全面推進(jìn)績(jī)效審計(jì)是《審計(jì)署2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》確定的未來(lái)五年主要審計(jì)任務(wù)之一，規(guī)劃還要求，到2012年，每年所有的審計(jì)項(xiàng)目都開(kāi)展績(jī)效審計(jì)。本文結(jié)合政策性金融績(jī)效審計(jì)實(shí)踐，簡(jiǎn)述了政策性金融績(jī)效審計(jì)的概念，分析了政策性金融績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)，剖析了政策性金融績(jī)效審計(jì)難點(diǎn)，提出了應(yīng)對(duì)難點(diǎn)問(wèn)題的思維方法。

　　一、政策性金融績(jī)效審計(jì)的概念

　　績(jī)效審計(jì)，一般是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)。結(jié)合績(jī)效審計(jì)的一般概念和“審計(jì)在本質(zhì)上是一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的‘免疫系統(tǒng)’”的審計(jì)本質(zhì)論，筆者認(rèn)為，政策性金融績(jī)效審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政策性金融機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)開(kāi)展的，通過(guò)對(duì)合法性、經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、政策性、風(fēng)險(xiǎn)性、安全性、協(xié)調(diào)性、可持續(xù)性等要素的考察、以審查和評(píng)價(jià)其發(fā)揮核心功能、履行政策性職能、防范重大風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)金融安全、促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展等內(nèi)容為主要目標(biāo)的活動(dòng)。

　　二、政策性金融績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)

　　政策性金融績(jī)效審計(jì)特點(diǎn)鮮明。

　　（一）審計(jì)對(duì)象少而地位特殊。

　　即使包括已經(jīng)明確改制為商業(yè)銀行的國(guó)家開(kāi)發(fā)銀行在內(nèi)，我國(guó)典型的政策性金融機(jī)構(gòu)也只有上述的三個(gè)政策性銀行和一個(gè)政策性出口信用保險(xiǎn)公司。就數(shù)量而言，與為數(shù)眾多的商業(yè)性金融機(jī)構(gòu)相比，政策性金融機(jī)構(gòu)簡(jiǎn)直可以忽略不計(jì)。但是，因政策性金融機(jī)構(gòu)具有功能特定，服務(wù)對(duì)象特殊，服務(wù)內(nèi)容特別等特征，使得其在整個(gè)國(guó)家金融體系中占有重要的地位，也成為重要的審計(jì)對(duì)象。

　?。ǘ┮?guī)范審計(jì)對(duì)象的法律法規(guī)少。

　　與規(guī)范商業(yè)性金融機(jī)構(gòu)的法律法規(guī)、規(guī)章等相對(duì)齊全且形成相應(yīng)的體系不同，規(guī)范政策性金融的法律法規(guī)和規(guī)章明顯缺失，即使加上相關(guān)政策并未形成相應(yīng)的規(guī)范體系。組建方案、公司章程以及政策性金融自身制定的內(nèi)部文件是政策性金融的最主要的規(guī)范。

　?。ㄈ徲?jì)內(nèi)容相對(duì)單純而專業(yè)性較強(qiáng)。

　　與商業(yè)性金融機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)品種繁多、功能多樣化相比，政策性金融機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)品種和功能相對(duì)單一，但專業(yè)性較強(qiáng)，商業(yè)性金融機(jī)構(gòu)一般不能或不愿開(kāi)辦。就業(yè)務(wù)品種而言，例如，商業(yè)化改革前，國(guó)家開(kāi)發(fā)銀行可以開(kāi)辦用于企業(yè)資本金投入的“軟貸款”，而法律法規(guī)嚴(yán)格禁止商業(yè)銀行開(kāi)辦該業(yè)務(wù)；出口信用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)只能由中國(guó)出口信用保險(xiǎn)公司開(kāi)辦，商業(yè)性保險(xiǎn)公司不能開(kāi)展該業(yè)務(wù)。又如，糧油貸款是中國(guó)農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行的重要業(yè)務(wù)品種，商業(yè)銀行一般不愿開(kāi)辦。就業(yè)務(wù)功能而言，商業(yè)性金融基本具備了金融的所有核心功能，而政策性金融主要提供資源配置功能。因此，審計(jì)的內(nèi)容也相對(duì)單純，但需要較強(qiáng)的專業(yè)性知識(shí)。

　　（四）審計(jì)方法需要多樣化。

　　盡管政策性金融機(jī)構(gòu)數(shù)量較少，但因其具有功能特定，服務(wù)對(duì)象特殊，服務(wù)內(nèi)容特別等特征，再加上與其相關(guān)的單位特別是其主管、監(jiān)管和協(xié)調(diào)部門多，使得政策性金融績(jī)效審計(jì)既要采用一般的審計(jì)方法，也要采用績(jī)效審計(jì)的一般方法，還需要尋找和發(fā)現(xiàn)更多的績(jī)效審計(jì)方法。

　　（五）審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)制性差。

　　績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要包括法律法規(guī)和方針政策，國(guó)家、行業(yè)或地區(qū)性的正式公布的標(biāo)準(zhǔn)，專業(yè)機(jī)構(gòu)研究或制定的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，公認(rèn)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)或最佳實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，其他國(guó)家的標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，被審計(jì)單位制定的標(biāo)準(zhǔn)，利益關(guān)系人的判斷標(biāo)準(zhǔn)，以前審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，審計(jì)機(jī)關(guān)自行制定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等。與商業(yè)性金融法律法規(guī)體系相對(duì)完備、強(qiáng)制性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)較多不同，政策性金融缺乏相應(yīng)的法律法規(guī)體系，審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的強(qiáng)制性差。

　　（六）審計(jì)的保密性要求高。

　　做好保密工作是任何審計(jì)項(xiàng)目的一項(xiàng)基本要求。由于政策性金融承擔(dān)著政策性任務(wù)，國(guó)家在特定業(yè)務(wù)上給予一定的優(yōu)惠和支持，這些政策事關(guān)國(guó)內(nèi)國(guó)際兩個(gè)市場(chǎng)，容易引發(fā)國(guó)家間的爭(zhēng)端和糾紛。因此，對(duì)政策性金融績(jī)效審計(jì)有更高的保密性要求。

　　三、政策性金融績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)

　　能否做出合理的績(jī)效評(píng)價(jià)是政策性金融績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)。這里涉及三個(gè)層面的問(wèn)題，首先是設(shè)定的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)原則是否合理，其次是制定的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是否合理，最后是績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的定量和定性分析是否到位。最終的落腳點(diǎn)是績(jī)效評(píng)價(jià)的合理性。

　?。ㄒ唬┛?jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)定原則。

　　筆者認(rèn)為，績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)定，應(yīng)當(dāng)綜合考慮社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律的授權(quán)、指標(biāo)設(shè)定者的定位與自身特點(diǎn)等因素。其中，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境是評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)定的前提，也是指標(biāo)變化的根本依據(jù)；法律的授權(quán)為績(jī)效評(píng)價(jià)設(shè)定了邊界以防止主體、內(nèi)容、范圍等基本因素的突破；指標(biāo)設(shè)定者的特點(diǎn)與定位是評(píng)價(jià)指標(biāo)的靈魂所在，評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)反映指標(biāo)設(shè)定者的特點(diǎn)與定位。因此，盡管財(cái)政部、人民銀行、銀監(jiān)會(huì)等機(jī)構(gòu)以及外部評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)都從不同角度為金融機(jī)構(gòu)設(shè)定了一些指標(biāo)，金融機(jī)構(gòu)本身也為自身設(shè)定了一些指標(biāo)，這些指標(biāo)對(duì)于績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)具有參考價(jià)值，但主要是適應(yīng)其監(jiān)督和管理等需要，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政策性金融的績(jī)效評(píng)價(jià)不能照搬。

　　當(dāng)前，政策性金融績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)定應(yīng)當(dāng)遵循與社會(huì)經(jīng)濟(jì)金融環(huán)境相適應(yīng)，與法律對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)內(nèi)容的要求相適應(yīng)，與審計(jì)是“一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的‘免疫系統(tǒng)’”的本質(zhì)和獨(dú)立性監(jiān)督特點(diǎn)相適應(yīng)，在保持評(píng)價(jià)指標(biāo)體系總體框架相對(duì)穩(wěn)定的前提下，實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)調(diào)整。

　?。ǘ┰u(píng)價(jià)指標(biāo)體系總體框架與主要績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)。

　　筆者認(rèn)為，以下幾個(gè)方面內(nèi)容應(yīng)當(dāng)納入政策性金融績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系框架：政策性功能發(fā)揮和政策性職能履行情況；貫徹執(zhí)行國(guó)家重大戰(zhàn)略、方針和宏觀調(diào)控政策情況；違法違規(guī)與管理不規(guī)范問(wèn)題情況；內(nèi)部控制的合理性和有效性情況；經(jīng)營(yíng)管理中存在的重大風(fēng)險(xiǎn)隱患情況；業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)市場(chǎng)化運(yùn)作情況；創(chuàng)新能力與創(chuàng)新中的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題；制約發(fā)展的體制、機(jī)制、制度和政策問(wèn)題；可持續(xù)發(fā)展能力情況。這些內(nèi)容既是政策性金融績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容和重點(diǎn)，也是架構(gòu)性的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)。但每一項(xiàng)內(nèi)容可進(jìn)一步和分解和闡述，在前文已經(jīng)進(jìn)行了一定程度的分解，這里不再累述。當(dāng)然，還可以探討進(jìn)一步分解的可能性和必要性。這些內(nèi)容基本上涵蓋了對(duì)合法性、經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、協(xié)調(diào)性、風(fēng)險(xiǎn)性、安全性、可持續(xù)性等要素的考察。

　?。ㄈ┛?jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的定性和定量分析。

　　設(shè)定績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)是為審計(jì)評(píng)價(jià)服務(wù)的，最終需要對(duì)這些指標(biāo)定性，以反映政策性金融各項(xiàng)工作的多少、好壞、快慢、深淺、大小、存廢、現(xiàn)實(shí)性與前瞻性等。定性需要定量指標(biāo)進(jìn)行支撐，但對(duì)于政策性金融而言，定量指標(biāo)相對(duì)缺乏，使得對(duì)政策性功能發(fā)揮的好壞，違法違規(guī)問(wèn)題多少，業(yè)務(wù)規(guī)模增幅大小，業(yè)務(wù)范圍拓展的快慢，業(yè)務(wù)品種的取舍等事項(xiàng)做出合理的定性評(píng)價(jià)較難，進(jìn)而影響分析體制、機(jī)制、制度和政策以及政策性金融的發(fā)展方向等問(wèn)題的深度。

　　基于上面三個(gè)層次問(wèn)題的存在，使得績(jī)效評(píng)價(jià)可能不合理，主要表現(xiàn)形式包括以偏蓋全、認(rèn)識(shí)僵化、主觀臆斷、主客觀分離、論證不充分等等。

　　四、應(yīng)對(duì)政策性金融績(jī)效審計(jì)難點(diǎn)的思維方法

　　筆者認(rèn)為，審計(jì)中運(yùn)用如下思維方法有利于增強(qiáng)政策性金融績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)的合理性。

　　（一）矛盾論分析的思維方法。

　　矛盾論是唯物辯證法的基本觀點(diǎn)。運(yùn)用矛盾論的思維方法，有助于正確認(rèn)識(shí)和處理政策性金融法律法規(guī)體系不完善與審計(jì)發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)問(wèn)題多少的關(guān)系，防止以偏蓋全，僅以發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)問(wèn)題的多少代替對(duì)政策性金融機(jī)構(gòu)的整體績(jī)效評(píng)價(jià)的傾向。

　?。ǘ┞?lián)系與發(fā)展變化的思維方法。

　　事物之間和事物內(nèi)部是相互聯(lián)系的，其屬性具有穩(wěn)定性，事物也發(fā)展變化的，其態(tài)勢(shì)是變化發(fā)展的。政策性金融也不例外，不僅反映在政策性金融機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)品種的增減變化上，也反映在功能增減變化上，甚至反映在自身的存廢變化上。運(yùn)用發(fā)展變化的思維方法有助于正確認(rèn)識(shí)功能定位、業(yè)務(wù)品種、社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境等方面的聯(lián)系，防止忽視外部環(huán)境的變化導(dǎo)致績(jī)效評(píng)價(jià)過(guò)于僵化或過(guò)于隨意的傾向。

　?。ㄈ┍容^分析的思維方法。

　　比較分析是分析事物發(fā)展變化的重要方法，包括橫向比較、縱向比較等具體方法。在缺乏明確的量化的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)情況，運(yùn)用比較分析的思維方法，通過(guò)對(duì)政策性金融自身計(jì)劃、目標(biāo)、戰(zhàn)略的比較，以及國(guó)內(nèi)外政策性金融之間的比較，有助于合理界定政策性金融提供政策性產(chǎn)品、發(fā)揮政策性功能的總量、速度、深度、效率等問(wèn)題，有利于對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等的評(píng)價(jià)認(rèn)定，防止孤立地以絕對(duì)數(shù)值為標(biāo)準(zhǔn)確定績(jī)效評(píng)價(jià)的傾向。

　?。ㄋ模﹦?dòng)機(jī)分析與效果分析相結(jié)合的思維方法。

　　動(dòng)機(jī)與效果是不是一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系，相同的動(dòng)機(jī)可能產(chǎn)生不同的效果，不同的動(dòng)機(jī)可能產(chǎn)生相同的效果，反之亦成立。對(duì)政策性金融行為活動(dòng)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)時(shí)，運(yùn)用動(dòng)機(jī)分析與效果分析相結(jié)合的思維方法，既注重效果分析也重視效果背后的動(dòng)機(jī)分析，有助于正確認(rèn)識(shí)政策性金融機(jī)構(gòu)在經(jīng)營(yíng)管理中主觀動(dòng)機(jī)與實(shí)際效果的統(tǒng)一與分離，防止績(jī)效評(píng)價(jià)時(shí)出現(xiàn)只重效果、忽視探索創(chuàng)新的意義的傾向。

　?。ㄎ澹┏橄蠓治雠c實(shí)例應(yīng)證相結(jié)合的思維方法。

　　政策性金融績(jī)效評(píng)價(jià)最終反映在定性上，是抽象分析的結(jié)果。要保證審計(jì)抽象分析結(jié)論的合理性，一般都需要具體實(shí)例進(jìn)行應(yīng)證，盡管實(shí)例的多少影響合理性的程度。運(yùn)用抽象分析與實(shí)例應(yīng)證相結(jié)合的思維方法，有利于提升績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)的層次性和合理性，防止出現(xiàn)就事論事導(dǎo)致審計(jì)建議拘于小節(jié)缺乏宏觀性或過(guò)分強(qiáng)調(diào)了宏觀性而無(wú)實(shí)例支撐失之空洞的傾向。這種方法特別是在反映體制、機(jī)制、制度和政策等問(wèn)題時(shí)，尤應(yīng)重視。（審計(jì)署重慶辦）