摘要：隨著海南國際旅游島建設(shè)的步伐日益加快，政府投資將不斷加大，審計(jì)機(jī)關(guān)也不斷加大審計(jì)監(jiān)督力度，提出“全過程跟蹤審計(jì)”的理念，為重點(diǎn)投資建設(shè)保駕護(hù)航。這使得審計(jì)覆蓋面廣、審計(jì)任務(wù)與審計(jì)力量之間的矛盾日益突出。就目前現(xiàn)有的審計(jì)資源來看，政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)是構(gòu)成審計(jì)資源的核心力量。要解決好審計(jì)任務(wù)與審計(jì)力量之間矛盾，應(yīng)將現(xiàn)有的審計(jì)力量有效整合，以發(fā)揮最大作用，降低審計(jì)成本，更好地發(fā)揮好“免疫系統(tǒng)”審計(jì)功效，提高審計(jì)能力和成果。

　　關(guān)鍵詞：政府；社會(huì)；審計(jì)；資源；整合

　　國務(wù)院《關(guān)于推進(jìn)海南國際旅游島建設(shè)發(fā)展的若干意見》的出臺(tái)，標(biāo)志著海南國際旅游島建設(shè)正式上升為國家戰(zhàn)略，是繼1988年建省辦經(jīng)濟(jì)特區(qū)之后，海南發(fā)展史上又一件具有里程碑意義的大事。當(dāng)前，海南國際旅游島建設(shè)處于起步階段，需要的投資量是巨大的，特別是基礎(chǔ)設(shè)施的投資量非常巨大，主要資金有三個(gè)方面的來源：一是中央政府支持；二是從省政府收入當(dāng)中拿一小部分；三是社會(huì)投資，也是最主要的部分。當(dāng)前，政府投資審計(jì)工作越來越重，黨政領(lǐng)導(dǎo)和社會(huì)各界要求越來越高，如何發(fā)揮好審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能，當(dāng)好審計(jì)衛(wèi)士，促進(jìn)海南國際旅游島建設(shè)又好又快發(fā)展，是政府投資審計(jì)進(jìn)入新世紀(jì)以來，面臨的重大機(jī)遇和挑戰(zhàn)。

　　一、當(dāng)前政府投資審計(jì)面臨的困難和問題

　　隨著海南國際旅游島建設(shè)的步伐日益加快，政府投資將不斷加大，審計(jì)機(jī)關(guān)也不斷加大審計(jì)監(jiān)督力度，提出“全過程跟蹤審計(jì)”的理念，為重點(diǎn)投資建設(shè)保駕護(hù)航。這使得審計(jì)覆蓋面廣、審計(jì)任務(wù)與審計(jì)力量之間的矛盾日益突出。一是政府投資審計(jì)時(shí)間緊、任務(wù)重、責(zé)任大，審計(jì)工作人手緊張的局面日益凸顯。面對(duì)龐大的投資規(guī)模，實(shí)施全程跟蹤審計(jì)，發(fā)揮監(jiān)督、把關(guān)、防范效益，使整個(gè)管理投資資金規(guī)范使用，做到全面真實(shí)審計(jì)、杜絕工程領(lǐng)域的浪費(fèi)和腐敗滋生、促進(jìn)項(xiàng)目又好又快發(fā)展，困難是不言而喻的。二是政府投資審計(jì)工作對(duì)審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)提出了較高的要求。投資審計(jì)涉及的行業(yè)變幻不定，水利、公路、電廠、大型公共設(shè)施等走馬燈似的卻少有重樣。例如，我省首次開展某鐵路審計(jì)，為了對(duì)鐵路工程造價(jià)進(jìn)行審計(jì)，需要審計(jì)人員具備鐵路和工程造價(jià)方面的專業(yè)知識(shí)；為了對(duì)工程合同管理的情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，審計(jì)人員需要具備合同法等法律方面的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)等。這要求審計(jì)人員“一專多能”，應(yīng)既懂財(cái)務(wù)，又懂工程、法律，而且如鐵路建設(shè)等項(xiàng)目基本情況也要掌握清楚。這無形中加大了審計(jì)人員的工作強(qiáng)度。

　　在這種情況下，運(yùn)用專業(yè)會(huì)計(jì)（審計(jì)）師事務(wù)所、工程造價(jià)咨詢公司等社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)，強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督職能，是解決這一矛盾的有效途徑。當(dāng)前，投資審計(jì)工作涉及面廣，審計(jì)事項(xiàng)復(fù)雜、專業(yè)性強(qiáng)。如涉及港口建筑工程、電力工程、機(jī)電安裝等多種專業(yè)，這就需要水工工程、航道、土建等各種專業(yè)的審計(jì)人員通力協(xié)作。常言道，隔行如隔山，特定領(lǐng)域的審計(jì)任務(wù)，亟需專業(yè)知識(shí)與混合人才加入，構(gòu)成專項(xiàng)審計(jì)組。以有針對(duì)性專業(yè)工程知識(shí)與審計(jì)方法相結(jié)合，以應(yīng)對(duì)日新月異的審計(jì)任務(wù)。

　　二、引入社會(huì)審計(jì)力量，充分整合審計(jì)資源

　　我國的審計(jì)力量已形成三大類組織形式，即政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)。各審計(jì)部門由于設(shè)立的職能有所不同，其配備和具有的資源也各顯神通。社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)作為社會(huì)審計(jì)力量的主要載體，在投資審計(jì)領(lǐng)域具有人力資源和專業(yè)技術(shù)等不同比擬的專業(yè)優(yōu)勢(shì)。因此，能通過審計(jì)力量的有效整合，實(shí)現(xiàn)審計(jì)任務(wù)與審計(jì)力量的按需配比的結(jié)合。以專項(xiàng)審計(jì)任務(wù)為中心，發(fā)揮現(xiàn)有審計(jì)力量的正能量，降低審計(jì)運(yùn)行成本，減少審計(jì)阻力，提高審計(jì)能力和效用，將極大地促成審計(jì)工作的成果。

　　（一）社會(huì)審計(jì)具有較強(qiáng)的資源儲(chǔ)備

　　所謂審計(jì)資源，就是指審計(jì)工作中，審計(jì)人員履行審計(jì)職責(zé)所能運(yùn)用的審計(jì)力量和手段。審計(jì)力量的整合既是方法、手段、法規(guī)、信息、環(huán)境等成果的集合體，也是各方面審計(jì)力量有形或無形的綜合體。既是審計(jì)力量的科學(xué)、合理配置，也是針對(duì)性最強(qiáng)、成本運(yùn)行最小、成果獲得最大的結(jié)果。簡單的說，審計(jì)有六大力量：即組織機(jī)構(gòu)資源、法律資源、人力人才資源、科技設(shè)備資源、信息共享資源和軟硬環(huán)境資源。

　　社會(huì)審計(jì)是以市場(chǎng)需求為導(dǎo)向來配制審計(jì)資源，以贏利為目的，服務(wù)于項(xiàng)目投資方，具有較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)和競(jìng)爭。在實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的上，必選擇高效和先進(jìn)的資源結(jié)合模式，包括聘用專業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)師，采取科學(xué)、先進(jìn)的審計(jì)方法，建立比較高效的審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制體系。但是，社會(huì)審計(jì)服務(wù)于受托方審計(jì)，審計(jì)目的中也無法擺脫贏利目的。其開展的審計(jì)項(xiàng)目，常為受托審計(jì)或內(nèi)部審計(jì)，不具公允性和強(qiáng)制性。對(duì)委托單位的審計(jì)項(xiàng)目，違反法行為，審計(jì)方只有建議權(quán)，沒有處罰權(quán)。同時(shí)，審計(jì)內(nèi)容和范圍也受到受托方的限制，不具政府審計(jì)的公益性和公正性。近年來，隨著社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)間的不正當(dāng)競(jìng)爭，審計(jì)結(jié)果失真的案件日益增多，引發(fā)質(zhì)疑不斷，亟待加強(qiáng)監(jiān)管。

　?。ǘ┱畬徲?jì)與社會(huì)審計(jì)力量的優(yōu)勢(shì)整合

　　政府審計(jì)在審計(jì)任務(wù)上具有社會(huì)審計(jì)不可比擬的優(yōu)勢(shì)，但雙方在審計(jì)任務(wù)上存在重合。這也為我們有效整合審計(jì)力量提供的機(jī)遇和可行性。第一，政府審計(jì)較社會(huì)審計(jì)更強(qiáng)調(diào)真實(shí)性和實(shí)效性。但在政府審計(jì)與社會(huì)審計(jì)開展審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)揚(yáng)長避短。在具體項(xiàng)目中，發(fā)揮政府審計(jì)的公益性，強(qiáng)化其合法性和效益性的審計(jì)的重點(diǎn)，真實(shí)性由社會(huì)審計(jì)承擔(dān)，發(fā)揮其技術(shù)力量優(yōu)勢(shì)。以減少重復(fù)審計(jì)，節(jié)約審計(jì)成本，相互借鑒和利用審計(jì)成果。第二，政府審計(jì)與社會(huì)審計(jì)聯(lián)合模式的專項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目開展。以政府審計(jì)為主辦單位，引入社會(huì)審計(jì)作為力量加強(qiáng)。在共同審計(jì)思想和目標(biāo)的指導(dǎo)下，分工協(xié)作，分享審計(jì)成果，分類審計(jì)報(bào)告。根據(jù)各自審計(jì)特點(diǎn)出具審計(jì)報(bào)告，以社會(huì)審計(jì)為資源平臺(tái)，建立審計(jì)力量資源庫，如人力資源、項(xiàng)目報(bào)告資源及相關(guān)資料等，充分核實(shí)運(yùn)用社會(huì)審計(jì)力量，最終形成政府審計(jì)報(bào)告，以減少審計(jì)資源重復(fù)和浪費(fèi)，提高審計(jì)功效和成果。第三，政府審計(jì)引入社會(huì)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)和質(zhì)量控制。社會(huì)審計(jì)受托于業(yè)主單位，以服務(wù)為主，工作缺主動(dòng)性和獨(dú)立性。在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的不符合產(chǎn)業(yè)政策、法規(guī)的做法，不敢于主動(dòng)披露，審計(jì)工作有較強(qiáng)的主觀意識(shí)，存在較大風(fēng)險(xiǎn)。相比之下，政府審計(jì)具有公允性、公益性強(qiáng)，而獨(dú)立性強(qiáng)，有很強(qiáng)權(quán)威性和強(qiáng)制性。因此，政府審計(jì)引入社會(huì)審計(jì)，在統(tǒng)一的組織、監(jiān)督和指導(dǎo)下，社會(huì)審計(jì)按照政府審計(jì)項(xiàng)目要求，實(shí)施審計(jì)。一方面，可充分發(fā)揮人才和專業(yè)優(yōu)勢(shì)，深挖細(xì)查，敢于披露問題，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，可利有社會(huì)審計(jì)現(xiàn)有審計(jì)成果，分析審計(jì)項(xiàng)目的存在的薄弱環(huán)節(jié)和問題傾向，確定審計(jì)重點(diǎn)和主攻方向。

　　此外，政府審計(jì)要建立檢查社會(huì)審計(jì)工作質(zhì)量和監(jiān)督體系，對(duì)社會(huì)審計(jì)不符合政府審計(jì)項(xiàng)目要求的，提出問責(zé)和責(zé)任等防火墻。這樣不僅解決政府審計(jì)力量不足、資源有限的不利局面，而可以有效引進(jìn)社會(huì)審計(jì)力量，提高審計(jì)力量的履職能力，切實(shí)提高審計(jì)質(zhì)量。

　　（三）政府投資審計(jì)運(yùn)用社會(huì)審計(jì)的途徑

　　這主要體現(xiàn)在法律上的“第三人”在投資審計(jì)中發(fā)揮的作用。“第三人”一般是指法律上的第三方，是除雙方當(dāng)事人之外的，在法律關(guān)系和法律訴訟關(guān)系中，與標(biāo)的或者訴訟有關(guān)的第三人。即指在一對(duì)法律關(guān)系中，除了雙方當(dāng)事外與該法律關(guān)系有關(guān)的第三人。打個(gè)比方：在政府投資建設(shè)項(xiàng)目中，依據(jù)《規(guī)定》委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)，甲乙丙三方，甲方是政府審計(jì)機(jī)關(guān)，乙方是業(yè)主單位，丙方是社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)。乙丙雙方在甲方的監(jiān)督下，達(dá)成項(xiàng)目委托審計(jì)委托合同。從審計(jì)委托合同來看，乙方是委托方，丙方是受托方，甲方是第三人。從法定審計(jì)監(jiān)督職能來看，甲方是審計(jì)機(jī)關(guān)，乙方是被審計(jì)對(duì)象，丙方是第三人。從審計(jì)業(yè)務(wù)管理來看，甲方是審計(jì)機(jī)關(guān)，丙方是審計(jì)業(yè)務(wù)被監(jiān)督對(duì)象，乙方是第三人?？偟膩碚f，在一個(gè)投資審計(jì)項(xiàng)目中，有三個(gè)法律主體，他們是監(jiān)督與被監(jiān)督、管理與被管理的關(guān)系。從合同、法定監(jiān)督和審計(jì)業(yè)務(wù)三個(gè)角度來看，各自處于不同的法律地位，享有各自的法律權(quán)利和義務(wù)，承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

　　（四）有效組織利用社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與政府投資審計(jì)

　　引進(jìn)了社會(huì)審計(jì)，不等于萬事大吉。應(yīng)該看到，當(dāng)前某些社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的整體素質(zhì)和行業(yè)信譽(yù)還有待提高，運(yùn)用社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與投資審計(jì)工作，要研究制定規(guī)范性的指導(dǎo)意見和配套措施。

　　第一，建立健全社會(huì)審計(jì)參與政府投資審計(jì)的法律法規(guī)體系。出臺(tái)《投資建設(shè)項(xiàng)目委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)管理辦法》。第一，把好社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)“準(zhǔn)入關(guān)”?？刹捎谜袠?biāo)和社會(huì)調(diào)查的聯(lián)合方式來確定參與機(jī)構(gòu)，選擇有資質(zhì)、信譽(yù)好、高水平的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)及專業(yè)人員的介入，規(guī)范社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的評(píng)選工作。還可以建立外聘人員檔案庫和動(dòng)態(tài)考核制度，考核結(jié)果表現(xiàn)好的可建立長期合作關(guān)系。第二，進(jìn)一步規(guī)范社會(huì)審計(jì)在涉及國家秘密、商業(yè)秘密等的檔案管理制度、保密制度、目標(biāo)考核制度、競(jìng)爭激勵(lì)制度的制度規(guī)范，使社會(huì)審計(jì)參與政府投資審計(jì)步入規(guī)范化、制度化、科學(xué)化的軌道。

　　第二，要加強(qiáng)社會(huì)審計(jì)參與政府投資審計(jì)項(xiàng)目的監(jiān)管。要堅(jiān)持以審計(jì)機(jī)關(guān)為主的原則，尤其是審計(jì)方案的確定。組織社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與投資審計(jì)，審計(jì)機(jī)關(guān)仍應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的工作，并擔(dān)負(fù)對(duì)應(yīng)的責(zé)任，起到被審計(jì)單位與受托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)之間溝通、協(xié)調(diào)的作用。社會(huì)審計(jì)和國家審計(jì)有不同的審計(jì)角度和側(cè)重點(diǎn)，國家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)聘請(qǐng)的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參審人員的溝通和引導(dǎo)。審計(jì)方式、審計(jì)手段等重要方面，必須由審計(jì)機(jī)關(guān)牽頭參與，并落實(shí)到審計(jì)方案中，通過對(duì)審計(jì)方案的執(zhí)行來達(dá)到審計(jì)目標(biāo)。開展組織審計(jì)，最為關(guān)鍵的是制定一套較為完整且切實(shí)可行的審計(jì)方案。由于在日常的工作中，社會(huì)審計(jì)與國家審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)、所處的位置以及日常的習(xí)慣性思維上存在較大的差異，因此方案的制定必須由國家審計(jì)機(jī)關(guān)來完成。該審的事項(xiàng)一定要審，同時(shí)要根據(jù)各項(xiàng)目的特點(diǎn)有重點(diǎn)地對(duì)一些事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)。

　　第三，是建立健全社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)與業(yè)主單位的“防火墻”。要把好廉政審計(jì)關(guān)。審計(jì)工作開始階段，首先要對(duì)參與審計(jì)人員進(jìn)行事先教育，警鐘長鳴，筑牢第一道廉潔審計(jì)關(guān)。其次要社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行書面的承諾，簽訂廉潔協(xié)議，由社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)把好第二關(guān)。還有審計(jì)機(jī)關(guān)可以通過各種復(fù)核、調(diào)查等形式對(duì)其廉潔執(zhí)行情況考核，實(shí)行廉政考核一票否決制，把好最后的關(guān)口。

　　綜上所述，組織利用社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與政府投資審計(jì)，是審計(jì)機(jī)關(guān)緩解投資審計(jì)壓力的有效途徑，對(duì)投資審計(jì)工作的全面有序開展，對(duì)降低工程成本、節(jié)約政府投資、提高投資效益具有重要意義。近年來，隨著中央新增投資項(xiàng)目和我省重點(diǎn)項(xiàng)目建設(shè)投資的不斷加大，委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與全過程跟蹤審計(jì)，保障項(xiàng)目質(zhì)量和資金“雙安全”，成為有效增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督能力，遏制政府投資建設(shè)領(lǐng)域腐敗的有效途徑。