——稅務管理中存在的主要問題

　　稅務管理是一項復雜的管理活動，其目標是培養(yǎng)納稅人的自愿依法納稅的習慣，盡量提高依法納稅水平。一般而言，影響依法納稅水平的因素主要有：

　　（1）稅收結構的復雜性，以及由此引致的稅務管理的復雜化。一般認為，簡化稅收結構可以減輕稅收征管的負擔，提高照章納稅的水平。但稅收結構的簡化并不等于稅制簡單，后者要求擴大稅基、簡并稅率、減少稅制中的稅式支出條款。事實上，現代稅收結構的復雜性在很大程度上是由現代經濟的復雜性決定的，它要求更高的管理水平。在向工業(yè)化國家學習的過程中，發(fā)展中國家發(fā)現，要借鑒發(fā)達國家稅制改革方面的經驗，模仿其現代化的稅收結構并不困難，但要達到其稅收管理水平就難了。因此，在發(fā)展中國家的工業(yè)化過程中，隨著稅收增加，人們逃稅和避稅動機增強，稅務管理就更困難了。

　　在我國的工業(yè)化過程中也不可避免地存在這一問題。首先，稅收作為政府進行宏觀調控的一種工具，必須要求政府制定優(yōu)惠性的稅收政策和懲罰性的稅收政策，這樣就會存在主觀性的稅收行為，使稅收管理復雜化；其次，工業(yè)化過程中，必然伴隨經濟結構的演變，以服務業(yè)為主的第三產業(yè)的比重將逐步提高，而對服務業(yè)的稅務管理的難度通常很大，這要求稅務部門付出更大的努力。

　?。?）稅收體系法制化的程度。較高的法制化要求較高的稅收立法、執(zhí)法和司法程度結合起來。就立法而言，我國的稅收法律體系有待完善。我國現行憲法中雖然規(guī)定公民有納稅義務，但對稅收法律原則等重大問題并無明確規(guī)定；沒有一部系統(tǒng)而完整的稅收基本法；各類稅收法規(guī)大多是以行政法規(guī)的形式出現的，沒有通過規(guī)范的立法程序，缺乏法律應有的明確性和權威性。在稅務執(zhí)法過程中，地方和部門在本位主義的驅動下，利用行政權力干預稅收執(zhí)法，使違法行為得不到應有的懲罰。在稅收司法上，我國目前還缺乏獨立的稅務司法機構，這大大地限制稅務機關的強制執(zhí)行能力。 1992年頒布的《征管法》雖然有稅收保全和稅收強制條款，但實際中難以有效實施，如對于納稅人報銷納稅款或故意拖延納稅，稅務機關可以通知納稅人的開戶銀行從其帳戶上直接劃拔，扣繳稅款。實際工作中金融部門出于自身利益的考慮，往往拒絕配合執(zhí)行。對此稅法缺乏明確的法律約束條文和制裁措施，從而弱化了稅收執(zhí)法的嚴肅性。

　?。?）稅務組織結構的設置。稅務組織結構是組織稅務處理信息、解決稅務問題所要求的基本框架?？茖W的組織結構，要求明確地界定構成組織各部門的權利以及它們之間的相互關系。我國現行稅務組織結構存在著縱向分割和橫向分割兩方面的問題。前者是指稅務部門上下機構不對口：省、市兩級稅務部機關按稅種設置機構（處、室），而市（縣）以下稅務分局則按征管職能（稅政、征收、稽查等）機構，不能與上級決策部門與執(zhí)法部門進行對口管理。后者是指分稅制后，地方稅務機構既受上級稅務機構領導又要向地方政府負責，形成雙重領導、雙重監(jiān)督問題。此外，稅務機構內部各職能部門缺乏橫向的聯系和應有的交流，各職能部門基本上象一個獨立的機構以自己的方式工作，比如稅款的征收與納稅檢查在業(yè)務上是相互依賴的，在機構設置上宜于將兩者作為一個整體設立，但實際上兩者是分設的。

　?。?）人力資源管理情況。人力資源的管理在很大程度上可以歸結為如何根據個人的能力、知識、技能和經驗來“量才用人”。稅務管理的經驗表明，報酬及工作崗位所提供的發(fā)揮個人能力的機會這兩個因素影響稅務管理人員的工作努力程度，從而決定是否能夠人盡其才。在稅務部門人力資源管理方面，我國目前主要存在兩大問題：①人力資源的短缺，即數量不足和素質不高。數量不足的問題在基層征收單位比較突出；稅務人員素質問題則較為普遍，且對稅務管理的制約更為明顯，影響到對稅收政策和國家稅法的深入理解和正確把握，征收人員不是依據法律而是根據上級和領導下達的稅收計劃去完成征收任務；②人力資源配置的錯位。稅務部門中也不乏具有較高學歷、能力和經驗豐富的工作人員，但在工作安排上卻存在“錯位”現象：如讓那些完成大學學習的人去從事征收、會計、統(tǒng)計工作，而沒有受過專業(yè)教育者去從事決策、審計檢查工作等等。這就使得個人難以在其工作崗位上發(fā)揮個人的最大能力，造成有限的人力資源的浪費。

　　（5）納稅人的納稅意識。一般而言，納稅人是否主動申報納稅取決于其納稅意識；納稅意識與納稅人對稅收的認識以及對政府能否妥善地使用稅款的預期密切相關。影響納稅人對稅收的認識的因素很多，包括一國的稅收歷史、文化背景，稅務機關對稅法的宣傳等；對政府能否妥善使用稅款的預期在很大程度上則是一個政府問題——政府滿足公共需要程度；提高居民生活水平的努力及其效果；政府官員是否廉潔；納稅人的需求是否得到重視等。

　　目前，我國納稅人的納稅意識比較淡薄，究其原因，主要是受傳統(tǒng)納稅文化的影響。在幾千年的封建社會中，封建君主往往橫征暴斂，以致古人有“苛政（實為苛稅）猛如虎”之嘆；在國民黨統(tǒng)治時期更有“民國萬稅”之諷，由此而造成了納稅人對稅收的一種潛意識里的“厭惡”心理。這種心理反映在納稅的行為上就表現為對稅收的消極抵制或明目張膽地抗拒。新中國成立之后，由于受“無稅論”、“非稅論”影響，納稅不但沒有得到正面宣傳，反而在一個時期之內被當作封建殘余和“管、卡、壓”的工具而加以批判。在改革開放的過程中，雖然稅務部門加大了稅收宣傳的力度，但效果并不明顯。主要是因為：①傳統(tǒng)賦稅文化“惡稅”心理的影響是深刻而長遠的，已深入到納稅人的潛意識里，要改變這種心理影響非一日之功，需要經過一個漫長的過程；②稅務管理部門并未真正認識到稅收宣傳對稅務管理的重要性，在稅收宣傳上投入不足。宣傳形式過于單一。在西方國家，中小學教育中就有稅收教育的內容（我們的情況是甚至非財經類的大學畢業(yè)生也不知稅收為何物）；稅收宣傳的形式更是多種多樣：報刊、雜志、特殊的稅務出版物、大眾傳媒、免費電話咨詢、廣告等等，簡直可以和企業(yè)的廣告宣傳相媲美；③改革開放過程中政府的某些決策失誤以及政府官員的腐敗行為，造成“政府在浪費納稅人的錢”‘的不良印象，影響了一些納稅人的納稅行為。

　　（6）稅收征管模式。稅收征管是稅務管理的核心，是搞好稅收征管的關鍵。一般而言，稅收征管模式要解決以下兩方面的問題：一是稅收的管征活動中稅務部門和納稅人之間的分工與協作；明確界定征、納雙方的權利與義務；二是稅務部門內部的分工與協作。

　　我國曾經采用過的“征管查一體化模式”和“征管查分離模式”有一個共同的弊端，那就是“保姆式”的稅收征管：稅務部門包攬稅收征管中所有的事務（其中包括有些應由納稅人承擔的事務），納稅人處于一種被動應付狀況。很難想象，一種缺乏被管理者參與和配合的管理活動會是高效的。“征管查一體化模式”的另一個問題是稅務部門內部缺乏必要的分工，權力過于集中，沒有監(jiān)督制約機制，專管員工作負擔過重，難以做好征管工作。“征管查分離模式”雖然強調了稅務部門的內部分工與制約，但由于征管人員的權威和素質均未發(fā)生變化，加上內部分工不明確、不合理，又出現了工作上職責不分和人員配置的緊缺等新問題。

　?。?）征管技術手段。稅務管理是一項復雜的管理活動，稅務信息的搜集、儲存、分類處理和提取使用，對提高管理效率特別重要。稅務部門要提高照章納稅水平，必須能夠準確、及時地了解：哪些人必經申報納稅；哪些人沒有申報納稅；哪些人沒有依法納稅；哪些人是稅收審計和檢查的重點對象等。這些信息是進行成功決策的基礎，這些信息的獲取需要依賴先進的技術手段。隨著現代經濟的發(fā)展和稅收結構的復雜化，稅務管理對先進的技術手段的依賴加強了，征管技術手段對提高稅務管理水平的促進作用也更為明顯了。我國目前的稅務管理中，計算機的應用還處于起步階段，雖然稅務部門的計算機設備目前在增多。但未能充分發(fā)揮儲存、分類處理信息方面的優(yōu)勢，計算機往往是作為打印稅收報表的工具，大量的管理工作處于手工操作狀態(tài)。這大大制約了我國稅收征管水平的提高。

　　基于以上分析，當前我國稅務管理面臨以下幾個需要逐步解決的問題：①從短期來說，迫切需要解決的問題是如何加強稅收執(zhí)法的剛性，樹立稅法的絕對權威；②從較長的時期來說，以下四個方面的問題需在逐步解決：第一，納稅人的納稅意識問題；第二，稅務人員的素質問題；第三，稅務代理問題；第四，稅務管理計算機化問題。下面分別加以討論。

　　——管理完善 （加強稅收法制建設，樹立稅法和稅務部門的權威）

　　依據納稅人知法、懂法的不同情況，我們可以將納稅人分為以下三大類：①知法且愿意守法者；②想守法但不知法者；③不愿意守法者。對于第一類納稅人，稅務管理部門要盡量為其履行納稅義務提供方便；對于第二類納稅人，稅務管理部門要加強稅法宣傳，讓納稅人了解稅法或者為其提供社會中介服務；對于第三類納稅人，稅務管理部門要嚴懲違法者，讓逃者得不償失。從我國目前情況來看，第三類納稅人占的比重較高，但懲罰不力，使得逃稅的“收益”大于逃稅的“成本”，因為后者取決于逃稅被發(fā)現的概率和被發(fā)現之后所受的處罰。由于稅收執(zhí)法不完善和執(zhí)法中的隨意性，逃稅一來難以被發(fā)現；二來即使被發(fā)現，其處罰的力度也不夠。因此，以追求收入（稅后）最大化為目標的納稅人的逃稅就成為必然。

　　發(fā)達國家的做法或許能給我們一些啟示?！笆澜缟现挥兴劳龊投愂帐菬o法避免的”。這是星條旗下人們信奉的一句格言。在美國，不繳稅或不主動申報納稅是比殺人放火更難逃脫懲罰的，因為殺人放火等刑事犯罪，律師尚可以肇事時當事人神經錯亂或精神一時失常為借口為之辯護，但卻找不出借口為偷稅者開脫罪責。美國為什么能夠做到這一點？主要是因為，美國不但有一套完整的稅法，而且還有具有高度權威性的稅務機構。稅法賦予稅務當局凍結其存款、沒收其財產等廣泛的權力，以確保其征稅權的行使。針對我國的實際情況，借鑒別國的先進經驗，要樹立我國稅法與稅務機構的權威，可從以下幾個方面采取措施：

　　——完善稅法體系。一般而言，稅法體系包括稅收基本法、稅收實體法和稅收程序法。我國目前尚無稅收基本法，稅收原則和一些重大的稅收問題缺乏明確的法律依據，如稅務機關的權力、義務界定等重大問題往往只見諸于學術討論之中，而缺乏明確的法律規(guī)定，這就弱化了稅法的權威性。為此，在充分調查研究的基礎上制訂一部稅收基本法是一個必然的選擇。其次，我國的稅收實體法目前僅有兩個（《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》和《個人所得稅法》）是人大通過規(guī)范的立法程序制定的，其他大部分稅（包括增值稅）都是以暫行條例、條例形式出現。《稅收征管法》的核心應該是要確立基本的稅收保全、稅收強制條款；對于需要由其他部門配合執(zhí)行的稅收強制措施，要在此法中明確其法律責任，以加強對配合執(zhí)行部門的法律約束力，增強稅法的剛性。

　　——設置獨立的稅收司法機構。我國稅收執(zhí)法的隨意性同稅務部門缺乏獨立的執(zhí)法機構有關?，F行的《稅收征管法》雖然規(guī)定稅務機關可以查封納稅人的財產、貨物，但實際上由于缺乏足夠的警力作后盾而難以執(zhí)行；許多惡性逃稅事件與此有關。因此，目前迫切需要設立獨立的稅務檢察機構與稅務法院。稅法是以國家政權為依據的一種對私有財產的“侵犯”，這種“侵犯”是必需的，是為公不為私的。當納稅人不能正確認識這種“侵犯”時，必然對政府的征稅行為進行抵制，這時候就必須用國家政權來保障政府的征稅行為，稅務司法機構便是這種強性權力執(zhí)行者的具體體現。稅法以及稅務部門的權威性的樹立也有賴于此。我國目前雖然已經設立一些稅務司法機構，但一方面由于對其重要性缺乏足夠的認識，稅務司法機構設置不完善，難以獨立執(zhí)法；另一方面，設立的機構力量薄弱，缺乏足夠的威攝力，難以發(fā)揮其應有的作用。目前迫切需要充實其力量，并在相關的稅法中明確其法律地位、權力、義務等重大問題，使之成為稅收征管強有力的后盾。

　　——建立規(guī)范的稅務審計和稅務檢查制度，強化納稅檢查。納稅人是否逃稅在很大程度上取決于其對逃稅的“成本”與“收益”的預期。稅收審計、納稅檢查能夠大大地增加納稅人逃稅的“成本”，因而是防范逃稅的有效方法之一。我國目前的稅收檢查，最主要的形式是年度稅收財務物價大檢查。從每年檢查的結果來看，其積極作用不言而喻，但年度納稅檢查方法的缺點是缺乏針對性，費時費力。在檢查力量有限的情況下，對所有的納稅人都進行檢查，一方面造成檢查力量的浪費（比如對照章納稅者的檢查）；另一方面，對問題嚴重的納稅人卻因時間和工作任務等方面的限制而難以查清查透。對此，首先應通過稅收立法，明確納稅人對其納稅情況有自我審查的義務，比如規(guī)定符合條件的納稅人，有接受會計師事務所等社會服務機構對其納稅情況進行審計并提供審計報告的責任。其次，要加強日常的納稅檢查。第三，稅收征收部門和檢查部門之間要加強信息交流。第四，在此基礎上，年度納稅檢查要根據平時所掌握的納稅情況，對逃稅問題較嚴重的納稅人進行重點檢查。

　　——培養(yǎng)納稅意識，加強納稅人服務

　　許多稅務管理專家和研究人員認為，稅務部門幫助、教育納稅人并向他們提供信息的計劃，大大地提高了照章納稅水平。一些國家納稅人服務的歷史也支持這一看法。正因為如此，許多國家非常重視納稅人服務。比如美國國家稅務局下設的7個職能處室就包括納稅人服務。在美國的公民義務教育中有一個稱為“了解稅”的教育計劃，對14－18歲和中學生進行教育，其主要內容是解釋政府的利益，征稅的心要性，如何填寫個人簡單的納稅申報表；日本的國稅局從1970年起就設置了稅務咨詢室，配備了稅務咨詢官，專門向納稅人提供面授和電話咨詢服務。

　　與此形成鮮明的對比的是，我國的納稅人服務基本上尚處于空白狀態(tài)，極大地影響了納稅人的照章納稅水平。為改變這種狀況，首先必須解決思想認識和服務認識問題。我國目前之所以缺乏納稅人服務，主要是因為沒有真正認識到納稅人服務的重要性，沒有真正認識到現階段納稅人服務對提高照章納稅水平的積極作用，對于知法且愿守法的納稅人來講，納稅人服務可以減輕他們守法和納稅的重擔，從而產生一種激勵作用；對于愿意守法但不知法（或不完全知法者）來講，納稅人服務可以使他們及時了解稅法，清楚自己的納稅義務；對于不愿守法者而言，納稅人服務的作用在于通過稅收宣傳、教育，讓他們理解稅收的必要性和重要性，促使其中的一部分轉變?yōu)樵敢馐胤ㄕ?。在解決，思想認識的基礎上，稅務管理者必須真正樹立服務意識。我國某些公共服務部門的服務態(tài)度惡劣，在國人印象中較為深刻（當然目前大為改觀），在稅收征管中也不同程度地存在這一問題。從某種意義上來講，稅收征管也可以視為一種公共服務，即為知法守法者履行納稅義務提供方便和幫助。毫無疑問，如果納稅人在這一過程中受到了冷淡或不禮貌的對待，他們的納稅積極性會受到打擊。在企業(yè)經營中有“顧客是上帝”的信條，稅務部門如果能夠把納稅人當作自己的“顧客”，對提高照章納稅水平肯定會大有幫助的。國家稅務總局1996年提出的深化改革的目標中，已提到了“優(yōu)化服務”，許多地方也據此建立了辦稅服務大廳。但要注意，納稅人服務不能只掛在嘴邊、停留在形式上，而必須真正有服務行為（據《中國稅務報》報導，國稅局一處長“微服尋訪”辦稅服務大廳遭侮辱，說明服務意識問題遠未解決）。

　　納稅人具有較強的納稅意識，是納稅人服務發(fā)揮作用的前提。目前納稅人的納稅意識較為淡薄，其主要原因傳統(tǒng)賦稅文化的影響以及稅收宣傳、教育方面的缺乏。傳統(tǒng)賦稅文化人們無法改變，我們能夠做的事情是加強稅收管理和教育，并在此基礎上，加強納稅人服務。

　　可以考慮設置專司稅收宣傳、教育和納稅人服務的機構。該機構的主要職責是制訂稅收宣傳和教育的長期計劃。在這一方面，菲律賓的做法值得我們借鑒。在發(fā)展中國家中，菲律賓非常重視對納稅人的長期教育。從1961年起，為確定納稅覺悟和照章納稅水平，搞清楚納稅人對稅務管理當局的態(tài)度，稅務立法和執(zhí)法聯合會定期進行調查。并根據調查結果制定改進納稅人教育、納稅人信息和納稅人服務的長期計劃。計劃的主要內容之一是通過學校教育，提高納稅意識，比如在初中和高中的課程中加入稅務課程。并通過舉辦研討會（班）、公共論壇以及家訪等方式將稅務教育擴展到成年人。

　　稅收宣傳、教育的形式應力求多樣化，內容做到通俗易懂。稅收宣傳、教育的目的是要讓納稅人真正認識到他們?yōu)槭裁幢仨毤{稅，消除納稅人對稅務部門的對抗心理。使之主動地履行納稅義務。而對大多數納稅人來講，“社會主義稅收取之于民用之于民”之類的宣傳難以理解，更難以使他們理解征稅的必要性。因此，稅收宣傳應貼近生活，從納稅人的日常生活中為他們指出稅收的“影子”，避免專業(yè)化。在西班牙，財政部利用喜劇讀物的形式，把納稅原理講得通俗易懂；在一本名叫《ELPUENTE》的書中。描述了一個有市場的村莊和一個沒有市場的村莊被一個大峽谷隔開，那個沒有市場的村子為造福村民，決定在大峽谷上修建一座橋，而建橋所需的資金就是通過稅收來籌集的。

　　要通過多種方式向納稅人提供有效及時的服務、信息和建議。大多數納稅人沒有必要對稅法做全面的了解，他只需知道自己應好好納稅。稅務部門的職責之一是，讓不了解稅法的納稅人能夠非常方便地了解他該如何納稅。為此，稅務部門可以來取多種方式為納稅人提供服務、信息和建議。一些國家常用的方式有：

　　——出版物。加拿大出版14種稅務指南和30多種關于具體稅收的小冊子；美國國家稅務局出版110種不同的出版物，這些出版物從1號出版物《你作為納稅人的權利》開始，到929號出版物《有關對子女及受贍養(yǎng)者的稅務規(guī)定》。提供這些出版物都不直接向納稅人收費。

　　——大眾傳媒。主要有報紙、雜志、廣告宣傳機構。美國曾于1987年成功地利用廣告委員會扭轉了納稅人申報越來越晚的趨勢。電視臺、錄相帶、電話聯系（許多國家有免費的電話咨詢系統(tǒng)）等。

　　——通信。即稅務部門和納稅人之間的通信。

　　——志愿者計劃。即發(fā)動志愿者（會計師、退休人員等）幫助不能或不會履行納稅義務而又不愿使用私人稅務人員的人。

　　——學校教育中與稅務有關的課程。

　　建議建立一個免費的電話咨詢系統(tǒng)，為需要幫助的納稅人提供納稅方面的指導、信息和建議；從長遠來看，可以在中學教育中加入稅收方面的內容，讓納稅意識深入未來的潛在的納稅人，并可以讓學生來影響他們的家長的納稅意識。

　　——制定稅務人員培訓計劃，提高稅務人員素質

　　眾所周知，雇員是決定組織工作效果的關鍵因素，有什么樣的人就有什么樣的組織。這一觀點指出了工作人員的素質和能力的重要性。實際上還不止于此，它還包含著如何在雇員的能力、工作的復雜性、報酬水平這三個因素之間達到平衡，即根據個人的能力確定合適的工作崗位和報酬水平。在上述幾個因素之間達到平衡的方法主要有：雇用新的工作人員；重新安排雇員的工作；對現有人員進行培訓。

　　一般而言，雇用新的工作人員只有在組織缺編或人員不足的情況下才采用；第二種方法非常困難，尤其是在更為重視資歷而不是能力的情況下。因此，培訓稅務人員，提高其素質和能力就成為一個急需解決的問題。下而就培訓的目標、方式和內容談一點看法。

　　——培訓的目標。立足于現代稅收管理的需要，把稅務管理人員培養(yǎng)成為適應不斷復雜的稅制以及不斷先進的征管技術手段的要求，具有較高的職業(yè)道德水準和出色的專業(yè)十技能的人才。

　　——培訓的主要內容。主要有幾個方面：①職業(yè)道德教育；②專業(yè)技能培訓，包括以稅法為核心的法律課程、財務會計課程、人際關系方面的課程（比如如何處理好與納稅人之間的關系）、計算機應用課程，等等；③組織和管理能力的培訓。第一、第二類培訓適應于所有稅務人員。第三類培訓則主要是針對稅務管理中的管理者和決策者。

　　——培訓的形式。培訓形式力求多樣化。主要可采取由稅務部門和高等院校聯合舉辦定期培訓班，對所有的稅務人員進行定期輪流培訓。

　　——培訓中應注意幾個問題。首先是如何保證培訓的效果。我國目前的某些素質教育（如普法教育）存在著一定程度的“走過場”現象，參與者很容易取得“合格證”之類的證書。對稅務管理者的培訓事關國計民生，應注意避免“走過場”問題。為此，要通過規(guī)范統(tǒng)一考試以及考核控制和獎懲制度，確保培訓的實效。其次，計算機在稅務管理中的廣泛、深入使用是大勢所趨。著眼于未來，應加強對稅務人員計算機方面的培訓；由于計算機升級換代的效率越來越快，這方面的培訓應注意吸取計算機方面專家的意見和建議，并制訂系統(tǒng)的培訓計劃，保證培訓內容具有較強的適應性和一定的趨前性。最后，應根據個人的工作崗位分別確定不同的培訓重點。比如管理者著重加強組織、管理能力的培訓；征收人員著重加強稅法方面的培訓；計算機操作人員著重加強計算機方面的培訓。力求作到節(jié)約培訓投入，保證培訓效果；同時對于綜合性較強的工作崗位的工作人員要注意進行“交叉”培訓，即對有計算機專長者進行稅法方面的培訓，熟悉稅法者進行計算機應用方面的培訓等。

　　——積極推行稅務代理，建立規(guī)范的稅務代理制度

　　充分發(fā)揮稅收的職能作用，不僅要有一套合理的稅制，而且要求高效的稅務管理。而稅務管理水平的高低，與建立規(guī)范有序的稅務代理制度密切相關。在全面實行納稅人的自行申報納稅的情況下，尤其如此。目前稅務代理制度不僅為西方國家的采用，很多發(fā)展中國家也紛紛試行和推廣，其中堪為典范的是日本。日本是最早出現稅務代理的國家，早在本世紀二十年代，隨著日本經濟的發(fā)展和稅制的日益復雜，一些納稅人就開始把納稅業(yè)務委托他人辦理。1942年日本《稅務代理士法》、1951年日本《稅理士法》的頒布，使日本的稅理士制度法律化?，F在，日本又有稅理士5萬多人，雇員22萬人，許多企業(yè)通過稅理士辦理納稅事宜。與此相對應，日本的稅收征管效率很高，是世界上稅務人員人均征稅額最高的國家之一。

　　隨著我國市場經濟體制改革的逐步深入和新的工商稅制的確立，尤其是納稅人自行申報納稅的征管制度改革，在我國推行稅務代理正成為理論界和實際工作者的共識。從80年代末期開始，北京、無錫、滇口等地開展了稅務代理的試點，并根據需要擴大了試點的范圍，取得了較好的效果。但從大多數地區(qū)試點來看，我國的稅務代理還存在一些亟待解決的問題，特別是稅務代理市場的建設問題。從本質上來講，稅務也是一種勞務，在“保姆式”稅務征管模式下，這一事實被稅務部門的征管活動代替和掩蓋了。稅務代理是社會分工和社會化服務發(fā)展的必然結果，即納稅人履行納稅義務過程中某些事務性的工作由專門的社會中介（稅務代理）機構代為辦理。稅務代理市場就是提供稅務這種勞務的交易場所，是推行稅務代理的前提條件之一。

　　我國目前的稅務代理市場存在兩個方面的問題：一是缺乏有效需求，大多數納稅人不愿意尋求稅務代理；二是供給方面的問題，主要是從事稅務代理的人員缺乏；現有代理者的素質、能力同稅務代理業(yè)務的復雜性以及較強的政策性不相稱。從試點的情況來看，從事稅務代理的主要是離退體的稅務人員和財會人員，缺乏經過專業(yè)訓練的高素質從業(yè)人員，難以提供足以取信于委托人的優(yōu)質服務。這兩方面的問題嚴重地制約了我國稅務代理的發(fā)展。

　　實際上，我國有巨大的、潛在的稅務代理需求。我國現有納稅人大約有3500萬左右，其中大多數不了解或不甚了解稅法和財務會計制度，在納稅人申報納稅制度下，他們必須尋求稅務代理；對于熟悉了解稅法的少數納稅人，他們也有進行稅務代理的需要，并且不僅限于稅務代理中的事務工作（如申報納稅），而且包括一些較高層次的需要，如稅收籌劃。稅收籌劃指的是“納稅人通過財務活動的安排，經充分利用稅收法規(guī)的提供的包括減免稅在內的一切稅收優(yōu)惠，從而享用最大的稅收利益?！痹诂F代社會，稅收籌劃在企業(yè)（尤其是大企業(yè)）生產經營中的作用日關重要。由于各國稅法中稅收優(yōu)惠條款的普遍存在，不同的財務安排，可能導致明顯的稅負差別。稅法的復雜使絕大多數企業(yè)管理者自身并不具備稅收籌劃能力，因而他們往往求助于稅務代理機構，這在一些發(fā)達國家（如美國）已經相當普遍，而我國尚處于不完善的的狀態(tài)。

　　目前之所以缺乏對稅務代理的有效需求，主要有三個方面的原因。其一，納稅人缺乏尋求稅務代理的內在動力。也就是說，一方面納稅人納稅意識不強，不愿意依法納稅；另一方面，由于各方面的原因，違法者難以得到應有懲罰。在這種情況下，納稅人尋求稅務代理成為一種額外負擔?；蛘哒f稅務代理使納稅人“得”不償“失”。其二，稅務代理者素質不高，難以取得納稅人信任。其三，我國目前的稅務代理機構缺乏應有的獨立性。稅務代理人主要應忠實于委托人，代表并維護委托人的利益，因此它必須完全獨立于稅務機關。而我國目前的情況是，稅務代理機構和代理人附屬于稅務機關，其結果是稅務代理人可能代表了國家的利益而非委托人的利益，這就使納稅人懷疑其是否能代表和維護自己的利益。

　　當務之急是如何將潛在的需求轉化為有效需求。根據上述分析，可以采取以下措施：

　　（1）堅持依法納稅，加強稅收檢查，嚴懲違法者；

　　（2）遵循國際慣例，在立法、人員培訓等方面逐步創(chuàng)造條件，最終建立獨立的稅務代理機構；

　　（3）培育稅務代理人才。主要可采取兩種方式。從短期來看，可通過培訓解決從業(yè)人員問題，如對愿意從事稅務代理的稅務人員、財會人員和律師等進行培訓與考核；從長期考慮，可在高等財經院校設立稅務代理專業(yè)，培訓專門的稅務代理人才，逐步建立稅務代理社會培訓和專業(yè)教育相結合的人才成長機制，建設一支高素質的稅務代理隊伍。

　?。?）理順稅務代理與相關行業(yè)之間的相互關系。我國的會計師業(yè)和律師業(yè)相對起步較早，而稅務代理業(yè)尚處起步階段，但其市場潛力巨大，發(fā)展前景廣闊，目前急需對其進行立法和制定行業(yè)規(guī)則加以規(guī)范；但由于稅務代理業(yè)和律師業(yè)、會計師業(yè)關系密切，工作和職責上存在著一定的交叉，因此，必須考慮這兩個行業(yè)的立法和行業(yè)規(guī)則上的區(qū)別與聯系，處理好它們之間的關系。

　　這里涉及到是否對稅務代理行業(yè)賦予保護和特權，特別是名稱使用的保護和從業(yè)的壟斷權。從名稱使用的保護來看，目前已經形成共識，稅務代理行業(yè)的規(guī)范化管理，要求名稱使用權必須受到保護。我國稅務代理試點之初，因為缺乏專業(yè)人員，有人主張在會計師事務所和律師事務所中設立稅務代理部門進行稅務代理，實質上是將稅務代理業(yè)并入了律師和會計師業(yè)。這對于稅務代理業(yè)的技術特殊性來講是不公平的，也是有違國際慣例的。我國1994年頒布的《稅務代理暫行辦法》第四條規(guī)定，從事稅務代理的專門人員稱為稅務師，稅務師必須加入稅務代理機構才能從事稅務代理業(yè)務。這表明，稅務代理行業(yè)名稱使用權的保護得到了法律的確認。

　　從業(yè)的壟斷權實際上是一個其他行業(yè)是否可以進行稅務代理的問題。站在稅務代理業(yè)的立場來看當然是希望壟斷的。但壟斷會導致更高的價格和更少的服務，有違以最低價款獲得最佳服務的準則。因此，從大多數國家的情況來看，稅務代理業(yè)是非壟斷的，其他行業(yè)也可以進行稅務代理。以下是一些國家對稅務代理執(zhí)業(yè)人員的規(guī)定：

　　澳大利亞：律師、會計師、稅務代理人；

　　比利時：財務顧問、律師、稱職專家；

　　加拿大：律師，會計師；

　　德國：律師，會計師，稅務咨詢人員；

　　英國：會計師，稅務咨詢師，律師，稅務代理人；

　　美國：會計師，律師，注冊代理人。

　　我國《稅務代理試行辦法》中規(guī)定的執(zhí)業(yè)人員有：稅務師以及經省級國家稅務局考核認定的執(zhí)業(yè)會計師、審計師、律師業(yè)及連續(xù)從事稅收業(yè)務工作15年以上者。這一規(guī)定雖然明確了律師、會計師等可以從事稅務代理，但由于稅務代理機構與稅務部門的密切關系，我國的稅務代理形成了事實上的壟斷：為數不多的稅務代理業(yè)務為附屬稅務部門的代理機構所壟斷。這種壟斷目前造成稅務代理業(yè)和相關行業(yè)的利益沖突。隨著稅務代理市場的建設，潛在的巨大的稅務代理需求轉化為有效需求，稅務代理方面的利益將急劇地擴大，稅務代理業(yè)和相關行業(yè)在利益上的矛盾沖突將明顯化和尖銳化。目前事實上的壟斷的存在將不利于稅務代理業(yè)的有序、健康發(fā)展。對此我們必須引起足夠的重視，通過立法來解決這一問題。

　　在現代稅務管理中，稅務代理已經成為稅收征管體系的有機組成部分。它作為一種社會化服務，稅務代理不僅關系到廣大納稅人的利益，而且影響到國家的財政利益。因此，世界各國都非常重視對稅務代理的管理。根據政府對稅務代理干預程度的高低，稅務代理的管理體制基本上可以分為三種模式：①集中管理模式。在這種模式下，政府干預程度較高，國家有專門的稅務代理立法，政府設有專門的管理機構對稅務代理實施統(tǒng)一管理，稅務代理人資格的取得要通過政府統(tǒng)一組織的考試和認定。日本、法國和韓國就是屬于這種模式。②分權管理模式。在這種模式下，政府對稅務代理管得較少，既無專門立法，也不設專門管理機構，政府只管開業(yè)注冊登記；稅務代理人主要由律師、注冊會計師充任，二者的資格由行業(yè)組織考試賦予的。英國和荷蘭等國采用這種模式。③混合模式。一方面政府沒有專門管理機構，但制定有專門的行政規(guī)章，稅務代理人則是由行業(yè)組織考核賦予資格的會計師、律師。其典型的代表是美國，因此這種模式又稱為美國模式。

　　我國的稅務代理業(yè)尚處于起步階段，建立一個合理、規(guī)范的管理體制，對這一行業(yè)健康有序地發(fā)展將起到積極的作用。建立我國的稅務管理體制必須遵循以下原則：

　　首先要借鑒國際經驗。國外稅務代理制度經過七、八十年的發(fā)展，已經形成了較為完善的稅務代理管理體制，其中許多作法與措施值得我們借鑒。各國有不同的管理模式，但都具有一個基本特征：既有政府的監(jiān)督，又有多樣化的行業(yè)管理。比如日本，雖然是實行政府集權管理，但也設有稅理士會和稅理士聯合會兩個自我管理組織。我國目前尚未建立稅務代理的行業(yè)性組織，因而建立稅務代理協會形成行業(yè)自律機制勢在必行。

　　其次，必須協調稅務代理業(yè)與相關行業(yè)（注冊會計師、律師）的關系，在管理上一致對待，可參照已經建立的相關行業(yè)的管理體制（比如注冊會計師管理體制），制定稅務代理業(yè)的管理體制。

　　第三，主要通過立法，以法律為主導調節(jié)稅務代理機構的業(yè)務發(fā)展和內部建設，避免直接的行政干預。

　　——推進稅收征管信息化進程自從1946年世界上第一部計算機在美國問世以來，計算機的應用日益廣泛和深入，從最初的軍事、工程和科學計算領域迅速推廣到商用、民用領域乃至人們的日常生活。以至于計算機的應用程度巳成為衡量一個國家或行業(yè)現代化水平、科技水平高低的重要標志。

　　今天，不僅發(fā)達國家已實現稅務管理信息化（如美國于60年代中期、英、法等國于60年代末或70年代初就已建成了其稅務計算機系統(tǒng)），許多發(fā)展中國家（如印度、泰國、菲律賓、印尼、阿報廷、埃及等）包括我國也在“信息革命”的推動下，開始將稅務管理信息化問題提上議事日程。

　　我國在1985年全國稅務系統(tǒng)的稅務統(tǒng)計工作會議上，對計算機開發(fā)應用工作做了統(tǒng)一部署，由此拉開了稅收征管信息化的序幕，經過十多年發(fā)展，已取得了初步成效。據不完全統(tǒng)計，至1994年底，己有2000多個稅務分局和稅務所、近200萬戶納稅戶被納入稅務機關計算機監(jiān)控范圍，全國已有10％的稅收依靠計算機完成。但無論是廣度還是深度，我國稅務管理中計算機的應用都處于初級階段，計算機在稅務管理上的潛能尚有待充分挖掘。

　　從國外稅收征管信息化的歷史來看，許多國家用10年左右的時間就建成了其稅務計算機系統(tǒng)（如日本在60年初開始計算機化進程，到60年代未，日本的稅務計算機化覆蓋面已達到40％以上）。我國的稅務管理信息化雖然得到了政府部門和高層領導的重視和支持（李鵬總理在1989年的全國財政工作會議上明確指出：要加快現代化管理手段在稅收工作中的運用。）但和其他國家相比，信息進程卻緩慢，究其原因，主要有以下幾個方面：

　　（1）許多國家稅務管理信息化的歷史表明，成功的改革不僅要對過時的程序實行計算機化，還要重新設計和精簡體制和程序，如統(tǒng)一納稅申報表和稅收繳款書等。也就是說，信息化不僅僅是一個技術手段問題，必須使技術手段和管理體制、征管程序協調一致。在我國的稅務管理信息化過程中，稅收管理體制和征管程序一直未考慮信息化的要求而作相應的調整和改革。如各稅種的納稅申報表各不相同；納稅申報和繳款書分別印制和填寫：“保姆式”的稅收征管模式；等等。從國外的經驗看，征管程序和手續(xù)的簡化和規(guī)范是改革成功的重要前提條件之一，這就要求統(tǒng)一各種稅的納稅申報表；納稅申報表和繳款書合二為一（因兩者許多信息項目是相同的）；取消對納稅人的多余無用的信息要求；等等。

　?。?）成本太高，國家財力難以承受。稅務管理信息化需要系統(tǒng)的投入（如美國更新其計算機系統(tǒng)的計劃預算高達260億美元）。雖然從長期來看，相對于其在降低稅收成本，減少偷漏稅方面帶來的收益是“物有所值”，但對財政狀況不佳、財力過于分散的我國來說確實難以承受。這是制約我國稅務管理信息化的一個重要的因素。

　?。?）缺乏專業(yè)人員。信息技術中，最關鍵的因素是人。信息化需要專業(yè)人員設計、開發(fā)和維護應用軟件系統(tǒng)。從我國的情況來看，一方面這類人才嚴重缺乏；另一方面。政府部門由于工資制度的限制，也難以留住人才（這些人在私營部門和政府部門的收入相差幾倍甚至更高）。

　　另外，目前的稅務人員正習慣于原來的征管系統(tǒng)而不習慣使用計算機，也是造成信息進程緩慢的原因之一。

　　我國的信息化進程宜采用分步推進戰(zhàn)略。即首先選擇一個或少數幾個稅種進行信息化管理，然后逐步擴展到其他稅種，最終實現全面的信息化管理。這樣做的好處是：①可以避免一次性集中投入，解決資金制約問題；②可以為稅收體制和征管程序的改革騰出時間（比如建立“自我申報納稅制度”；簡化、統(tǒng)一、規(guī)范稅收信息表格等），為全面信息化管理創(chuàng)造條件；③可以先選擇管理比較規(guī)范的增值稅進行信息化管理，然后逐步推廣到消費稅、營業(yè)稅等流轉稅；對于所得稅類，可在改革建立內外統(tǒng)一的公司所得稅制的基礎上進行信息管理。