【摘要】現(xiàn)行《醫(yī)院財務(wù)制度》《醫(yī)院會計制度》是1999年1月1日起正式實施的，對規(guī)范醫(yī)院財務(wù)行為、加強醫(yī)院經(jīng)濟管理、促進衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展起到了十分重要的作用。但是，十年來，隨著醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深化，兩個制度已不適應(yīng)形勢發(fā)展要求，需要進行改革。為此本文從綠色醫(yī)院的角度入手，提出醫(yī)院會計制度的變革設(shè)想。

　　【關(guān)鍵詞】綠色醫(yī)院；會計制度；變革

　　一、醫(yī)院會計制度的變革環(huán)境分析

　　隨著醫(yī)院改革的不斷深入，出現(xiàn)辦醫(yī)形式多樣化、投資主體多元化等新特點，相對應(yīng)出現(xiàn)了《醫(yī)院會計制度》、《民間非營利組織會計制度》、《企業(yè)會計制度》等不同的核算制度。為了適應(yīng)醫(yī)院服務(wù)市場經(jīng)濟大環(huán)境的現(xiàn)狀，滿足醫(yī)療機構(gòu)外部投資者、債權(quán)人以及大病統(tǒng)籌、醫(yī)療保險等社會保障機構(gòu)對會計信息服務(wù)的需求，解決不同會計制度所產(chǎn)生的差異，加快制定統(tǒng)一的“醫(yī)院會計制度”迫在眉睫。

　　(一)醫(yī)院財務(wù)活動日趨復(fù)雜化

　　現(xiàn)在醫(yī)院經(jīng)營已經(jīng)成為整個社會經(jīng)濟的重要組成部分。一方面，醫(yī)院廣泛吸納社會資金，進行自身建設(shè)和發(fā)展；另一方面，醫(yī)院利用自有的資產(chǎn)進行對外投資或興辦經(jīng)濟實體，醫(yī)院與醫(yī)院之間的兼并、聯(lián)營也在不斷發(fā)展。這些都使得醫(yī)院的財務(wù)活動復(fù)雜化，其內(nèi)容已遠遠超出了醫(yī)院財務(wù)會計制度規(guī)定的范圍。

　　(二)醫(yī)院資金來源渠道日趨多元化

　　在計劃經(jīng)濟體制時期，醫(yī)院的發(fā)展資金全部來源于財政投入，而目前絕大多數(shù)縣及縣以下醫(yī)院獲得的財政補助不到業(yè)務(wù)收入的5%，其固定資產(chǎn)的更新主要靠自有資金解決。而且銀行貸款、個人或經(jīng)濟集團投資、融資租賃等現(xiàn)代籌資方式已廣泛被各級醫(yī)療機構(gòu)采用，醫(yī)院以其自有全部資產(chǎn)獨立對外承擔經(jīng)濟責任，這些都是醫(yī)院經(jīng)營性不斷增強的表現(xiàn)。

　　(三)醫(yī)院管理日趨規(guī)范化、科學化、信息化

　　近10年來，醫(yī)院運用計算機進行成本管理、人力資源管理、預(yù)測、決策和財務(wù)活動分析已非常普遍，醫(yī)院會計必須適應(yīng)現(xiàn)代醫(yī)院管理的需要。

　　二、當前醫(yī)院會計制度工作中存在的問題

　　(一)醫(yī)院會計基本政策不完善

　　首先，藥品收支核算沒有體現(xiàn)收支配比原則。所謂配比，就是將相關(guān)聯(lián)的費用配合在一起，使得費用一般在其相關(guān)聯(lián)的收入實現(xiàn)期間確認入賬，同時可決定由此產(chǎn)生的收益?！?a target="_blank" href="http://galtzs.cn/new/63/73/157/1999/1/ad01770101111199914330.htm">醫(yī)院財務(wù)制度》對藥品收支的核算規(guī)定沒有體現(xiàn)收支配比的原則，主要表現(xiàn)在《醫(yī)院財務(wù)制度》規(guī)定：藥品收入核算醫(yī)院在醫(yī)療活動中出售藥品取得的收入；藥品支出核算醫(yī)院藥品業(yè)務(wù)中發(fā)生的各項費用和攤?cè)氲墓芾碣M用，包括藥品購進成本、藥品管理部門支出等，都直接計入藥品支出科目；提取的修購基金按固定資產(chǎn)的使用部門分別計入醫(yī)療支出和藥品支出；行政管理部門和后勤部門的支出、離退人員費用、涉及全院的共同支出則通過“管理費用”科目進行歸集，然后按照醫(yī)療和藥品部門的人員比例分攤到醫(yī)療支出和藥品支出中。這種規(guī)定忽略了知識經(jīng)濟的客觀存在，有失偏頗。其次，對外投資的會計信息質(zhì)量不高。由于市場化的深入，醫(yī)院不但要在競爭中生存更要在競爭中發(fā)展，醫(yī)院要加強自身的財務(wù)管理能力，要將有限的資金投入到最有收益的項目中去，因此，對外投資部分的核算就顯得比以往重要?，F(xiàn)行的《醫(yī)院財務(wù)制度》沒有對投資進行明細分類核算，只規(guī)定了“對外投資”科目按照債券種類和投資對象設(shè)置明細賬。這已不能滿足醫(yī)院經(jīng)濟發(fā)展的需要。同時，在現(xiàn)行會計制度中，無形資產(chǎn)被忽視，未對其具體化，科研、教學經(jīng)費管理中會計科目使用不夠合理。

　　(二)醫(yī)院財務(wù)報告制度不完整

　　當前醫(yī)院計提“專用基金——修購基金”反映在醫(yī)院財務(wù)報表的凈資產(chǎn)中，它不是固定資產(chǎn)的備抵科目，不反映固定資產(chǎn)的凈值即折余價值。醫(yī)院固定資產(chǎn)不計提折舊，醫(yī)院資產(chǎn)負債表上固定資產(chǎn)項目的金額只反映原值，不能反映固定資產(chǎn)使用過程中的實際損耗，造成固定資產(chǎn)賬面價值和實際價值的嚴重背離，無從體現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用狀況和新舊程度，形成醫(yī)院固定資產(chǎn)賬面原值越來越大，固定資產(chǎn)老化程度也越來越高，而賬面上卻無法反映的現(xiàn)象。同時醫(yī)院會計報表欠缺現(xiàn)金流量表。當前醫(yī)院會計報表主要有資產(chǎn)負債表、收入支出總表、醫(yī)療收支明細表、藥品收支明細表、基金變動情況表等，而作為經(jīng)濟活動規(guī)模巨大的醫(yī)院，有的每年現(xiàn)金流量多達10億元以上。醫(yī)院會計報表體系中缺少了反映醫(yī)院現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物變動情況的重要報表現(xiàn)金流量表，使醫(yī)院會計報表不能全面真實反映醫(yī)院的經(jīng)濟活動。

　　三、完善醫(yī)院會計制度的措施

　　結(jié)合新會計準則，完善醫(yī)院會計制度應(yīng)采取以下措施：

　　(一)制定醫(yī)院會計基本政策

　　以新會計準則為藍本，在梳理、分析新準則與醫(yī)院會計現(xiàn)行制度之間的差異基礎(chǔ)上，嚴格資本性支出會計處理程序，繼續(xù)實行醫(yī)療服務(wù)經(jīng)營和藥品經(jīng)營分開獨立核算的辦法，根據(jù)醫(yī)院社會經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，確定相應(yīng)的政策，統(tǒng)一和規(guī)范醫(yī)院基本會計政策。首先，應(yīng)突出實用性。以會計要素為主線，明確各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的確認、計量和報告政策，遵循謹慎性原則，引入《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》準則，提高醫(yī)院的資產(chǎn)質(zhì)量。資產(chǎn)減值具體準則具有全面規(guī)范、實用性及操作性強的特點，按新會計準則對醫(yī)院涉及的壞賬、存貨跌價、可供出售金融資產(chǎn)減值、持有至到期投資減值、長期股權(quán)投資減值、投資性房地產(chǎn)減值、固定資產(chǎn)減值、工程物資減值、在建工程減值、無形資產(chǎn)減值、商譽減值等14項損失進行科學確認和計量，充分考慮我國醫(yī)療市場發(fā)展的現(xiàn)狀，有效地保護好醫(yī)院的無形資產(chǎn)。嚴格執(zhí)行固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值損失不可以轉(zhuǎn)回的規(guī)定等，防止人為調(diào)節(jié)醫(yī)院結(jié)余行為。其次，應(yīng)強調(diào)應(yīng)用性。以新會計準則為藍本，根據(jù)醫(yī)院行業(yè)新環(huán)境的需要增減有關(guān)科目，加強醫(yī)院負債核算，審慎使用公允價值計量模式，修訂《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》中非共同控制下的醫(yī)院合并的財務(wù)處理辦法，達到各類資產(chǎn)更加清晰，凈資產(chǎn)核算更加真實。如增設(shè)“投資收益”科目，直觀反映對外投資項目的收益情況；增設(shè)“財務(wù)費用”科目，規(guī)范核算借款(負債)的費用支出，把原制度中醫(yī)院發(fā)生的借款利息費用在“管理費用”中核算，利息收入在“其他收入”中核算，變?yōu)樵O(shè)立“財務(wù)費用”一級科目核算，期末直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”，以適應(yīng)醫(yī)院負債經(jīng)營狀況，解決管理費用過大和分攤不合理問題。同時，在資本化會計處理實際應(yīng)用時，嚴格結(jié)余分配后的事業(yè)基金使用范圍，禁止用事業(yè)基金列支大型設(shè)備、房屋改建，以避免造成事業(yè)基金大量赤字、醫(yī)院收支結(jié)余虛盈實虧。為防止國有資產(chǎn)流失，在醫(yī)院的重組、聯(lián)合、兼并、租賃、承包經(jīng)營、托管、合資和轉(zhuǎn)讓國有資產(chǎn)過程中，增加公允價值計量模式應(yīng)用范圍，對非貨幣性資產(chǎn)交換中資產(chǎn)是長期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益；對債務(wù)重組中的債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)當按公允價值入賬；對非共同控制下的醫(yī)院合并中的可辨認資產(chǎn)、負債應(yīng)當按照合并中確定的公允價值進行計量。

　　(二)完善醫(yī)院財務(wù)報告制度

　　新會計準則作為較為完整的會計準則體系，明確規(guī)定會計報表至少應(yīng)當包括資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表等報表，這對保證醫(yī)院會計信息質(zhì)量，有效地搞好醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品經(jīng)營和資本經(jīng)營，充分掌握區(qū)劃內(nèi)的衛(wèi)生資源整體利用情況尤其實用，減少了實際工作中醫(yī)院財務(wù)數(shù)據(jù)向企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)的調(diào)整和轉(zhuǎn)換成本。首先，修訂資產(chǎn)負債表和收支總表列報內(nèi)容。根據(jù)營利性與非營利性的分類標準，可以看出它們的不同點是政府的經(jīng)費補助、利潤分配(結(jié)余分配)、享受免稅待遇、收費價格的不同，而各類醫(yī)院經(jīng)濟業(yè)務(wù)相同或相似，這為統(tǒng)一和規(guī)范財務(wù)報告制度提供了依據(jù)。因此，醫(yī)院財務(wù)報告可借鑒《企業(yè)會計準則第30號—財務(wù)報表列報》、《企業(yè)會計準則第33號—合并財務(wù)報表》的有關(guān)規(guī)定，修訂資產(chǎn)負債表列報格式，如增加醫(yī)院涉及資產(chǎn)減值損失會計科目組的財務(wù)列報實用數(shù)據(jù)，使資產(chǎn)凈值直觀明了。又如醫(yī)院合并過程中，為防止國有資產(chǎn)流失，采用公允價值的計量模式，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當確認為商譽，可真實全面地反映醫(yī)院的財務(wù)狀況；并對醫(yī)院收支總表中的收、支、結(jié)余、分配進行進一步細化和規(guī)范，以清晰反映收支經(jīng)營的形成過程，有利于準確反映醫(yī)院的經(jīng)營成果。其次，新增現(xiàn)金流量表?，F(xiàn)金流量表是反映企業(yè)會計在一定期間內(nèi)經(jīng)營活動、投資活動與籌資活動等對現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物產(chǎn)生影響的會計報表。當前市場經(jīng)濟條件下，醫(yī)院已經(jīng)具備了現(xiàn)金流量表定義中的經(jīng)營、投資、籌資對醫(yī)院現(xiàn)金產(chǎn)生影響的三大要素。借鑒《企業(yè)會計準則第31號—現(xiàn)金流量表》中的具體準則如實編制醫(yī)院現(xiàn)金流量表，從而全面了解醫(yī)院財務(wù)狀況是否良好，資金使用是否正常，未來現(xiàn)金流量是否存在風險，真實評價醫(yī)療機構(gòu)業(yè)績，便于接受各產(chǎn)權(quán)主體的監(jiān)督。

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