1.公允價值和現(xiàn)值的含義

　　公允價值指熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉市場情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。購買企業(yè)對合并業(yè)務(wù)的記錄需要運用公允價值的信息。在實務(wù)中，通常由資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)對被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行評估。

　　現(xiàn)值指指資金折算至基準(zhǔn)年的數(shù)值，也稱折現(xiàn)值、在用價值，是指對未來現(xiàn)金流量以恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的價值。指資產(chǎn)按照預(yù)計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額，負(fù)債按照預(yù)計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量折現(xiàn)的金額。

　　2.資產(chǎn)減值會計計量問題的核心問題

　　會計計量是財務(wù)會計的一個核心和基本環(huán)節(jié)，是資產(chǎn)減值會計的核心問題。會計計量分為初始計量和后續(xù)計量，初始計量采用歷史成本，而后續(xù)計量常采用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、現(xiàn)行市價以及現(xiàn)行成本等計量屬性。資產(chǎn)減值會計計量在后續(xù)計量的范疇內(nèi)，即需要采用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、現(xiàn)行成本和現(xiàn)行市價等計量屬性。

　　2.1 國際上主要存在以FASB和IASB兩種方式評估

　　現(xiàn)行時點上資產(chǎn)的價值前者認(rèn)為主要依賴于特定時點上資產(chǎn)的公允價值，減值計量中可收回金額表現(xiàn)為資產(chǎn)的公允價值；后者則引入了可收回金額的概念，表現(xiàn)為扣除出售費用的公允價值和使用價值兩者中的較高者。兩種會計計量方式各有利弊，但在我國基本采用了IASB的觀點。

　　（1）可收回金額測試是為了確保企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值不超過其未來產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，即對于資產(chǎn)的可回收性思考要立足于特定主體的資產(chǎn)的未來現(xiàn)金凈流量。通常而言，針對專用廠房及設(shè)備等，市場參與者對于未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期都小于企業(yè)所預(yù)期的，所以說，公允價值未必能確切反映資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益。

　�。�2）若使用資產(chǎn)比銷售產(chǎn)生的現(xiàn)金流量多，這就意味著理性的公司可能會對將資產(chǎn)的可收回金額建立在市場價格的基礎(chǔ)之上而產(chǎn)生誤解，從而不愿意出售資產(chǎn)。

　�。�3）FASB認(rèn)為一般而言，在沒有獲得資產(chǎn)的市場公開報價的情況下，現(xiàn)值技術(shù)是可獲得的、估價長期資產(chǎn)或資產(chǎn)組合公允價值的最佳技術(shù)。并特別強(qiáng)調(diào)，在不需要成本和努力就可獲得的用來估計公允價值的唯一信息就是主體的估計未來現(xiàn)金流量。

　　2.2 資產(chǎn)減值時，資產(chǎn)實際價值的計量辦法

　�。�1）銷售凈價

　　銷售凈價指在公平交易中熟悉情況的資源交易的雙方在出售一項資產(chǎn)后，公允價值減去處置費用后的凈額。但在現(xiàn)實操作中，銷售凈價幾乎等同于可變現(xiàn)凈值，這種做法也被廣泛認(rèn)同采納。同時，可變現(xiàn)凈值這一概念需要滿足兩個條件：①存貨能容易地以已知的價格售出。 ②追加費用或成本是確定的或可以合理估計的。

　�。�2）可回收金額

　　對于可收回金額，美國會計準(zhǔn)則中可收回金額指公允價值；英國則將其定義為可實現(xiàn)凈值與在用價值孰高；在我國，可收回金額的實際含義為未來現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值。《企業(yè)會計制度》解釋為：“資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者”。

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則體系（2006）的有關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額�？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。因此，固定資產(chǎn)的可回收金額，按照固定資產(chǎn)下列兩個金額的較高者確定：①公允價值減去處置費用后的凈額；②固定資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。前一個金額，反映了固定資產(chǎn)以處置方式收回成本，后一個金額，反映了固定資產(chǎn)以使用方式收回成本。

　　（3）公允價值

　　2006年2月15日財政部發(fā)布了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則的新會計準(zhǔn)則體系，同時規(guī)定在2007年1月1日起首先在上市公司實施。這項新會計準(zhǔn)則的出臺將公允價值定義為在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)消償?shù)慕痤~計量。

　　2.3 資產(chǎn)減值時現(xiàn)值計量的方法

　�。�1）現(xiàn)值計量的方法

　�、倨谕�現(xiàn)金流量法：采用反映可能結(jié)果范圍的復(fù)合現(xiàn)金流量和無風(fēng)險利率來估計公允價值；②傳統(tǒng)現(xiàn)值法：采用一套單一的估計現(xiàn)金流量和單一利率來估計公允價值。IASC和FASB均允許主體在兩種方法中進(jìn)行選擇，但現(xiàn)值計量的目的不同，其計量方法也就不同。

　�。�2）現(xiàn)值計量的指導(dǎo)性原則

　　①在可能的程度內(nèi)，對未來現(xiàn)金流量和利率的估計應(yīng)該反映對有關(guān)未來事項和不確定性的假設(shè)，這些假設(shè)是市場參與者在決定是否通過公允的現(xiàn)金交易來獲取一項資產(chǎn)或一組資產(chǎn)時必須要考慮的。②用來折現(xiàn)現(xiàn)金流量的利率所內(nèi)含的各種假設(shè)應(yīng)該與估計現(xiàn)金流量時所內(nèi)含的假設(shè)相一致。否則，一些假設(shè)的影響將會被重復(fù)考慮或者被忽略掉。例如，10%的利率可以被用于貸款時的合同約定現(xiàn)金流量，它反映了這筆貸款未來特有的違約風(fēng)險；但同樣的10%不能用來對這些預(yù)期現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)，因為這些約定現(xiàn)金流量中已經(jīng)包含了未來違約相對應(yīng)的風(fēng)險溢酬。③現(xiàn)金流量和利率的估計不應(yīng)受主觀偏見和其他與被估資產(chǎn)和負(fù)債無關(guān)的因素的干擾。例如，如果故意低估凈現(xiàn)金流量，以增強(qiáng)某項資產(chǎn)未來表面的獲利能力，就會使計量產(chǎn)生偏差。④現(xiàn)金流量和利率的估計應(yīng)該反映可能結(jié)果的范圍，而不僅僅是一個單一的最可能、最悲觀或最樂觀的金額。

　�。�3）現(xiàn)值計量的主要目的

　�、佼�(dāng)公允價值不能直接在市場上觀察到時，估計有關(guān)項目的公允價值。②決定采用實際利率法的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本。③決定資產(chǎn)或負(fù)債的特定主體價值。

　　（4）現(xiàn)值計量的要素

　�、賹ξ磥憩F(xiàn)金流量的估計，或者在更復(fù)雜的情況下，對不同時間未來現(xiàn)金流量的估計。②對這些現(xiàn)金流量金額或時間可能變動的預(yù)期。③以無風(fēng)險利率表示的貨幣時間價值。④資產(chǎn)或負(fù)債內(nèi)在不確定性的價格。⑤包括非流動性和市場不完善在內(nèi)的其他因素。

　　3.在資產(chǎn)減值會計計量中，公允價值的合理使用建議

　　（1）借鑒FASB公允價值計量準(zhǔn)則的制定模式

　　美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會經(jīng)過長時間的研究，召開多次會議進(jìn)行討論，在科學(xué)論證的基礎(chǔ)上，在2006年9月正式頒布了美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第157號，即公允價值計量。同時還對此制定了詳實的計量指南對其進(jìn)行補充和說明。我國的會計準(zhǔn)則要想與國際接軌，必須要在制定準(zhǔn)則上認(rèn)真考究，借鑒國際制定的模式，成立相關(guān)的機(jī)構(gòu)，對公允價值進(jìn)行規(guī)范、完善，并加以具體說明、補充。

　�。�2）參考FASB公允價值計量準(zhǔn)則的框架體系

　　FASB的公允價值計量準(zhǔn)則有一個統(tǒng)一指導(dǎo)的理論框架和詳細(xì)的闡明和規(guī)范，我國可以借鑒FASB的經(jīng)驗，根據(jù)我國的國情進(jìn)行嚴(yán)密的邏輯論證，積極聽取社會意見和建議，制定出一套在理論層面和技術(shù)層面上都規(guī)范全面的公允價值計量準(zhǔn)則。

　�。�3）積極地建立一個與公允價值計量相適應(yīng)的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境

　　我國需要一個發(fā)達(dá)活躍的社會主義市場、信息透明化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和完善的制度規(guī)范，必須要基于完善的資本產(chǎn)權(quán)市場和健全的制度規(guī)范，建立健全專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)市場監(jiān)管的方法。

　�。�4）正式美國頒布的財務(wù)會計準(zhǔn)則，結(jié)合自身，取長補短

　　由于我國的市場體系、資本結(jié)構(gòu)等方面不完善，所以我國也要看到不同的國情，認(rèn)識到美國頒布的財務(wù)會計準(zhǔn)則第157號也有它的不足之處，穩(wěn)步推動公允價值計量的發(fā)展，促進(jìn)會計理論的研究和有益會計實務(wù)的發(fā)展。