《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)等。企業(yè)所得稅法第12條規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等�？芍�，商譽(yù)是否作為無(wú)形資產(chǎn)在新準(zhǔn)則與稅法上處理不同。

　　一、無(wú)形資產(chǎn)抵債會(huì)計(jì)處理與稅法差異

　　以無(wú)形資產(chǎn)抵債，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》。新準(zhǔn)則對(duì)債務(wù)重組規(guī)定，債務(wù)重組以公允價(jià)值為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，債權(quán)人必須對(duì)債務(wù)人作出讓步，債務(wù)人在債務(wù)重組中需將非現(xiàn)金資產(chǎn)以公允價(jià)值進(jìn)行處置確定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益；再按公允價(jià)值抵債確認(rèn)債務(wù)重組損益。

　　[例1]A公司與B公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，A公司將其擁有的一項(xiàng)專利技術(shù)（原價(jià)20萬(wàn)元，累計(jì)攤銷5萬(wàn)元，公允價(jià)值17萬(wàn)元）償還B公司的債務(wù)20萬(wàn)元。A公司賬務(wù)處理如下：

　　借：應(yīng)付賬款 200000

　　　　累計(jì)攤銷 50000

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn) 200000

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入——資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益 20000

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組收益 30000

　　由于新準(zhǔn)則采用了等同于稅法上使用的公允價(jià)值，并將債務(wù)人債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，因此在所得稅方面不再產(chǎn)生財(cái)稅差異，無(wú)需進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　二、無(wú)形資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理與稅法差異

　　利用無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》。該準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)，則企業(yè)換入資產(chǎn)應(yīng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)入賬。換出資產(chǎn)公允價(jià)值與原賬面價(jià)值差額確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益。非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的則按賬面價(jià)值入賬，不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益。

　　[例2]A公司將其擁有的一項(xiàng)專利技術(shù)（原價(jià)20萬(wàn)元，累計(jì)攤銷5萬(wàn)元，公允價(jià)值17萬(wàn)元），與B公司某設(shè)備（公允價(jià)值為17萬(wàn)元）交換，該交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。則A公司賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 170000

　　　　累計(jì)攤銷 50000

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn) 200000

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換收益 20000

　　[例3]承例2，假如B公司的設(shè)備公允價(jià)值為16萬(wàn)元，A公司收到1萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià)。其他條件不變。則A公司賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 170000

　　　　累計(jì)攤銷 50000

　　　　銀行存款 10000

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn) 200000

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換收益 30000

　　新準(zhǔn)則采用了公允價(jià)值計(jì)量，產(chǎn)生了交易損益，與稅法規(guī)定的處理一致，故不需進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　[例4]承例2，假設(shè)該交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，其他條件不變。則A公司賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 150000

　　　　累計(jì)攤銷 50000

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn) 200000

　　由于該交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，不能采用公允價(jià)值計(jì)量，換人資產(chǎn)價(jià)值只能以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上相關(guān)費(fèi)用入賬，不產(chǎn)生交換損益。而稅法規(guī)定將該類業(yè)務(wù)分解為兩步：賣出無(wú)形資產(chǎn)；買入固定資產(chǎn)。與一般交易一樣，應(yīng)確認(rèn)收益。因此，在進(jìn)行所得稅匯算清繳時(shí)需進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　三、無(wú)形資產(chǎn)延期付款取得時(shí)會(huì)計(jì)處理與稅法差異

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無(wú)形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款現(xiàn)值之間的差額，除按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的外，應(yīng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　[例5]2007年1月1日，A公司和B公司簽定一項(xiàng)協(xié)議，從B公司購(gòu)買一項(xiàng)專利技術(shù)，價(jià)款總額為300萬(wàn)元，分3年于每年末等額支付。該專利技術(shù)還可以使用5年。該無(wú)形資產(chǎn)采用年數(shù)總和法進(jìn)行攤銷（無(wú)殘值）。A公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　該交易具有融資性質(zhì)，因此無(wú)形資產(chǎn)按現(xiàn)值假定折現(xiàn)后的價(jià)值為240萬(wàn)元。

　　（1）購(gòu)入時(shí)

　　借：無(wú)形資產(chǎn) 2400000

　　　　未確認(rèn)融資費(fèi)用 600000

　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 3000000

　�。�2）確定未確認(rèn)融資費(fèi)用在信用期間的分?jǐn)傤~，如表1所示：

　　2007年12月31日

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 240000

　　　　貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 240000

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000000

　　　　貸：銀行存款 1000000

　　第一年累計(jì)攤銷額=2400000×5/15=800000（元）

　　借：管理費(fèi)用 800000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 800000

　　2008年12月31日

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 164000

　　　　貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 164000

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000000

　　　　貸：銀行存款 1000000

　　第二年累計(jì)攤銷額=2400000×4/15=640000（元）

　　借：管理費(fèi)用 640000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 640000

　　2009年12月31日

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 196000

　　　　貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 196000

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000000

　　　　貸：銀行存款 1000000

　　第三年累計(jì)攤銷額=2400000×3/15=480000（元）

　　借：管理費(fèi)用 480000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 480000

　　第四年累計(jì)攤銷額=2400000×2/15=320000（元）

　　借：管理費(fèi)用 320000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 320000

　　第五年累計(jì)攤銷額=2400000×1/15=160000（元）

　　借：管理費(fèi)用 160000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 160000

　　所得稅法規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)按以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ)，外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；無(wú)形資產(chǎn)按直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用準(zhǔn)予扣除。

　　2007年1月1日，稅法上無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值應(yīng)為300萬(wàn)元，而會(huì)計(jì)上入賬價(jià)值為240萬(wàn)元，兩者之間差異對(duì)2007年所得稅影響如下：

　�。�1）2007年會(huì)計(jì)確認(rèn)的24萬(wàn)元財(cái)務(wù)費(fèi)用稅法不準(zhǔn)予扣除。

　�。�2）2007年會(huì)計(jì)確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷額為80萬(wàn)元，稅法確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷額為60萬(wàn)元。應(yīng)納稅調(diào)增44萬(wàn)元，假定所得稅率為30％，則：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 132000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 132000

　　2008年納稅影響，會(huì)計(jì)上稅前扣除為80.4萬(wàn)元，稅法上扣除為80萬(wàn)元，因此應(yīng)做納稅調(diào)增4000元。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 1200

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1200

　　以后各年納稅調(diào)整與上述分析類似。

　　四、無(wú)形資產(chǎn)攤銷會(huì)計(jì)處理與稅法差異

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，使用壽命有限的 無(wú)形資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)采用直線法攤銷。無(wú)形資產(chǎn)攤銷金額一般應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。新所得稅實(shí)施細(xì)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)按直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用準(zhǔn)予扣除。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年；作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可按規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷。從上述比較可以看出，新準(zhǔn)則與所得稅實(shí)施細(xì)則存在差異。新準(zhǔn)則規(guī)定使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)根據(jù)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式采用不同的攤銷方法，而稅法規(guī)定只能采用直線法進(jìn)行攤銷，且攤銷年限原則上不得低于10年。這些都會(huì)對(duì)所得稅產(chǎn)生影響。

　　[例5]企業(yè)從外購(gòu)買非專利技術(shù)一項(xiàng)，共計(jì)支付20萬(wàn)元，預(yù)計(jì)可使用5年。該無(wú)形資產(chǎn)的使用會(huì)導(dǎo)致企業(yè)前期收入更多，后期收入更少。因此企業(yè)決定采用雙倍余額遞減法進(jìn)行攤銷。

　　會(huì)計(jì)對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)攤銷的處理如下：

　　第一年攤銷額=20×2+5=8（萬(wàn)元）

　　第二年攤銷額=12×2+5=4.8（萬(wàn)元）

　　第三年攤銷額=7.2×2+5=2.88（萬(wàn)元）

　　第四年和第五年攤銷額=4.32+2=2.16（萬(wàn)元）

　　借：管理費(fèi)用80000

　　　　貸：累計(jì)攤銷80000

　　以后各年賬務(wù)處理與上述原理相同，只是金額發(fā)生變化。

　　稅法對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)攤銷的處理如下：

　　由于規(guī)定采用直線法且攤銷期為10年，每年的攤銷額為2萬(wàn)元（20/10），而無(wú)形資產(chǎn)的攤銷影響損益，也會(huì)影響所得稅。企業(yè)在年終所得稅匯算清繳時(shí)需進(jìn)行納稅調(diào)整。以第一年為例，假定只有這一項(xiàng)納稅調(diào)整事項(xiàng)，則需納稅調(diào)增應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，假定所得稅率30％，則：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 18000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 18000

　　五、無(wú)形資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理與稅法差異

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的減值應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》處理。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象時(shí)，應(yīng)計(jì)算其可收回金額�？墒栈亟痤~應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其可收回金額，應(yīng)計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不準(zhǔn)轉(zhuǎn)回。新所得稅法規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)�？梢钥闯觯瑫�(huì)計(jì)上所確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)減值損失，稅法上不準(zhǔn)稅前扣除，產(chǎn)生納稅調(diào)整。

　　[例6]2007年12月31日，企業(yè)的一項(xiàng)專利技術(shù)原賬面價(jià)值為50萬(wàn)元，估計(jì)可收回金額45萬(wàn)元。原來(lái)未計(jì)提減值。會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失 50000

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 50000

　　會(huì)計(jì)和稅法上產(chǎn)生可抵減暫時(shí)性差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額5萬(wàn)元，假定所得稅率30％，則應(yīng)調(diào)增應(yīng)交所得稅15000元。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 15000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 15000