【摘要】 當(dāng)今社會財富和經(jīng)濟(jì)的增長主要受無形資產(chǎn)的驅(qū)動，醫(yī)院資產(chǎn)結(jié)構(gòu)無形化的趨勢日益明顯，無形資產(chǎn)對企業(yè)的價值貢獻(xiàn)作用凸現(xiàn)。識別和確認(rèn)無形資產(chǎn)價值及其變動，對引導(dǎo)企業(yè)無形資產(chǎn)的投資與后續(xù)管理有重要意義。隨著知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，無形資產(chǎn)在醫(yī)院中發(fā)揮的作用越來越大，在一些高新技術(shù)企業(yè)中，無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例已經(jīng)超過50%。本文正是在這種背景下探討了新準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)核算的基本問題。

　　【關(guān)鍵詞】 無形資產(chǎn) 核算 計量

　　一、無形資產(chǎn)的含義

　　會計學(xué)認(rèn)為，資產(chǎn)是會計主體所擁有或控制的能為其帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。按是否具有實物形態(tài)，資產(chǎn)可以分為有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)兩大類，有形資產(chǎn)通常包括流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。原準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。分為可辨認(rèn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。2006年我國新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—無形資產(chǎn)》認(rèn)為，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)�？杀嬲J(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)是指：能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換；源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

　　只有同時滿足以下兩個條件才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：符合無形資產(chǎn)的定義；與該資產(chǎn)相關(guān)的預(yù)計未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本能夠可靠計量。但從會計確認(rèn)與計量角度而言，局限于傳統(tǒng)的會計確認(rèn)和計量準(zhǔn)則，許多在經(jīng)濟(jì)學(xué)上已經(jīng)確認(rèn)的無形資產(chǎn)，在會計學(xué)中則因無法計量和記錄而游離于會計報表之外，諸如良好的企業(yè)形象、高素質(zhì)的員工隊伍、企業(yè)的公共關(guān)系網(wǎng)絡(luò)、企業(yè)的營銷網(wǎng)絡(luò)等等。由此可以看出，經(jīng)濟(jì)學(xué)對無形資產(chǎn)的界定是廣義的，而會計學(xué)對無形資產(chǎn)的界定則是狹義的。對于無形資產(chǎn)的理解應(yīng)當(dāng)注意以下幾點：

　　1.無形資產(chǎn)無獨立的實物形態(tài)

　　這主要是相對于有形資產(chǎn)而言，無形資產(chǎn)是客觀存在的而又是看不見、摸不著的；同時無形資產(chǎn)雖然無獨立的實物形態(tài)，但又往往依托于某一特定的實體。如商譽依托于企業(yè)整體資產(chǎn)，土地使用權(quán)依托于土地等。

　　2.無形資產(chǎn)具有收益性

　　無形資產(chǎn)除了能對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營持續(xù)發(fā)揮作用外，還能夠為其所有者和使用者帶來經(jīng)濟(jì)效益或者是超額利潤，特別是對高新技術(shù)企業(yè)更是如此，這也正是無形資產(chǎn)的價值所在。

　　3.無形資產(chǎn)是具有某種特殊權(quán)利的資產(chǎn)

　　無形資產(chǎn)中的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、計算機軟件、商業(yè)秘密等都屬于法定的特殊權(quán)利，都屬于知識產(chǎn)權(quán)法規(guī)所保護(hù)的范圍。而且這些特殊權(quán)利還具有壟斷性、獨占性和排他性的特點。

　　二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)

　　隨著無形資產(chǎn)重要性日益提高，將有更多的無形資產(chǎn)項目納入無形資產(chǎn)核算體系中加以確認(rèn)，以反映更加準(zhǔn)確詳實的會計信息。一般而言，要確認(rèn)的無形資產(chǎn)按性質(zhì)劃分包括以下四類：(1)知識產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)，是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營和研究開始過程中所形成的精神產(chǎn)品的一種產(chǎn)權(quán)形式，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)、商業(yè)秘密等。(2)市場資產(chǎn)，是指企業(yè)通過其所擁有的與市場相關(guān)聯(lián)的無形資產(chǎn)可能獲得的潛在利益總和。(3)結(jié)構(gòu)性資產(chǎn)，如企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、管理方法、制度規(guī)范、企業(yè)文化、信息系統(tǒng)、企業(yè)目標(biāo)和價值觀等。(4)人力資產(chǎn)，指有利于實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的與員工有關(guān)的優(yōu)勢，由知識與學(xué)習(xí)知識的能力、技能、發(fā)明創(chuàng)造力、組織管理、判斷決策、完成任務(wù)能力等看似抽象但起決定作用的人力因素所構(gòu)成。

　　三、無形資產(chǎn)的計量

　　無形資產(chǎn)計量的實質(zhì)就是確定無形資產(chǎn)的入賬價值。按照我國現(xiàn)行的會計制度和會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)采用歷史成本計量。通常來說，無形資產(chǎn)的歷史成本計價方法具有以下優(yōu)點：基本體現(xiàn)無形資產(chǎn)的原始形成過程，信息較充分，易于被信息使用者接受；歷史成本計價滿足會計信息的可靠性原則，具有確定性和穩(wěn)定性，反映無形資產(chǎn)的原始價值。

　　新準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)的取得應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量，這一規(guī)定與舊準(zhǔn)則沒有變化，但是具體操作上有以下的區(qū)別：

　　1.取消了原準(zhǔn)則第10條中的“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值”。這條規(guī)定取消后，企業(yè)就可以根據(jù)投資雙方議定的價格作為入賬價值。但是，如果議定價格不公允，要按照公允價值調(diào)整。

　　2.無形資產(chǎn)研發(fā)階段支出的核算，新準(zhǔn)則規(guī)定要根據(jù)研究費用與開發(fā)費用和未來經(jīng)濟(jì)利益流入之間的不確定性程度的大小來確定相應(yīng)的處理方法。新準(zhǔn)則將企業(yè)的研究支出與開發(fā)支出區(qū)別對待，無形資產(chǎn)的研發(fā)劃分為兩個階段：研究階段和開發(fā)階段。

　　3.購買無形資產(chǎn)的價格超過正常信用條件延期支付的，按照支付購買價格的現(xiàn)值計量。和該規(guī)定一樣的還有“固定資產(chǎn)”，收入的確認(rèn)也有類似的規(guī)定。這是新準(zhǔn)則的一大亮點，考慮時間價值，以體現(xiàn)資產(chǎn)的真正價值。

　　四、無形資產(chǎn)的后續(xù)支出問題

　　無形資產(chǎn)的后續(xù)支出(如專利技術(shù)的改良研究費用)既可以準(zhǔn)確地以貨幣進(jìn)行計量，又能增加無形資產(chǎn)的價值(或雖不能增加無形資產(chǎn)的價值，但是無形資產(chǎn)取得后的必要支出)。因此應(yīng)該追加計入到該無形資產(chǎn)的成本中。如專利技術(shù)的改良研究費用，應(yīng)在其發(fā)生時計入“無形資產(chǎn)——專利權(quán)”中。無形資產(chǎn)的后續(xù)計量也有較大變化，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1.無形資產(chǎn)的使用壽命，分為“有限”和“不確定”兩類。“有限”的無形資產(chǎn)的壽命自無形資產(chǎn)可供使用起，到不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時的時間內(nèi)確認(rèn)，并按照該時間進(jìn)行攤銷，取消了原來按照法律規(guī)定年限確認(rèn)的說法，最重要的是取消了沒有合同年限和法律年限的攤銷期不得超過10年的規(guī)定。

　　2.無形資產(chǎn)攤銷的會計核算。舊準(zhǔn)則將攤銷額直接減記無形資產(chǎn)，所以只反映其折余價值，不反映原值和累計攤銷價值，使得無形資產(chǎn)價值的信息反映不夠充分。新準(zhǔn)則進(jìn)行了改進(jìn)，和固定資產(chǎn)一樣，無形資產(chǎn)原值不因為攤銷而改變，增設(shè)一個“累計攤銷”作為“無形資產(chǎn)”備抵賬戶，核算其攤銷額。無形資產(chǎn)的攤銷對應(yīng)科目，舊準(zhǔn)則是只記入“管理費用”；新準(zhǔn)則規(guī)定攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期損益，即管理費用。但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某產(chǎn)品或者其他資產(chǎn)，其所包含的經(jīng)濟(jì)利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實現(xiàn)的，則無形資產(chǎn)的攤銷金額應(yīng)當(dāng)記入該資產(chǎn)的成本。例如，專門用于生產(chǎn)某產(chǎn)品的專利權(quán)攤銷金額就應(yīng)當(dāng)記入該產(chǎn)品的制造費用。

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