到2006年底我國的上市公司已有1 440家，成為我國經(jīng)濟(jì)活動中最具活力的部分，但隨著改革的不斷深化，企業(yè)自主權(quán)的不斷擴(kuò)大，上市公司弄虛作假，會計核算不實的現(xiàn)象相當(dāng)普遍，擾亂了我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序。要從根本上解決和糾正上市公司的違法違規(guī)問題，僅靠國家審計和社會審計的力量遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，還應(yīng)依靠公司自身建立起有效的自我約束機(jī)制，內(nèi)部審計是這一機(jī)制重要的一環(huán)。但因涉及到各方的利益關(guān)系，其信息及管理狀況受到前所未有的關(guān)注，特別是當(dāng)前國內(nèi)外部分上市公司造假案大白天下，內(nèi)部審計的獨(dú)立性越來越受到人們的重視。獨(dú)立性是內(nèi)部審計具有的客觀性、權(quán)威性，并能對審計對象作出公正判斷和評價的必備條件，是企業(yè)內(nèi)部審計充分發(fā)揮作用的關(guān)鍵因素。

　　一、內(nèi)部審計獨(dú)立性的內(nèi)涵

　　“獨(dú)立性，是指內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計活動時，不存在影響內(nèi)部審計客觀性的利益沖突的狀態(tài)。獨(dú)立性一般指內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。”這是2006年5月9日中國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布，2006年7月1日起實施的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第22號——內(nèi)部審計的獨(dú)立性與客觀性》對內(nèi)部審計獨(dú)立性的定義。其獨(dú)立性包含四方面的內(nèi)容：1.內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬關(guān)系的獨(dú)立性；2.內(nèi)部審計人員的獨(dú)立性；3.內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的獨(dú)立性；4.企業(yè)內(nèi)部審計工作的獨(dú)立性。

　　二、我國上市公司內(nèi)部審計獨(dú)立性的現(xiàn)狀

　　1.我國內(nèi)部審計法律、法規(guī)不健全。關(guān)于內(nèi)部審計的只有審計署頒發(fā)的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，以及中國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布實施的《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》以及24項內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則，法律級次明顯偏低，并未上升到法律的高度。我國的內(nèi)部審計準(zhǔn)則及有關(guān)制度缺乏剛性，對維護(hù)內(nèi)部審計的獨(dú)立性，只起到指導(dǎo)、參考作用。我國內(nèi)部審計法規(guī)對企業(yè)內(nèi)部審計角色定位不清。一方面受國家審計機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，監(jiān)督評價本單位的經(jīng)營活動及內(nèi)部控制，維護(hù)國家利益；另一方面又要受本單位行政領(lǐng)導(dǎo)，工資福利待遇由本單位解決，使得企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員得不到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的信任，不容易了解到企業(yè)重大經(jīng)濟(jì)活動的內(nèi)幕。

　　2.我國上市公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)獨(dú)立性不強(qiáng)。企業(yè)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)只是企業(yè)眾多職能部門之一，既不能監(jiān)督上司，也不能監(jiān)督同級，其獨(dú)立性只能取決于單位領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)識水平和廉潔自律的程度，難以依法行使職權(quán)，影響內(nèi)審工作正常開展，流于形式，形同虛設(shè)。在內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置上，目前我國大多公司的內(nèi)部審計職能由財務(wù)部門行使，難免要從管理層的利益角度考慮，受管理層干擾，難以獨(dú)立開展審計工作，內(nèi)部審計沒有獨(dú)立性，內(nèi)部審計作用得不到發(fā)揮。

　　3.我國上市公司內(nèi)部審計人員獨(dú)立性差。（1）內(nèi)部審計人員人事任免隨意。我國大多數(shù)上市公司中的內(nèi)審人員是由總經(jīng)理任免的，內(nèi)部審計人員的穩(wěn)定性還得不到保障，嚴(yán)重制約、限制了內(nèi)部審計作用的發(fā)揮，削弱了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)及人員的獨(dú)立性。（2）內(nèi)部審計人員素質(zhì)普遍較差。多數(shù)內(nèi)審人員來自財會部門或從其他部門改行而來，專職人員少，兼職人員多，知識結(jié)構(gòu)單一，人員老化，素質(zhì)偏低，缺乏必要的審計專業(yè)知識和技巧，習(xí)慣于傳統(tǒng)的審計方法，現(xiàn)代審計技術(shù)手段掌握不夠；有些內(nèi)部審計人員政治思想覺悟不高，職業(yè)道德觀念不強(qiáng)，敬業(yè)精神不足、工作人浮于事，甚至有些審計人員與會計人員沆瀣一氣，以權(quán)謀私，降低了內(nèi)審人員的威信和形象。

　　三、我國上市公司內(nèi)部審計獨(dú)立性的影響因素分析

　　1.我國內(nèi)部審計發(fā)展的先天不足。我國的內(nèi)部審計，是在20世紀(jì)80年代中期國家根據(jù)經(jīng)濟(jì)體制改革后出現(xiàn)的新形勢，為了強(qiáng)化審計監(jiān)督體系，建立和健全企業(yè)自我約束機(jī)制，用行政手段自上而下建立的，采用的是“雙重領(lǐng)導(dǎo)模式”，既受企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)的管理，又要接受國家審計機(jī)關(guān)的指導(dǎo)和監(jiān)督。隨著市場經(jīng)濟(jì)的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的確立，政府職能已發(fā)生根本性的轉(zhuǎn)變。但內(nèi)部審計的設(shè)置模式、工作內(nèi)容、工作方式等尚未有大的改變，法律、法規(guī)不健全，級次低，導(dǎo)致內(nèi)部審計與國家審計、社會審計地位上的巨大差異，在根本上制約了內(nèi)部審計的獨(dú)立性。

　　2.我國內(nèi)部審計理論研究的不平衡。（1）過于注重定性分析，缺乏必要的定量研究。（2）研究主要由政府部門發(fā)起，缺乏民間團(tuán)體的參加。（3）研究不太符合內(nèi)部審計工作的實際需要。（4）內(nèi)部審計理論滯后。《內(nèi)部審計法》也遲遲未能出臺，法律地位無法確定。

　　3.公司治理結(jié)構(gòu)不完善。影響我國上市公司內(nèi)部審計獨(dú)立性的是內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。“所有者代表缺位”的制度缺陷使得公司治理結(jié)構(gòu)先天不足。主要有：（1）股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，股東大會形同虛設(shè)。（2）董事會難以對經(jīng)理層進(jìn)行有效約束。（3）獨(dú)立董事“不獨(dú)立”。（4）監(jiān)事會未能充分發(fā)揮監(jiān)督作用。

　　4.內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置不盡合理。我國上市公司內(nèi)部審計制度建立較晚，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置存在多種類型：（1）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于財會部門，違背了審計與會計不能兼容的原則。（2）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于總經(jīng)理，對本級公司的財務(wù)和總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督與評價。（3）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置在董事會（或董事會下設(shè)審計委員會），就形成自己審計自己、自己監(jiān)督自己的現(xiàn)象。

　　5.內(nèi)部審計人員的管理體制不完善。（1）我國目前還沒有法律明確規(guī)定對內(nèi)部審計工作質(zhì)量應(yīng)負(fù)責(zé)任的部門和人員。（2）在大多數(shù)上市公司中，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)只是企業(yè)眾多職能部門之一，其獨(dú)立性只能取決于公司領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)識水平。（3）審計工作對本單位利益服務(wù)的依附性，造成內(nèi)審人員片面理解內(nèi)部審計的職責(zé)和作用，認(rèn)為內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)該維護(hù)本單位的利益。（4）內(nèi)部審計人員的切身利益直接受本公司領(lǐng)導(dǎo)控制，缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性。（5）由于我國內(nèi)部審計起步較晚，內(nèi)審機(jī)構(gòu)成立時間較短，內(nèi)部審計隊伍素質(zhì)偏低，大大影響內(nèi)部審計的獨(dú)立性和權(quán)威性。

　　四、實現(xiàn)我國上市公司內(nèi)部審計獨(dú)立性的途徑

　　1.加強(qiáng)內(nèi)部審計的法制建設(shè)。（1）加強(qiáng)內(nèi)部審計理論研究。以定量分析為主要研究方法，注意參與主體的多元化，加強(qiáng)研究對實際工作的指導(dǎo)。（2）加強(qiáng)內(nèi)部審計立法工作。由立法機(jī)關(guān)制定具體、明確的內(nèi)部審計規(guī)范，將內(nèi)部審計制度用法律的形式固定下來。（3）修改《審計法》中的內(nèi)部審計條款。加強(qiáng)內(nèi)部審計的企業(yè)性，削弱其政府性，加強(qiáng)內(nèi)部審計的內(nèi)向型定位。（4）修改《證券法》、《公司法》和相關(guān)法律、法規(guī)，增加有利于確立內(nèi)部審計地位的規(guī)定。（5）完善內(nèi)部審計準(zhǔn)則。對諸如內(nèi)審人員的兼職、工作委派、保守秘密等涉及審計獨(dú)立性的重要事項加以規(guī)范。（6）發(fā)揮中國內(nèi)部審計協(xié)會的作用。

　　2.重構(gòu)內(nèi)部審計管理模式。（1）優(yōu)化我國上市公司治理結(jié)構(gòu)。降低國有股比例，改公司董事長主持股東會議為公司董事會主持股東會議，采取“累積投票制”加強(qiáng)對小股東利益的保護(hù)；引入CEO（首席執(zhí)行官）制度，在公司法中明確規(guī)定公司董事會聘任專職CEO，在公司法中明確規(guī)定獨(dú)立董事由監(jiān)事會提名和聘任，結(jié)合我國國情，重構(gòu)我國上市公司董事會的組織模式；由股東監(jiān)事、職工監(jiān)事調(diào)整為大股東監(jiān)事、中小股東監(jiān)事和職工監(jiān)督，消除公司內(nèi)部和大股東對監(jiān)事會的控制和影響，加強(qiáng)監(jiān)事會職權(quán)。（2）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)管理模式重塑，即以監(jiān)事會為中心的內(nèi)部審計體系。公司在監(jiān)事會下設(shè)審計委員會，審計委員會由外部監(jiān)事和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人組成，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在審計委員會領(lǐng)導(dǎo)下開展審計工作，對董事會和總經(jīng)理進(jìn)行審計、監(jiān)督。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置及其人事任免、獎懲、工資資金、福利待遇等均由監(jiān)事會下設(shè)審計委員會決定。（3）完善內(nèi)部審計管理制度。制定一個正式的章程，以書面形式確定內(nèi)審部門的宗旨、權(quán)力和職責(zé)，并獲得高級管理層的批準(zhǔn)、董事會和監(jiān)事會的確認(rèn)；內(nèi)審部門經(jīng)理必須能和監(jiān)事會直接交流信息，根據(jù)已經(jīng)批準(zhǔn)的工作計劃開展審計活動時，不受其他因素的影響，獨(dú)立行使審計職責(zé)；加強(qiáng)內(nèi)部審計制度建立，鍛造嚴(yán)密的內(nèi)審工作制度；審計委員會加強(qiáng)對內(nèi)部審計部門的監(jiān)督。

　　3.提高內(nèi)審人員獨(dú)立性。（1）完善內(nèi)審人員管理體制。內(nèi)部審計部門的撤并以及內(nèi)部審計人員的任免應(yīng)由監(jiān)事會確定；審計委員會及內(nèi)部審計部門的工作經(jīng)費(fèi)、人員經(jīng)費(fèi)單列公司預(yù)算；內(nèi)部審計人員不得承擔(dān)經(jīng)營管理責(zé)任，不能參與內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計、安裝和執(zhí)行，而只應(yīng)承擔(dān)與檢查、評價和建議相關(guān)的審計責(zé)任；內(nèi)部審計人員應(yīng)定期輪換。（2）提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)。建議國家審計署制定內(nèi)部審計人員考試制度，內(nèi)部審計人員應(yīng)通過相關(guān)的資格考試，考試合格后取得相應(yīng)的資格證書，持證上崗。同時建立內(nèi)部審計人員的后續(xù)教育制度；擴(kuò)大國際注冊內(nèi)部審計師考點范圍；提高內(nèi)部審計人員的業(yè)務(wù)技能，加強(qiáng)對內(nèi)部審計師職業(yè)道德的教育；創(chuàng)造良好的內(nèi)部審計環(huán)境，積極推進(jìn)內(nèi)部審計人員資格化和人員結(jié)構(gòu)多元化，優(yōu)化群體結(jié)構(gòu)。

　　4.實現(xiàn)內(nèi)部審計獨(dú)立性的其他途徑。（1）適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計外部化，即組織將其內(nèi)部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的機(jī)構(gòu)執(zhí)行。對于規(guī)模較大的公司而言，內(nèi)部審計職能完全外包會產(chǎn)生很多種后遺癥，因此，將部分內(nèi)審職能外包是一種明智的選擇，即公司設(shè)置內(nèi)部審計部門，配備熟悉企業(yè)情況、業(yè)務(wù)水平精干的內(nèi)部審計人員，再根據(jù)企業(yè)需要，聘請CPA或者其他的專門人才配合內(nèi)部審計人員共同開展內(nèi)部審計工作。對于中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計任務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員將得不償失，此時內(nèi)審職能全部外包則可能是企業(yè)的最佳選擇。（2）實現(xiàn)內(nèi)部審計職業(yè)化。內(nèi)部審計業(yè)務(wù)組織不再設(shè)置于企業(yè)經(jīng)營者之下.而是作為一種獨(dú)立的職業(yè)存在于社會中；企業(yè)重大決策、經(jīng)營項目等內(nèi)部審計業(yè)務(wù)委托或委派和審計報告的接受、審計結(jié)果的處理等均由股東大會選舉的監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會進(jìn)行；內(nèi)部審計人員全部由內(nèi)部審計的社會組織管理，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)由監(jiān)事會(或?qū)徲嬑瘑T會）委托取得；在建立獨(dú)立內(nèi)部審計模式的基礎(chǔ)上，通過建立法律、法規(guī)約束機(jī)制，保證內(nèi)部審計公正客觀地發(fā)表意見。