一、增值稅轉型相關基礎問題

　　(一)增值稅轉型的背景

　　1994年，我國選擇采用生產型增值稅，一方面是出于財政收入的考慮，另一方面則為了抑制投資膨脹。隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步完善和經濟全球化的縱深發(fā)展，推進增值稅轉型改革的必要性日益突出。黨的十六屆三中全會明確提出要適時實施這項改革，“十一五規(guī)劃”明確在十一五期間完成這一改革。自2004年7月1日起，在東北、中部等部分地區(qū)已先后實行了改革試點，試點工作運行順利，達到了預期目標。2008年國務院政府工作報告提出，要研究制定全國增值稅轉型改革方案。十一屆全國人大一次會議審議同意的全國人大財經委關于預算草案審查結果報告，明確提出爭取2009年在全國推開增值稅轉型改革。在這種情況下，國務院決定實施增值稅轉型改革，規(guī)范和完善我國增值稅制度，使稅收制度更加符合科學發(fā)展觀的要求，并為最終完善增值稅制、完成全國人大常委會要求5年內制定增值稅法的任務創(chuàng)造條件。

　　(二)增值稅轉型的意義

　　修訂前的增值稅條例對于保障財政收入、調控國民經濟發(fā)展發(fā)揮了積極作用。但修訂前的增值稅條例實行的是生產型增值稅，不允許企業(yè)抵扣購進固定資產的進項稅額，存在重復征稅問題，制約了企業(yè)技術改進的積極性。目前，受全球金融危機的影響，我國已經出現(xiàn)投資萎縮、消費不足、出口減少的經濟現(xiàn)狀，國務院適時推出全面的增值稅轉型改革，可以有效緩解金融危機對經濟實體的沖擊，對于拉動投資、消費、進出口均有刺激和推動作用。另一方面，在宏觀經濟下行之際也為增值稅平穩(wěn)轉型創(chuàng)造了良好的契機，避免了在經濟過熱時又加劇投資和消費。

　　增值稅轉型改革的核心是在企業(yè)計算應繳增值稅時，允許扣除購入機器設備所含的增值稅，此次改革將消除當前生產型增值稅制產生的重復征稅因素，降低企業(yè)設備投資的稅收負擔，有利于鼓勵投資和擴大內需，促進企業(yè)技術進步、產業(yè)結構調整和經濟增長方式的轉變。

　　二、增值稅轉型的內容

　　(一)允許抵扣固定資產進項稅額

　　修訂前的增值稅條例規(guī)定，購進固定資產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，即實行生產型增值稅，這樣企業(yè)購進機器設備稅負比較重。為減輕企業(yè)負擔，修訂后的增值稅條例刪除了有關不得抵扣購進固定資產的進項稅額的規(guī)定，允許納稅人抵扣購進固定資產的進項稅額，實現(xiàn)增值稅由生產型向消費型的轉換。

　　(二)可抵扣進項稅額的固定資產范圍

　　現(xiàn)行增值稅征稅范圍中的固定資產主要是機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具，因此，轉型改革后允許抵扣的固定資產仍然是上述范圍。房屋、建筑物等不動產不能納入增值稅的抵扣范圍。為堵塞因轉型可能帶來的一些稅收漏洞，修訂后的增值稅條例規(guī)定，與企業(yè)技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品(如小汽車、游艇等)所含的進項稅額，不得予以抵扣。

　　(三)降低小規(guī)模納稅人的征收率

　　修訂前的增值稅條例規(guī)定，小規(guī)模納稅人的征收率為6％。根據條例的規(guī)定，經國務院批準，從1998年起已經將小規(guī)模納稅人劃分為工業(yè)和商業(yè)兩類，征收率分別為6％和4％?？紤]到增值稅轉型改革后，一般納稅人的增值稅負擔水平總體降低，為了平衡小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的稅負水平，促進中小企業(yè)的發(fā)展和擴大就業(yè)，應當降低小規(guī)模納稅人的征收率。同時考慮到現(xiàn)實經濟活動中，小規(guī)模納稅人混業(yè)經營十分普遍，實際征管中難以明確劃分工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人。因此修訂后的增值稅條例對小規(guī)模納稅人不再設置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3％。

　　三、增值稅轉型的會計處理

　　(一)會計處理原則

　　由于固定資產在企業(yè)的資產總額中占有較大比重，增值稅轉型將會給企業(yè)的相關會計處理帶較大變化。總體來說，應在“應交稅費”科目下增設“應抵扣固定資產增值稅”明細科目，并在該明細科目下增設“固定資產進項稅額”、“固定資產進項稅額轉出”、“已抵扣固定資產進項稅額”等專欄。具體會計處理如下：

　　一是固定資產的人賬價值。修訂前的增值稅條例要求企業(yè)購入固定資產時需將繳納的增值稅計入固定資產的初始入賬價值，而在消費型增值稅下，該增值稅不需要計人固定資產的初始入賬價值。但該變化需要與企業(yè)的在建工程核算相區(qū)別，企業(yè)進行在建工程核算時，仍需將使用的原材料所負擔的增值稅款結轉計人工程成本中，這是因為轉型改革后允許抵扣的固定資產不包括房屋、建筑物等不動產。

　　二是固定資產的后續(xù)計量。由于在初始計量時增值稅額未包括在固定資產成本中，在以后期間計提固定資產折舊時也就相應地少計提折舊額。這會導致以后期間的凈利潤增加。

　　(二)賬務處理具體如下例所示。

　　[例1]2009年2月1日，甲公司購入一臺需要安裝的機器設備，取得增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為50萬元，增值稅進項稅額為85000元，支付的運輸費為2500元，款項已通過銀行支付；安裝設備時，領用本公司原材料一批，價值為3萬元，購進原材料時支付的增值稅進項稅額為5100元；支付安裝工人的工資為4900元。假定不考慮其他相關費用。

　　(1)增值稅修改前的會計處理

　　支付設備價款、增值稅、運輸費合計為587500元：

　　借：在建工程 587500

　　　　貸：銀行存款 587500

　　領取本公司原材料、支付安裝工人工資等費用合計為40000元：

　　借：在建工程 40000

　　　　貸：原材料 30000

　　　　　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)5100

　　　　　　應付職工薪酬4900

　　設備安裝完畢達到預定使用狀態(tài)：

　　借：固定資產 627500

　　　　貸：在建工程 627500

　　(2)增值稅修改后的會計處理

　　支付設備價款、增值稅、運輸費合計為587500~：

　　借：在建工程 502500

　　　　應交稅費——應抵扣固定資產增值稅(固定資產進項稅額)85000

　　　　貸：銀行存款 587500

　　領取本公司原材料、支付安裝工人工資，由于在消費型增值稅下，固定資產領用的材料可抵扣相應的增值稅，則費用合計為34900元：

　　借：在建工程 34900

　　　　貸：原材料 30000

　　　　　　應付職工薪酬 4900

　　設備安裝完畢達到預定使用狀態(tài)：

　　借：固定資產 622400

　　　　貸：在建工程 622400

　　增值稅是我國稅收收入的主要組成部分，因此增值稅的改革備受關注，在改革的過程中需要企業(yè)認真領會新增值稅條例的內容，在企業(yè)財務報表中進行正確反映。同時，企業(yè)也要抓住增值稅轉型改革機遇，統(tǒng)籌考慮當前生產經營及長遠發(fā)展規(guī)劃，適時擴大投資，加速更新生產設備，加大研發(fā)投入、加強自主創(chuàng)新力度，從而進一步促進產品結構優(yōu)化升級。