一、資產(chǎn)組減值概述

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定，有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)可收回金額。

　�。�1）資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理。在實(shí)務(wù)中，許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)難以單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，若按單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備則難以操作。而總部資產(chǎn)基于難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，且其賬面價(jià)值又難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組的顯著特性，同樣難于單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。上述情形需要結(jié)合相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。此外，如果資產(chǎn)組現(xiàn)金流入受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格影響，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)管理層在公平交易中對(duì)未來價(jià)格的最佳估計(jì)數(shù)來確定資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量。

　　資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）可收回金額低于其賬面價(jià)值，按照下列順序分?jǐn)傁鄳?yīng)減值損失：首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)賬面價(jià)值。然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外其他各項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重，按比例相應(yīng)抵減其賬面價(jià)值。抵減后各資產(chǎn)賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額、預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和零。未能分?jǐn)偟臏p值損失，按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行二次分?jǐn)偂?

　　對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理、一致基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組部分，將該部分總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分）與可收回金額。對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理、一致基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合。該資產(chǎn)組組合應(yīng)包括所測(cè)試資產(chǎn)組與可按照合理、一致基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖喜糠忠约拔茨芊謹(jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)部分。再比較所認(rèn)定資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偤臀茨芊謹(jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分）與可收回金額。

　　上述資產(chǎn)賬面價(jià)值抵減，作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）減值損失處理。計(jì)入當(dāng)期損益。借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“商譽(yù)減值準(zhǔn)備”等科目。

　�。�2）計(jì)算公式如下：

　　總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤?各資產(chǎn)組加權(quán)賬面價(jià)值÷各資產(chǎn)組加權(quán)賬面價(jià)值之和×100％

　　總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組金額=總部資產(chǎn)賬面價(jià)值×總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤?

　　已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值=各資產(chǎn)組賬面價(jià)值+總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組金額

　　各資產(chǎn)組減值損失=已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值一各資產(chǎn)組可收回金額

　　某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙壤?某資產(chǎn)組賬面價(jià)值或分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組總部資產(chǎn)賬面價(jià)值÷某資產(chǎn)組賬面價(jià)值與分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組總部賬面價(jià)值之和×100％

　　某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)分?jǐn)倻p值損失=某資產(chǎn)組減值損失×某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙壤?

　　單項(xiàng)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值：∑單項(xiàng)資產(chǎn)某年未來現(xiàn)金流量×某年復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)

　　單項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額=單項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值一處置費(fèi)用一處置稅金

　　二、資產(chǎn)組減值實(shí)例分析

　　[例]博科公司3條生產(chǎn)線L、M、N，均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他生產(chǎn)線現(xiàn)金流入，故被確認(rèn)為3個(gè)資產(chǎn)組。2008年末公司經(jīng)營所處地技術(shù)環(huán)境發(fā)生重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需進(jìn)行減值測(cè)試（以下條件數(shù)據(jù)均為2008年末時(shí)點(diǎn)數(shù)）。L、M、N賬面價(jià)值分別為4200、6300和4200萬元（含商譽(yù)200萬元），預(yù)計(jì)尚可使用年限分別為4年、8年和4年。L、M、N未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值分別為3812、6090、3570萬元，而公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額分別為3700、5980和3600萬元。

　　博科公司經(jīng)營管理活動(dòng)由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括1棟辦公大樓和1個(gè)研發(fā)中心，賬面價(jià)值分別為2000、900萬元。辦公大樓賬面價(jià)值可在合理、一致基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組（根據(jù)各資產(chǎn)組賬面價(jià)值和剩余使用年限加權(quán)平均計(jì)算比例分?jǐn)偅�，而研發(fā)中心則難以按上述基礎(chǔ)分?jǐn)�。包括辦公大樓、研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為14800萬元。

　　生產(chǎn)線N包括O、P、Q三臺(tái)設(shè)備。設(shè)備0賬面價(jià)值1000萬元，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額為928萬元，未來4年現(xiàn)金流量分別為180、225、278和300萬元，年折現(xiàn)率8％。設(shè)備P初始成本2200萬元，已使用1年，尚可使用4年．預(yù)計(jì)凈殘值100萬元，采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。設(shè)備P、Q均無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額以及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。

　　要求：計(jì)算確定各資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)減值損失金額；計(jì)算確定生產(chǎn)線N所包括單項(xiàng)資產(chǎn)減值損失金額．并進(jìn)行賬務(wù)處理。

　　解析過程如下：

　�。�1）分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值。

　�。�2）確定資產(chǎn)組可收回金額。資產(chǎn)組可收回金額等于資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與資產(chǎn)組公允價(jià)值減處置費(fèi)用后凈額之中較高者，則資產(chǎn)組L可收回金額=3812萬元（3812>3700）；資產(chǎn)組M可收回金額=6090萬元（6090>5980）；資產(chǎn)組N可收回金額=3600萬元（3600>3570）。

　�。�3）計(jì)提資產(chǎn)組減值損失。

　�。�4）確定計(jì)提減值損失后賬面價(jià)值。

　　資產(chǎn)組L賬面價(jià)值=4200-719=3481（萬元）

　　資產(chǎn)組M賬面價(jià)值=6300-1184=5116（萬元）

　　資產(chǎn)組N賬面價(jià)值=4200-913=3287（萬元）

　　總部資產(chǎn)辦公大樓賬面價(jià)值=2000-69-226-87=1618（萬元）

　　含研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值=3481+5116+3287+1618+900=14402（萬元）

　　因含研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合可收回金額14800萬元高于賬面價(jià)值總額14402萬元，判斷該資產(chǎn)組組合未發(fā)生減值，則不必進(jìn)一步確認(rèn)減值損失。

　　綜上，生產(chǎn)線L、M、N資產(chǎn)減值損失分別為719、1184、913萬元，總部資產(chǎn)中辦公大樓資產(chǎn)減值損失382萬元，研發(fā)中心未發(fā)生減值。

　　設(shè)備P賬面價(jià)值=初始成本一（初始成本一預(yù)計(jì)凈殘值）×年折舊率=2200-（2200-100）×5/1+2+3+4+5=1500（萬元）

　　設(shè)備Q賬面價(jià)值=資產(chǎn)組N賬面價(jià)值一設(shè)備0賬面價(jià)值一設(shè)備P賬面價(jià)值一商譽(yù)賬面價(jià)值=4200-1000-1500-200=1500（萬元）

　�。�5）計(jì)算單項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失。（6）生產(chǎn)線N所包括單項(xiàng)資產(chǎn)賬務(wù)處理（單位：萬元）：

   　借：資產(chǎn)減值損失        913