[摘　要]本文闡述了企業(yè)短期行為的現(xiàn)狀，分析了企業(yè)短期行為產(chǎn)生的原因，包括根源和具體表現(xiàn)，重點(diǎn)討論了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中應(yīng)遵守的職業(yè)道德和對(duì)一些模糊的指標(biāo)變化的技術(shù)性把握，以及在具體業(yè)務(wù)中應(yīng)重點(diǎn)給予關(guān)注的問題，并說明了在新形勢(shì)下為了杜絕企業(yè)的短期行為應(yīng)在法律上加以完善。

　　[關(guān)鍵詞]企業(yè)短期行為；產(chǎn)生原因；壞賬；存貨

　　企業(yè)行為不僅直接影響企業(yè)自身的生存與發(fā)展，更影響著整個(gè)市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)秩序，因此構(gòu)成市場(chǎng)主體的每個(gè)企業(yè)對(duì)于其決策都應(yīng)是十分審慎的。我國目前經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中存在著嚴(yán)重問題———有些經(jīng)營者為了短期的賬面好看，為了實(shí)現(xiàn)任期目標(biāo)，往往會(huì)不顧后果，采取不當(dāng)?shù)亩唐谛袨?。雖然賬面上達(dá)到了利潤增加或者應(yīng)納稅額減少等目的，但是從長(zhǎng)期的經(jīng)營來看，它有可能造成國有資產(chǎn)流失、社會(huì)交易費(fèi)用高昂、企業(yè)籌資困難等問題。

　　最近幾年，我們目睹了太多上市公司的業(yè)績(jī)騙局，如瓊民源、“紅光實(shí)業(yè)”、“鄭百文”欺詐、“世紀(jì)黑馬”銀廣夏，以及國外的“安然事件”、“世通公司”、“施樂公司”、“默克公司”造假案等，而還有很多沒有被揭露出來的。虛假會(huì)計(jì)信息的泛濫，嚴(yán)重扭曲了股票的價(jià)值，擾亂了資本市場(chǎng)秩序，損害了投資者的利益，極大地挫傷了股民的投資積極性。如果不加以嚴(yán)厲的打擊和治理，資本市場(chǎng)就難于有效健康地發(fā)展。

　　一、企業(yè)短期行為及其產(chǎn)生的原因

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)短期行為的內(nèi)涵

　　所謂企業(yè)短期行為，是企業(yè)的經(jīng)營者為了達(dá)到短期目的而采用的行為，例如：會(huì)計(jì)上的多提費(fèi)用，減少利潤，對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)方法選擇上的投機(jī)；企業(yè)經(jīng)營方面則選擇可迅速利用的人才，不注重整體企業(yè)文化和企業(yè)人員的培養(yǎng)；市場(chǎng)方面流動(dòng)過快，行業(yè)不穩(wěn)定等狀況。

　　（二）企業(yè)短期行為產(chǎn)生的原因

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的基本特征是所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離而產(chǎn)生多層次的委托代理關(guān)系，股東、債權(quán)人和經(jīng)營者之間構(gòu)成最重要的委托代理關(guān)系。股東委托經(jīng)營者代表他們管理自己的企業(yè)，為實(shí)現(xiàn)自己的目標(biāo)而努力，但股東和經(jīng)營者的目標(biāo)是不一致的。股東的目標(biāo)是“股東財(cái)富最大化”，而經(jīng)營者的目標(biāo)是追求最大合理效用，包括報(bào)酬、增加閑暇時(shí)間和避免風(fēng)險(xiǎn)等。經(jīng)營者與股東目標(biāo)的背離現(xiàn)實(shí)有可能導(dǎo)致經(jīng)營者的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇，從而造成企業(yè)經(jīng)營者采取短期行為來達(dá)到自己的目標(biāo)。

　　就國有企業(yè)而言，特定的委托代理關(guān)系及產(chǎn)權(quán)主體的缺位，形成了企業(yè)的內(nèi)部人控制，導(dǎo)致國有企業(yè)內(nèi)部人掌握較大的控制權(quán)。一是經(jīng)營者利用其對(duì)企業(yè)的控制權(quán)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營不負(fù)責(zé)任，從中漁利，肆意揮霍企業(yè)資金，侵吞國有資產(chǎn)。二是經(jīng)營者利用與投資者之間嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，通過采取短期行為人為操縱財(cái)務(wù)信息，使財(cái)務(wù)信息嚴(yán)重失真，在財(cái)務(wù)制度不健全和財(cái)務(wù)約束軟化的前提下，使反映在賬上的企業(yè)利潤有可能是“算”出來的，難以真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績(jī)。

　　當(dāng)前，許多國有企業(yè)改組為股份制企業(yè)后，換湯不換藥，生產(chǎn)經(jīng)營仍舉步維艱。銀行等金融機(jī)構(gòu)出于風(fēng)險(xiǎn)考慮和自我保護(hù)的需要，一般不愿也不敢給這些經(jīng)營業(yè)績(jī)欠佳、財(cái)務(wù)狀況不健全的股份公司提供長(zhǎng)期巨額貸款。即使銀行提供了貸款，但貸款是要還本付息的，如果貸款到期，償還債務(wù)后，企業(yè)又沒有新的資金注入，就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)運(yùn)行中斷。所以許多股份制企業(yè)希望通過向社會(huì)發(fā)行股票籌集資金。然而并不是任何股份公司都能向社會(huì)發(fā)行股票的，發(fā)行股票必須經(jīng)證監(jiān)會(huì)核準(zhǔn)，并應(yīng)符合《證券法》規(guī)定的股票發(fā)行條件。一些股份制企業(yè)達(dá)不到發(fā)行條件的要求，于是請(qǐng)證券中介機(jī)構(gòu)為其包裝，作假賬，粉飾業(yè)績(jī)，騙取證監(jiān)會(huì)的核準(zhǔn)。我國目前在上交所、深交所的上市公司已有1000多家，其中不少上市公司是不符合上市條件而是通過造假、包裝上市的。

　　二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)企業(yè)短期行為時(shí)應(yīng)注意的業(yè)務(wù)及采取的方法

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)際工作中應(yīng)著重注意企業(yè)的以下業(yè)務(wù)，并采取科學(xué)合理的審計(jì)技術(shù)揭露企業(yè)所存在的問題。

　?。ㄒ唬┟つ抠d銷，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提不當(dāng)

　　經(jīng)營者為了短期的賬面好看，為了實(shí)現(xiàn)任期目標(biāo)，往往會(huì)不顧壞賬風(fēng)險(xiǎn)盲目賒銷。雖然賬面利潤增加了，但同時(shí)增大了壞賬的可能性。此外，當(dāng)前壞賬處理方法也不利于經(jīng)營者收取舊賬，因?yàn)槭杖∨f賬對(duì)本期的經(jīng)營利潤影響不大，相反，追收舊賬除了難度大外，還耗人、耗力、耗財(cái)，減少當(dāng)期的賬面利潤，吃力而不討好。難怪一些企業(yè)班子越換，應(yīng)收款越多，壞賬越大。要治好這一怪病，最有效的方法就是提高應(yīng)收款的壞賬準(zhǔn)備率以調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營利潤。

　　在提高壞賬準(zhǔn)備率后，其壞賬對(duì)利潤的影響較大，但其影響對(duì)前、后任期的經(jīng)營者以及經(jīng)營者的前期和后期都是公平的，都有一種壓力和動(dòng)力來加強(qiáng)對(duì)應(yīng)收款的管理、追收。因?yàn)楹笃诘慕?jīng)營者在收回前期經(jīng)營者所發(fā)生的應(yīng)收款時(shí)，實(shí)際收到的應(yīng)收款在扣除各種追收費(fèi)用后一般都不少于提了壞賬準(zhǔn)備后的應(yīng)收款，即使小于后者也不至于過大，從而增加或不至于較大幅度減少考核利潤，提高追收貨款的積極性。對(duì)經(jīng)營者的前后期考核也是如此。另外，壞賬準(zhǔn)備率提高后，雖然在短期內(nèi)對(duì)經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績(jī)有影響，但對(duì)企業(yè)的實(shí)際資產(chǎn)沒有影響，不會(huì)造成資產(chǎn)流失；相反，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，可以大大減少應(yīng)收款壞賬的可能性。是不是壞賬率越高越好呢？顯然不是。因?yàn)檫^高的壞賬率，對(duì)當(dāng)期的利潤影響過大，加重了經(jīng)營者的負(fù)擔(dān)，也不利于應(yīng)收款的管理。在確定應(yīng)收款壞賬率時(shí)不能簡(jiǎn)單地以年末應(yīng)收款余額的一定比例來確定，而應(yīng)該考慮各方面因素。

　?。ǘ┮缌写尕?/p>

　　在國外，許多財(cái)務(wù)報(bào)表不實(shí)表達(dá)的內(nèi)容均與存貨有關(guān)。早在1938年，美國證管會(huì)就要求會(huì)計(jì)師專業(yè)團(tuán)體必須明確要求會(huì)計(jì)師將觀察客戶的存貨盤點(diǎn)作為必要的查核程序。

　　1.與其他的資產(chǎn)項(xiàng)目相比，存貨的查核較為復(fù)雜及費(fèi)時(shí)。其主要特點(diǎn)如下：

　　（1）對(duì)一般制造業(yè)及商業(yè)而言，存貨是資產(chǎn)負(fù)債表的主要項(xiàng)目，約占20%～30%，而且也是營運(yùn)資金的最大組項(xiàng)目。

　?。?）存貨存放于不同處所（包括工廠及分支機(jī)構(gòu)），使得存貨的控制及盤點(diǎn)困難。

　　（3）存貨的種類、項(xiàng)目繁多，差異性大，使審計(jì)人員觀察盤點(diǎn)時(shí)，產(chǎn)生觀察及鑒定之困難。

　　（4）存貨可能因?yàn)闇N、過時(shí)、陳舊及受損而使其價(jià)值減損，審計(jì)人員常因?qū)蛻舢a(chǎn)銷活動(dòng)及業(yè)界趨勢(shì)認(rèn)知不夠，而難以作合理判斷。

　?。?）存貨的成本計(jì)算繁瑣，不但要求計(jì)算正確，還要確保計(jì)算方法前后一致。此外，存貨后續(xù)評(píng)價(jià)（成本與市價(jià)孰低法）的相關(guān)資料搜集及核算，也常使審計(jì)人員疲于奔波。

　　2.存貨作弊不外虛增數(shù)量或單價(jià)。關(guān)于數(shù)量方面之溢計(jì)，會(huì)計(jì)師可以通過做好存貨盤點(diǎn)時(shí)的審核，有效加以防范。但是，審計(jì)人員盤點(diǎn)、觀察的做法如果不當(dāng)，也會(huì)導(dǎo)致無法發(fā)現(xiàn)存貨不實(shí)的問題，其原因包括：

　　（1）觀察存貨盤點(diǎn)者是一些剛踏出校門的新手，觀察盤點(diǎn)的人缺乏連續(xù)性。

　?。?）合伙人及經(jīng)理很少親赴現(xiàn)場(chǎng)觀察存貨盤點(diǎn)。

　?。?）審計(jì)人員只抽點(diǎn)一小部分。

　?。?）審計(jì)人員允許公司人員跟隨在旁邊并記錄查核人的抽點(diǎn)項(xiàng)目，使公司在事后有機(jī)會(huì)對(duì)抽點(diǎn)項(xiàng)目作假。

　?。?）審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)一種作弊情況，迫使公司不得不更正，但未警覺到公司可能有其他蓄意舞弊行為存在。

　?。?）審計(jì)人員預(yù)先告知客戶他們要去觀察存貨盤點(diǎn)的地點(diǎn)，使客戶得以對(duì)未觀察地點(diǎn)的存貨作不實(shí)調(diào)整。

　　3.為搞好存貨盤點(diǎn)審核工作，審計(jì)人員應(yīng)注意下列事項(xiàng)：

　?。?）存貨盤點(diǎn)觀察小組應(yīng)由熟悉客戶營運(yùn)情況的有經(jīng)驗(yàn)干部領(lǐng)導(dǎo)。風(fēng)險(xiǎn)愈大，要求的經(jīng)驗(yàn)愈高。對(duì)于較欠經(jīng)驗(yàn)的助理人員，應(yīng)給予適當(dāng)?shù)亩綄?dǎo)，并鼓勵(lì)他們將疑點(diǎn)問題告知現(xiàn)場(chǎng)合伙人員或其他領(lǐng)導(dǎo)。

　?。?）如合伙人或領(lǐng)導(dǎo)無法親臨盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，應(yīng)預(yù)留電話，以便助理人員遇到重大問題時(shí)聯(lián)絡(luò)。審核前預(yù)先召開會(huì)議，提示重點(diǎn)，可以幫助較欠經(jīng)驗(yàn)的助理人員注意到潛在的問題。

　?。?）執(zhí)行盤點(diǎn)審核時(shí)：①抽查的重點(diǎn)應(yīng)為高價(jià)值的項(xiàng)目。②如果不是每一個(gè)地點(diǎn)均列入審核范圍，不要事先或太早告知客戶前往的地點(diǎn)；如果采用循環(huán)盤點(diǎn)的方式，不要輕易讓客戶熟悉選樣的模式。③對(duì)于重大或不尋常的盤點(diǎn)差異、客戶人員記錄核查人員抽查項(xiàng)目、客戶人員對(duì)查核程序過度關(guān)心等現(xiàn)象，審計(jì)人員均應(yīng)提高專業(yè)警覺性。④對(duì)于好像很久未用的存貨項(xiàng)目，或存放的地點(diǎn)或方式不尋常的項(xiàng)目，應(yīng)保持警惕，弄清是否有受損、過時(shí)及過量的存貨。⑤盤點(diǎn)時(shí)公司及工廠間的存貨調(diào)撥收發(fā)活動(dòng)，應(yīng)盡量避免或減少；如不可避免，應(yīng)做好適當(dāng)控制。

　　三、加大執(zhí)法力度，杜絕企業(yè)短期行為

　　為徹底杜絕企業(yè)的短期行為，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)合法，除了對(duì)企業(yè)加大審計(jì)力度外，還應(yīng)以法律對(duì)企業(yè)進(jìn)行約束，將企業(yè)行為引上正確的軌道。

　　1.重新修訂《會(huì)計(jì)法》、《公司法》等有關(guān)法律法規(guī)。通過立法程序明確規(guī)定如下內(nèi)容：首先，企業(yè)經(jīng)營者應(yīng)承擔(dān)的短期行為方面的法律責(zé)任。凡是由企業(yè)經(jīng)營者個(gè)人行為因素造成的，無論其對(duì)短期行為的界限是否清楚，也無論是否經(jīng)過會(huì)計(jì)人員之手，均應(yīng)追究企業(yè)經(jīng)營者的責(zé)任；凡是直接由會(huì)計(jì)人員個(gè)人行為因素造成的，應(yīng)追究會(huì)計(jì)行為主體和企業(yè)經(jīng)營者的相應(yīng)責(zé)任；其次，因企業(yè)對(duì)外提供虛假會(huì)計(jì)信息而給投資者、債權(quán)人等廣大會(huì)計(jì)信息使用者導(dǎo)致決策失誤等而造成損失的，應(yīng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任，并明確規(guī)定其訴訟受理與審判的程序；最后，民事賠償?shù)闹黧w應(yīng)是會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任者即企業(yè)經(jīng)營者，而不是企業(yè)法人實(shí)體，更不是會(huì)計(jì)行為主體。

　　2.成立獨(dú)立的會(huì)計(jì)司法鑒定中心，對(duì)涉及“理性失真”案件進(jìn)行技術(shù)鑒定。

　　3.加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管，包括廣大受檢面，加大處罰力度和提高對(duì)短期行為的鑒別能力3個(gè)方面。

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