稅收原則一般有公平原則、效率原則、法定原則、財政原則等普遍適用于各個稅種的總的原則，但由于稅制結構中各個稅種的特性不同，因而各稅種均應具備體現(xiàn)自身特征的課稅原則。我國稅收理論界對稅收原則的研究，基本上都是對一般性稅收原則的論述，缺乏對單個稅種課稅原則的概括和總結。就企業(yè)所得稅而言，筆者認為在稅收學上至今尚未概括和總結出切合該稅種原理和特點的課稅原則。本文將根據(jù)企業(yè)所得稅的特性，借鑒會計學、法學、經濟學的有關理論，探索性地提出我國企業(yè)所得稅的課稅原則體系，并結合我國的新的企業(yè)所得稅立法提出應用建議。

　　一、純益性課稅原則

　　企業(yè)所得稅的純益性課稅原則，是指對企業(yè)的純收益征稅，這種純收益在稅收上即是指應納稅所得額。企業(yè)所得稅最大的特點，就是它不是對企業(yè)的收入征稅，而是對其純收益征稅，近似于對企業(yè)的利潤征稅，這區(qū)別于流轉稅、資源稅、財產稅和行為稅。企業(yè)所得稅的應納稅所得額，是企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除按照稅法規(guī)定允許扣除的成本、費用以及損失后的余額。所以，企業(yè)所得稅最具有量能負擔的特征，它不影響企業(yè)的簡單再生產、不傷及稅本，具有“良稅”的美稱。

　　我國現(xiàn)行稅制的某些規(guī)定沒有根據(jù)此原則進行規(guī)范。例如，現(xiàn)行企業(yè)所得稅實行計稅工資的做法，對企業(yè)發(fā)放給職工的超過計稅工資標準的部分，也作為應納稅所得額征收企業(yè)所得稅，違背了所得稅純益性課稅的原則。不少企業(yè)實際支付給職工的工資大于800元或960元的計稅工資標準，對超過標準的工資作為企業(yè)收益征稅，實際上是對社會總產品（c+V+M）中的V部分也征收了企業(yè)所得稅，課稅的結果會造成有一部分稅款屬于是沒有物資保證的虛假稅款。因為這部分對工資的征稅，實際上已被分配給職工用于個人消費了，不是企業(yè)的純利潤。所以，我國的企業(yè)所得稅制應盡快取消計稅工資的規(guī)定，對企業(yè)發(fā)放給職工的合理工資，應允許按照實際發(fā)放數(shù)額在稅前扣除。

　　二、稅法優(yōu)先原則

　　稅法優(yōu)先原則是指納稅人在計算應納稅所得額時，其財務、會計處理辦法同國家有關稅收的規(guī)定有抵觸的，應當依照國家有關稅收的規(guī)定計算納稅。在一般情況下，企業(yè)所得稅應納稅所得額的計算。是以會計核算的結果為基礎，在稅法規(guī)定與會計制度規(guī)定不一致的情況下，企業(yè)要按照稅法的規(guī)定進行納稅調整，而不能按照會計制度規(guī)定核算的結果納稅。

　　從世界各國的所得稅法來看，都與會計制度存在著一定的差異，稅法都是獨立的、具有法律效力的，規(guī)定較為詳細；而會計制度則往往不具有法律效力，是準則性的規(guī)定。我國的現(xiàn)行企業(yè)所得稅條例規(guī)定較為簡單，僅有20條內容，是一部不完備、不成熟、可操作性不強的稅法，這在一定程度上造成所得稅對財務、會計制度的依賴。筆者建議，我國現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法不能按“簡稅制”的原則進行改革，而是要進一步細化規(guī)定，完善稅法，強化稅制的可操作性，根據(jù)所得稅的特征設計稅法。當然，在可能的情況下，應盡量減少稅法與會計制度的差異，以提高所得稅的征管效率。

　　三、以權責發(fā)生制為主、收付實現(xiàn)制為輔的原則

　　國外的公司所得稅。往往允許納稅人在權責發(fā)生制或收付實現(xiàn)制中作出選擇。我國的企業(yè)會計制度，都是以權責發(fā)生制為原則的，只有事業(yè)單位會計制度是以收付實現(xiàn)制為原則的。所以，我國企業(yè)所得稅的基礎是權責發(fā)生制，即凡是當期已經實現(xiàn)的收入和已經發(fā)生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用：凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。

　　但是實際上，從對企業(yè)所得的課稅角度考慮，僅以權責發(fā)生制為原則是不夠的。因為一旦確定應納稅額，納稅人在一定期限內必須將稅款繳納入庫，所以要考慮納稅人的現(xiàn)實支付能力：當納稅人有較強的支付能力時，即使在會計上按照權責發(fā)生制沒有確認為所得，在稅收上也要按收付實現(xiàn)制征收稅款入庫；當納稅人無支付能力時，即使在會計上按照權責發(fā)生制應當確認為所得，在稅收上也要按收付實現(xiàn)制不征收稅款入庫。

　　筆者認為，在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時，對于企業(yè)銷售貨物、提供勞務等經營所得的一般情況，應按照權責發(fā)生制為原則確認應稅所得：在特殊情況下，也可按照收付實現(xiàn)制為原則確認應稅所得。對企業(yè)轉讓財產。股息、紅利、利息、租金、特許權使用費、接受捐贈等非營業(yè)收入，可以按照收付實現(xiàn)制為原則確認應稅所得。對事業(yè)單位的應稅收入，為方便計稅，應按照收付實現(xiàn)制為原則確認應稅所得。

　　四、配比原則

　　配比原則是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，收入與其成本、費用應當相互配比，同一會計期間內的各項收入和與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認。企業(yè)所得稅的配比原則包括兩層含義：一是因果配比，即將收入與其對應支出的成本、費用相配比。二是時間配比，即將一定時期的收入與同時期的為取得該收入而支出的相對應的成本、費用與損失相配比。我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅只規(guī)定納稅人應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，沒有提出或明確配比原則的適用與否，造成了稅法對會計原則的依賴。實際上，稅法上的配比原則的內涵，與會計上配比原則的內涵是有區(qū)別的，因為會計上的收入沒有應稅收入、不征稅收入和免稅收入之別，也沒有超過納稅年度逾期不允許扣除的規(guī)定。

　　另外，企業(yè)所得稅暫行條例第六條規(guī)定：計算應納稅所得額時準予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失。這一規(guī)定實際上不符合配比原則。因為與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失，在計算應納稅所得額時，并不是全部準予扣除，根據(jù)配比原則，與免稅收入與不征稅收入相關的成本、費用和損失，均不允許在稅前扣除，準予扣除的只是與納稅人取得應稅收入有關的成本、費用和損失，這一點很重要。建議在新的企業(yè)所得稅法中明確配比原則，完善此項規(guī)定。

　　五、區(qū)分營業(yè)收益與資本收益原則

　　這一原則是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，應當合理劃分營業(yè)收益與資本收益的界限，在納稅申報時，單獨申報資本收益的原則。營業(yè)收益是指企業(yè)通過經常性的生產經營活動而取得的收益，即企業(yè)在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權、其他銷售或其他業(yè)務等日?；顒又兴a生的收入，通常表現(xiàn)為現(xiàn)金流入、其他資產的增加或負債的減少，包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。資本收益是指企業(yè)的投資所得和資本利得，其中，投資所得是投資者憑借資本所有權從有關投資項目中分得的股息、紅利、利潤、利息等收益；資本利得是企業(yè)銷售或交換土地、建筑物、機器設備、有價證券、商譽、專利權、特許權等資本性資產所實現(xiàn)的收益。

　　區(qū)分營業(yè)收益與資本收益的稅收處理目的主要有以下幾點：第一，營業(yè)收益是企業(yè)正常的生產經營所得，應按照一般的稅率征稅。第二，資本收益是企業(yè)特殊的非生產經營所得，為鼓勵投資和資本的流動，國際上一般是按較低的稅率征稅，或作特殊的稅收處理。對投資所得，一般適用免稅法或抵免法；對資本利得，如果企業(yè)持有某項資本性資產超過一定期限，—般適用低稅率征稅。第三，企業(yè)正常的生產經營活動發(fā)生的虧損，在稅收上可以用以后年度的營業(yè)收益來彌補。第四，企業(yè)的投資損失和資本性資產處置損失，其稅收處理從理論上講應用資本收益來彌補，以防止企業(yè)避稅。

　　我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅對營業(yè)收益與資本收益在適用稅率等稅收處理上沒有加以區(qū)別，建議在新的企業(yè)所得稅法中考慮區(qū)分營業(yè)收益與資本收益，借鑒國際經驗對投資所得解決重復征稅問題、對資本利得按低稅率征稅、對營業(yè)虧損和資本性損失分開進行稅務處理。

　　六、確定性原則

　　確定性原則是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，應當以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)，準確地反映企業(yè)的經營成果和納稅能力。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。所有與申報納稅相關的交易或事項必須已經實際發(fā)生，要保證收入與支出的數(shù)字準確、資料可靠；對沒有實際發(fā)生的交易或事項。企業(yè)不能以估計或預計數(shù)額計入應納稅所得額，如各項預提費用、準備金等，因不符合確定性原則，均不允許在稅前扣除。

　　七、真實性原則

　　真實性原則是指企業(yè)在計算應納稅額時，各項收入、成本、費用、虧損與損失的內容都必須是真實的，如果是虛假申報，將以偷稅論處。真實性是所得課稅的前提條件，這尤其表現(xiàn)在成本、費用扣除方面，要求納稅人能夠提供形式和內容都是真實的憑證。我國企業(yè)所得稅管理的一個很大漏洞，就是虛假發(fā)票和虛假成本費用的列支問題，包括假發(fā)票真開、真發(fā)票假開、虛報人員工資、虛報物料消耗等等。另外，設立假賬、少計收入、多計虧損、虛報財產損失等現(xiàn)象也廣泛存在。所以。履行真實性原則，是我國企業(yè)所得稅管理需要加強的重要方面。

　　八、相關性原則

　　相關性原則是指納稅人可扣除的成本、費用和損失必須與取得應稅收入直接相關，即與納稅人取得應稅收入無關的支出不允許在稅前扣除。根據(jù)相關性原則，第一，與取得不征稅收入、免稅收入直接相關的成本、費用和損失不允許在稅前扣除，如買賣國債的支出等；第二，與企業(yè)的生產經營無關的支出不允許在稅前扣除。如企業(yè)的非公益性的贊助支出、企業(yè)為雇員承擔的個人所得稅、已出售給職工的住房的折舊費用等：第三，屬于個人消費，陛質的支出不允許在稅前扣除，如企業(yè)高級管理人員的個人娛樂支出。健身費用、家庭消費等。應稅收入的非相關性支出在我國企業(yè)所得稅稅前扣除上目前還較為普遍，在減少非相關性扣除上還大有潛力可挖。

　　九、合理性原則

　　合理性原則是指一項成本或費用只有在內容和數(shù)額上都是合理的，才允許在稅前扣除，否則要進行納稅調整。合理性原則經常出現(xiàn)在涉及關聯(lián)方交易的納稅調整中。當非關聯(lián)方為追求自身最大利益以公平價格進行交易時，最終談判結果一般是市場公允價格。然而，當關聯(lián)方不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來，通過比公平交易高或低的價格收取或支付價款、費用，進行關聯(lián)交易轉移利潤時，則被視為違反合理性原則，稅務機關有權進行合理調整。我國企業(yè)所得稅法有必要增加合理納稅調整的反避稅條款。

　　十、合法性原則

　　合法性原則，是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，不論費用是否真實發(fā)生、確定、相關、必要、合理與否。如果是非法支出，即便是按照財務會計制度已作為費用列支，也不允許在稅前扣除。例如，違反法律、行政法規(guī)規(guī)定經營而支付的罰金、罰款、滯納金和被政府沒收財物的損失，違法支付給個人的回扣，賄賂支出等等，均不準在稅前扣除。需要說明的是合法性原則主要是針對成本、費用扣除而言，對于收入來說，筆者認為不應受合法性的限制，即主張對所有收入均應納入企業(yè)的收入總額征稅，不論是合法收入還是非法收入，這可以部分校正司法的不健全。

　　十一、歷史成本原則

　　企業(yè)所得稅的歷史成本原則，是指企業(yè)的各項財產在取得時應當按照實際成本計量，在計算應納稅所得額時，按歷史成本扣除。所謂歷史成本，就是企業(yè)取得某項財產所實際支付的現(xiàn)金及其等價物，即實際發(fā)生的成本。物價變動雖然對財產的市場價值有影響。除稅法另有規(guī)定外，企業(yè)不得調整財產的賬面價值或計稅成本。歷史成本有原始憑證作為依據(jù)，較為客觀。具有可驗證性和易于取得的特點，所以為企業(yè)所得稅計稅所用。

　　在按歷史成本確定各項財產的計稅價值后，各項財產如果發(fā)生減值，除稅法規(guī)定允許扣除的壞賬準備金和呆賬準備金外，企業(yè)在計算應納稅所得額時，不得計提短期投資跌價準備、委托貸款減值準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備等各項財產的減值準備；只有各項財產真正發(fā)生損失、永久或實質性損害時，才允許按歷史成本未在稅前扣除或攤銷的部分在稅前扣除或攤銷。

　　在按歷史成本確定各項財產的計稅價值后，各項財產如果評佶增值或者按照公允價值處置獲取收益，只有在企業(yè)將評估增值的部分和處置收益計入應納稅所：得額繳納了所得稅以后，才允許將該項財產按照評估增值和公允價值重新確定計稅成本；否則，企業(yè)不得自行調整其各項財產的賬面價值，一律按照歷史成本計稅。

　　十二、區(qū)分收益性支出與資本性支出原則

　　這一原則是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，應當合理劃分收益性支出與資本性支出的界限，凡支出的效益僅及于一個納稅年度的，應當作為收益性支出。允許在支出發(fā)生的當年在稅前扣除；凡支出的效益及于兩個或兩個以上納稅年度的，應當作為資本性支出，不允許當年直接在稅前扣除，應通過折舊等項目逐年在稅前進行攤銷。

　　如果企業(yè)在計算應納稅所得額時。沒有正確劃分收益性支出與資本性支出。將原本應計入資本性支出的計入收益性支出。就會低估資產和當期收益，造成多計當期支出的時間性差異，導致當期應納稅所得額的減少，延遲繳納企業(yè)所得稅：將原本應計入收益性支出的計入資本性支出。就會高估資產和當期收益，造成少計當期支出的時間性差異，導致當期應納稅所得額的增加，提前繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)的資本性支出。包括固定資產、無形資產，長期待攤費用。投資資產等方面的支出，都不允許當年直接在稅前扣除。

　　十三、會計核算方法納稅年度內不得變更原則

　　這一原則是指企業(yè)的會計核算方法在一個納稅年度內前后各期應當保持一致，不得變更。這是因為企業(yè)所得稅是按年計算的，如果在一個納稅年度內改變成本計算方法，間接成本分配方法、存貨計價方法等會計核算方法，將直接影響應納稅所得額的結果；如果企業(yè)可以在一個納稅年度內任意變更會計核算方法，那么企業(yè)就可以通過改變會計核算方法進行稅收籌劃，達到避稅或節(jié)稅的目的，甚至可以進行偷稅。

　　企業(yè)如果確實有必要變更會計核算方法。那么在企業(yè)所得稅管理上只能允許在下一個納稅年度進行。企業(yè)應當將變更的內容和理由、改變會計核算方法的情況、變更的累積影響數(shù)等，在納稅申報時予以說明，并附送股東大會或董事會、經理（廠長）會議等類似機構批準的文件。稅務機關應對納稅人改變計算方法的原因、程序，改變計算方法前后銜接是否合理，有無計算錯誤等有關事項進行重點審查。對納稅人年度納稅申報時，未說明會計核算方法變更的原因。不能提供有關資料，或雖說明但變更沒有合理的經營和會計核算需要。以及改變計算方法前后銜接不合理，存在計算錯誤的，主管稅務機關應對納稅人由于改變計算方法而減少的應納稅所得額進行納稅調整，并補征稅款。我國在新的企業(yè)所得稅法中應該補充規(guī)定此原則。

　　十四、對應調整原則

　　企業(yè)所得稅的對應調整原則，是指對于企業(yè)間發(fā)生的同一筆交易或事項。如果在支出款項的企業(yè)作了稅前扣除，則應在獲得收入的企業(yè)作為所得征稅；如果在獲得收入的企業(yè)已作為所得征稅，則允許支出款項的企業(yè)作相應的稅前扣除。此原則的宗旨是對同一筆所得既要避免雙重征稅，同時又要避免雙重不征稅。

　　例如，借款人在支付利息時，如果符合稅法規(guī)定的利率，利息支出允許在稅前扣除；相應地，貸款人應將利息收入計入應稅收入納稅。再如，企業(yè)以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，包括股份公司的法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業(yè)務進行所得稅處理。并按規(guī)定計算確認資產轉讓所得或損失；被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產，可按經評估確認后的價值確定有關資產的成本，并計提折舊。

　　我國現(xiàn)行稅制的某些規(guī)定沒有根據(jù)此原則進行規(guī)范，例如，根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除辦法的規(guī)定，逾期3年以上仍未收回的應收賬款，企業(yè)可以作為壞賬處理；但是，現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策沒有按照對應調整原則，規(guī)定逾期3年以上仍未支付的應付賬款，企業(yè)應作為應稅收入作相應的納稅調整。筆者建議，在新的企業(yè)所得稅立法中，應根據(jù)對應調整原則，強化稅法的系統(tǒng)性，使企業(yè)所得課稅在整體上更為協(xié)調合理。