了審計風(fēng)險，并且把審計風(fēng)險控制在可以接受的水平。查出違規(guī)問題的多少并不取決于控制本身。

　　審計風(fēng)險的控制不能單從被審計單位的狀況出發(fā)，因為現(xiàn)實中，來自審計部門內(nèi)部的控制缺失（如審計現(xiàn)場的復(fù)核形同虛設(shè)）或失效（如審計人員不按規(guī)定程序操作）也可能導(dǎo)致審計風(fēng)險的產(chǎn)生。因此，審計現(xiàn)場管理與控制的首要任務(wù)是防止來自審計部門內(nèi)部的審計風(fēng)險， 控制的效果體現(xiàn)在這種來自內(nèi)部的風(fēng)險降到了最低。

　　人們通常認(rèn)為，效率高的表現(xiàn)是節(jié)省時間，而效率低往往表現(xiàn)為拖延時間，從而人們把注意力集中在如何安排和利用時間上。但是如果我們深入地去考察一個效率很高的審計項目，就會發(fā)現(xiàn)，時間的運用只是提高效率的一個方面。審計現(xiàn)場有效的組織協(xié)調(diào)、明確的任務(wù)分工、科學(xué)的規(guī)劃、團隊中審計人員的良好協(xié)作、暢通的信息反饋與溝通、審計組長正確的戰(zhàn)略決策等都可能成為提高現(xiàn)場審計效率的重要因素。站在管理者的角度，就更會感到審計效率的提高絕非僅僅是節(jié)約審計時間所能包容的。

　?。ǘ徲嫿Y(jié)果的可靠性

　　作為審計過程結(jié)束時的最終產(chǎn)品，審計報告的可靠性可能是審計部門領(lǐng)導(dǎo)或外界決策者最為關(guān)注的。而體現(xiàn)在審計報告中的審計結(jié)果主要來源于審計人員的現(xiàn)場作業(yè)。審計現(xiàn)場控制的目標(biāo)瞄準(zhǔn)的是審計的直接產(chǎn)品———審計結(jié)果，而不是經(jīng)過整理加工的最終產(chǎn)品———審計報告。

　　審計結(jié)果的可靠性也就是審計結(jié)果的可信賴程度，這并不是要求它絕對的準(zhǔn)確無誤，因為現(xiàn)代審計存在著必然的風(fēng)險，這已為公眾接受。我們所指的可靠性是要求形成審計結(jié)果的過程是可靠的，也就是說，審計人員是遵照審計實施方案確定的內(nèi)容，按照法定或者行業(yè)內(nèi)規(guī)定的步驟實施審計，并在此基礎(chǔ)上形成審計結(jié)果。從控制的角度，這就要求審計人員現(xiàn)場作業(yè)形成的記錄和證據(jù)能有效地證明審計查證過程是遵循了審計作業(yè)規(guī)范和職業(yè)道德的。

　　當(dāng)然審計結(jié)果的可靠性并不僅僅依賴于審計人員單方面作業(yè)的自覺性，這種可靠性的保障來源于審計組織內(nèi)部有機牽制而形成的控制機制。信息溝通出現(xiàn)障礙、外界因素干擾正常審計、組長或指定人員的現(xiàn)場復(fù)核不深入、審計人員現(xiàn)場作業(yè)缺乏監(jiān)督等都影響著審計結(jié)果的可靠性。從管理與控制的角度，建立有效機制可能比強調(diào)審計人員遵守職業(yè)道德更為重要，而且這個控制機制應(yīng)該是相對完善的，在現(xiàn)場審計控制具有嚴(yán)重缺陷的情況下，審計結(jié)果的可靠性是比較低的。

　?。ㄈ徲嬤^程的合法和合規(guī)性

　　合法、合規(guī)的作業(yè)流程是提供合格審計產(chǎn)品的基本前提，它貫穿在審計的各個階段當(dāng)中。在審計現(xiàn)場，作業(yè)程序的合法、合規(guī)同樣是十分重要的。這首先表現(xiàn)在審計取證的程序必須符合法律規(guī)定，未經(jīng)合法程序取得的證據(jù)是無效的，在此基礎(chǔ)上形成的審計產(chǎn)品，其質(zhì)量也不可能是合格的；其次它還要求對某個具體審計事項的審計程序的設(shè)計和實施是合乎規(guī)則的，從而能保證對這個事項的審查是遵守了作業(yè)規(guī)范并能有效降低審計風(fēng)險、減少審計責(zé)任。

　　我們在現(xiàn)實中不難看到，一些審計人員缺乏應(yīng)有職業(yè)謹(jǐn)慎，不按法定或規(guī)定的程序?qū)嵤徲嫞ó?dāng)然這里面也不排除有些政府交辦的突擊性任務(wù)存在時間上的限制），現(xiàn)場操作比較隨意，一些關(guān)鍵的審計步驟缺失、遺漏，由此不僅影響了審計質(zhì)量，也給審計人員自身帶來了難以解脫的責(zé)任。從審計現(xiàn)場管理與控制的角度，督促審計人員按照合法、合規(guī)的程序?qū)嵤徲?，保留下足以證明審計現(xiàn)場作業(yè)合法、合規(guī)的軌跡，并對特殊情況下確需改變審計程序的情況留下應(yīng)有的記錄，這不僅是降低審計內(nèi)部控制風(fēng)險的需要，也是保護審計人員解脫其責(zé)任的需要。

　　當(dāng)然，審計的合法、合規(guī)性還包括其他方面的要求，但就審計現(xiàn)場來講，程序的合法、合規(guī)是第一位的。

　　二、審計現(xiàn)場管理與控制的內(nèi)容

　　管理與控制是為了達(dá)到目的的一個過程，但它本身不是目的。管理與控制是為實現(xiàn)目標(biāo)服務(wù)的，因此，針對審計現(xiàn)場設(shè)置有效的管理和控制必須圍繞目標(biāo)（即作業(yè)的效果和效率、結(jié)果的可靠性、作業(yè)的合法合規(guī)性）并且要有針對性。

　?。ㄒ唬徲嫭F(xiàn)場管理的內(nèi)容

　　審計現(xiàn)場管理側(cè)重于現(xiàn)場組織、資源分配、信息溝通、進度掌控等過程的管理與控制。它的作用在于通過對審計資源的組織協(xié)調(diào)，使現(xiàn)場審計按既定方案確定的目標(biāo)和步驟實施，并對例外情況和突發(fā)事件進行妥善處理，保證審計項目按預(yù)計的進度順利完成。

　　1.資源的配置

　　現(xiàn)場審計中可供分配的資源大致可以分為兩類，一類是審計資源，在這里主要指審計組可供支配的人力資源；另一類是受審資源，即被審計單位可供審計的財務(wù)資源。資源配置強調(diào)的是它的合理性。合理安排資源就是要根據(jù)總體審計目標(biāo)，把所有審計事項進行合理的分解組合，充分考慮審計組每個成員的特長，分配其適當(dāng)?shù)膶徲嬋蝿?wù)。

　　在分解組合審計事項的時候，要充分考慮事項之間的相關(guān)性以及是否存在相互佐證的關(guān)系，如銷售與應(yīng)收賬款的審查就應(yīng)該盡可能地結(jié)合。另外，被審計單位賬簿設(shè)置狀況也可能使有些事項的審查不便分隔。

　　在實踐當(dāng)中，資源配置這個環(huán)節(jié)會被提前到審計實施方案制定的過程中，但其本質(zhì)上是屬于審計現(xiàn)場管理的一個組成部分，況且在現(xiàn)場審計中根據(jù)新出現(xiàn)的情況，需要對資源配置進行必要的調(diào)整。

　　2.信息和溝通

　　在審計現(xiàn)場，審計人員的作業(yè)是相對獨立的，他們各自按照方案確定的分工進行審計。但是，他們各自的審計又有機結(jié)合在一起，構(gòu)成一個統(tǒng)一的整體。某個審計人員發(fā)現(xiàn)的線索對于另外一個審計人員的工作也許會是至關(guān)重要的。有些事項的審查本身就是需要相關(guān)事項的審查結(jié)果進行印證的。這就要求在審計現(xiàn)場有一個信息交流系統(tǒng)，并且有一個組織者來確保這些有用的信息得到溝通。信息的溝通并不僅僅局限于審計人員之間，有時它也可能是組長與成員之間的。

　　在實踐中，有些地方已經(jīng)取得了很好的經(jīng)驗。他們在審計現(xiàn)場由審計組長定期召集審計人員匯報情況、整理線索，提出下一步審查的重點，以及需要相關(guān)人員配合提供的數(shù)據(jù)和情況。當(dāng)然除此之外，建立審計人員之間良好的協(xié)作關(guān)系也非常重要，這種良好的關(guān)系可以使審計人員之間主動地交流信息，這對于規(guī)模小或是時間要求比較緊的審計項目尤為重要。

　　3.例外情況和突發(fā)事件的處理

　　審計現(xiàn)場管理很大程度上依賴于審前調(diào)查以及審計實施方案的制定。審計署下發(fā)的《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法（試行）》要求進行充分的審前調(diào)查，并且編制內(nèi)容詳盡、步驟明確的審計實施方案，這對實施有效的審計現(xiàn)場管理提供了條件。但是無論多么充分的審前調(diào)查，無論多么詳細(xì)的審計方案，審計現(xiàn)場實施中仍然會有未能預(yù)見的情況發(fā)生。

　　當(dāng)這些例外情況和突發(fā)事件發(fā)生時，首先需要判斷它的嚴(yán)重程度，如果其嚴(yán)重程度不足以影響審計目標(biāo)和整體推進，那么可以通過擴大審計范圍、追加必要的程序等方式解決；如果其嚴(yán)重程度已使審計目標(biāo)無法實現(xiàn)，則需要確定現(xiàn)場審計是終止還是繼續(xù)，若是繼續(xù)，審計實施方案如何調(diào)整。在這個過程中，組長的戰(zhàn)略決策起著關(guān)鍵性的作用。

　　4.進度的掌控

　　雖然整個審計過程的時間安排在審計實施方案中已經(jīng)預(yù)先確定，但是預(yù)先的安排畢竟是粗略的。在現(xiàn)場審計中，組長的一個重要職責(zé)是要統(tǒng)籌安排各審計事項的具體進度表，并對可能追加的程序留出必要的時間，以使現(xiàn)場審計在整體上服從項目的總體安排。

　　整體進度的掌控受制于各單個審計事項的進度。因此，組長在分派任務(wù)時，對各個具體審計事項的難易程度、復(fù)雜程度要心中有底，這決定著它所需要的人力和時間。任務(wù)分配是否合理對現(xiàn)場審計進度具有重要影響。有些具體審計事項存在相互關(guān)聯(lián)，在進度安排上也要盡可能做到同步，平行推進，以便相互印證。

　　當(dāng)然進度有時與深度存在著矛盾，時間有了限制，深度可能就會打折扣。在一般情況下，進度應(yīng)該服從深度的需要，但是我們反對借故拖沓。有效的辦法是在現(xiàn)場對審計人員的工作進行監(jiān)督。在這方面，審計署創(chuàng)制的審計日記制度是一種探索。

　　有的審計項目由于某種特殊需要有硬性的時間要求，可能使審計不能達(dá)到足夠的深度，這需要審計組長及審計人員掌握在審查過程中求取進度和深度平衡的技巧。

　?。ǘ徲嫭F(xiàn)場控制的內(nèi)容

　　為了實現(xiàn)審計現(xiàn)場控制的目標(biāo)，審計部門應(yīng)當(dāng)在培育一種積極的審計內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)上，識別、衡量審計現(xiàn)場作業(yè)中所涉及的各種突出風(fēng)險點，然后針對這些風(fēng)險點設(shè)置各種控制機制，并不斷地對這個過程的適當(dāng)性和有效性進行評估。

　　現(xiàn)場審計很大程度上依賴于審計實施方案，因此對于現(xiàn)場審計的控制也是建立在假設(shè)審計實施方案可依賴的基礎(chǔ)上的?？疾飕F(xiàn)場審計的整個過程，我們認(rèn)為，以下風(fēng)險點應(yīng)當(dāng)在現(xiàn)場審計中予以重點關(guān)注并建立適當(dāng)?shù)目刂茩C制。

　　1.方案中列出的審計事項是否已經(jīng)過審計

　　審計事項尤其是重要事項的缺漏會導(dǎo)致較大的隱憂，進而對審計結(jié)果的可靠性產(chǎn)生根本的影響。對這個風(fēng)險點的控制可由以下控制點組成：所有審計事項都明確落實到具體的審計人員；被審計單位按要求提供所有審計事項所涉及的資料；所有事項的審查都有審計工作底稿、審計日記；審計工作底稿、審計日記在現(xiàn)場經(jīng)過復(fù)核。

　　2.重要審計事項是否按方案確定的步驟實施審查

　　某個關(guān)鍵步驟的遺漏可能會使審計結(jié)果產(chǎn)生偏差，有時甚至?xí)贸鱿喾吹慕Y(jié)論。對這個風(fēng)險點的控制可由以下控制點組成：重要審計事項的審計步驟在方案中得到明確；每一個步驟都有相應(yīng)的記錄佐證；相應(yīng)的記錄在現(xiàn)場經(jīng)過復(fù)核。

　　3.例外情況和突發(fā)事件是否已追加了相應(yīng)程序

　　例外情況和突發(fā)事件由于在審計過程中發(fā)現(xiàn)或發(fā)生，往往比預(yù)先確定的重要事項更重要。對這個風(fēng)險點的控制可由以下控制點組成：例外情況和突發(fā)事件發(fā)現(xiàn)或發(fā)生時及時向組長匯報；組長及時調(diào)整審計方案提出應(yīng)變措施、制訂了追加或替代審計步驟；調(diào)整的方案經(jīng)過審計業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人的批準(zhǔn)；追加的步驟得到實施并有相關(guān)記錄佐證。

　　4.現(xiàn)場審計采用的方法是否適當(dāng)

　　選用合適的審計方法不僅有助于提高審計效率，還有助于問題的查清。但是，確定某個具體事項所需要的審計方法往往依賴于審計人員的職業(yè)判斷，因此往往難以通過控制手段來實施控制。但是下列指導(dǎo)性控制原則有助于降低這個風(fēng)險點的風(fēng)險：審計方法的選用要符合重要性原則；選用方法的過程中體現(xiàn)了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎；選用的方法是普遍運用的審計技術(shù)方法；方法的選用是集體研究或是經(jīng)過組長批準(zhǔn)。

　　5.證明性材料是否按規(guī)定取得

　　不合規(guī)的證明材料即便說明的是一些事實，但在法律上的證明力也是不強的，有時甚至是無效的。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：證明材料的取得沒有通過不當(dāng)手段或非法渠道獲得；證明材料中的結(jié)果（如通過計算形成的結(jié)論）有形成過程作支撐；證明材料取得被審計單位和經(jīng)辦人簽字，或者，未得到簽字的證明材料有相應(yīng)說明；證明材料在現(xiàn)場經(jīng)過審核。

　　6.形成的審計結(jié)論是否都有充分證據(jù)支持

　　審計結(jié)論必須依據(jù)事實說話，沒有證據(jù)的審計結(jié)論是不能成立的。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：所有最終形成的審計結(jié)論都有相應(yīng)的證據(jù)支持；支持審計結(jié)論的證據(jù)具有充分的證明力；所有證據(jù)都源自未經(jīng)篡改的現(xiàn)場原始記錄；支持審計結(jié)論的證據(jù)有被審單位簽字認(rèn)可；所有證據(jù)在匯總形成工作底稿的過程中經(jīng)過復(fù)核。

　　7.現(xiàn)場審計形成的材料是否都能保持其原始狀態(tài)

　　審計人員如果在事后篡改審計日記或現(xiàn)場記錄，往往會使現(xiàn)場控制失效。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：審計日記在現(xiàn)場形成并及時提交組長保存；審計日記在現(xiàn)場經(jīng)組長審核；審計證明材料在現(xiàn)場形成；審計證明材料在現(xiàn)場經(jīng)過復(fù)核；材料被修改保留有清晰的軌跡；審計日記、審計工作底稿與審計證明材料之間相互印證。

　　8.現(xiàn)場復(fù)核是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用

　　復(fù)核作為一種控制手段，它滲透在對有關(guān)風(fēng)險點的控制中，同時，復(fù)核作為現(xiàn)場審計一個重要環(huán)節(jié)，本身也是控制的對象。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：復(fù)核是由被復(fù)核事項具體經(jīng)辦人員之外的其他人員擔(dān)任；所有需要復(fù)核的環(huán)節(jié)都經(jīng)過復(fù)核；需要在現(xiàn)場才能核實的審計業(yè)務(wù)是在審計現(xiàn)場進行的復(fù)核；復(fù)核意見是具體的；復(fù)核意見在現(xiàn)場及時反饋給了審計人員；復(fù)核意見得到落實。

　　9.現(xiàn)場信息溝通是否暢通

　　審計組成員之間缺乏交流，往往會使重要的信息流失。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：組長及時聽取成員的匯報；成員個體的審計信息能夠及時傳達(dá)給其他成員；成員之間建立有良好的協(xié)作關(guān)系；組長對現(xiàn)場審計發(fā)現(xiàn)的情況能夠及時作出正確判斷和決策；審計機關(guān)的分管領(lǐng)導(dǎo)能及時掌握現(xiàn)場審計的情況。

　　10.審計環(huán)境是否影響了審計本身

　　現(xiàn)場審計所稱的環(huán)境是狹義的，僅指在被審計單位實施現(xiàn)場審計時面臨的各種因素，這些因素可能會使現(xiàn)場審計的結(jié)果發(fā)生變化。對這個風(fēng)險點的控制由以下控制點組成：現(xiàn)場審計的環(huán)境是相對封閉的；被審計單位能夠配合審計；現(xiàn)場審計發(fā)生的各類審計費用由審計機關(guān)承擔(dān)；審計人員沒有參加被審計單位的宴請或其他可能影響審計的活動；審計人員與被審計單位不存在利益關(guān)系；審計人員與被審計單位管理層不存在回避關(guān)系。

　　三、審計現(xiàn)場管理與控制的評估

　　為檢測審計現(xiàn)場管理與控制是否達(dá)到預(yù)期的效果，需要建立一個評估機制，反饋管理與控制中是否存在問題，以評估審計現(xiàn)場作業(yè)的風(fēng)險，確認(rèn)審計結(jié)果的可靠程度。評估審計現(xiàn)場管理與控制實質(zhì)上就是評估現(xiàn)場審計質(zhì)量。評估的內(nèi)容包括現(xiàn)場管理是否保障了審計項目的順利進行，現(xiàn)場控制的各個控制環(huán)節(jié)是否存在且有效。評估的重點是后者，即對于控制的評估，因為從防范風(fēng)險的角度，控制比管理顯得更為重要。

　　我們設(shè)想，通過一個專門的評估機構(gòu)，如審計機關(guān)的法制部門來實施此項工作。審計部門要制訂一套完善的評估標(biāo)準(zhǔn)，對現(xiàn)場審計各個控制環(huán)節(jié)是否切實起到了作用進行評估。

　　參照有關(guān)內(nèi)部控制測評的方法，我們設(shè)計了一張簡略的《審計現(xiàn)場管理與控制評估表》（見表1），共列出了10個風(fēng)險點及47個控制點。在分配10個風(fēng)險點的分值時，由于各風(fēng)險點對審計現(xiàn)場質(zhì)量的影響是不同的，因此我們設(shè)置了8分、10分、12分三個等級。對于一些具體控制點我們沒有分配風(fēng)險值，主要是考慮到某些控制點的嚴(yán)重失效會使整個風(fēng)險點的風(fēng)險值升到最高，這時需要評估人員根據(jù)實際情況進行專業(yè)判斷。出于謹(jǐn)慎，審計現(xiàn)場控制評估值在40以上即可定為高風(fēng)險，10—40為中等風(fēng)險，10以下為低風(fēng)險。

表1　審計現(xiàn)場管理與控制評估

　　如果評估結(jié)果是高風(fēng)險的，則需要審計組針對控制失效的環(huán)節(jié)，補充必要的資料或補上必要的程序，直至重新進點審計；如果是中等風(fēng)險的，則需要進行具體的判斷，把足以影響審計結(jié)果的風(fēng)險因素挑揀出來，補充有關(guān)手續(xù)；如果是低風(fēng)險的，則可以認(rèn)為審計結(jié)果是基本可靠的，審計機關(guān)總體上可以接受所存在的風(fēng)險。當(dāng)然，風(fēng)險值較高的風(fēng)險點無論什么情況下都是必須高度關(guān)注并作出具體分析判斷的。

　　在評估過程中，控制本身固有的限制是必須充分考慮的。根據(jù)有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制的理論，內(nèi)部控制存在固有限制。對于審計現(xiàn)場作業(yè)的控制也不例外，不同的只是這種固有限制多一些審計行為本身的特點。如審計作業(yè)過程中很多環(huán)節(jié)依賴審計人員進行職業(yè)判斷，這種判斷過程中形成的失誤，控制系統(tǒng)也許無法有效發(fā)揮作用。

　　值得特別指出的是，為有效防范風(fēng)險，評估不應(yīng)像有些檢查考評工作一樣在年底集中進行，而應(yīng)在現(xiàn)場審計結(jié)束時立刻進行，甚至在現(xiàn)場審計時就要著手準(zhǔn)備，具體操作上可結(jié)合法制部門的專職復(fù)核工作進行。由此建立的評估制度才是有益于審計報告的最終形成，并服從于審計項目質(zhì)量控制的總體要求的。

　　（注：該課題由江蘇省蘇州市審計局課題組共同完成，課題組組長：許華柱。成員：吉寧、范野萍、王家驥、徐定坤。吉寧執(zhí)筆）

　　[參考文獻]

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