［提要］獨(dú)立董事制度在我國上市公司中的引進(jìn)，一方面為注冊會計(jì)師審計(jì)提供了較為有利的公司治理環(huán)境，另一方面也產(chǎn)生了新的矛盾，即包括注冊會計(jì)師審計(jì)委托在內(nèi)的財(cái)務(wù)監(jiān)督職責(zé)可能分屬于監(jiān)事和獨(dú)立董事兩個(gè)不同身份的人。本文通過厘清公司治理結(jié)構(gòu)與審計(jì)制度安排的關(guān)系，分析現(xiàn)行公司治理法律規(guī)范對審計(jì)制度安排的影響及其矛盾，提出注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式的選擇方案。

　　注冊會計(jì)師以其客觀性和公正性對維護(hù)正常的商業(yè)秩序發(fā)揮著不可替代的作用；其作為現(xiàn)代企業(yè)制度委托代理關(guān)系中的一項(xiàng)重要制度安排，在緩解企業(yè)經(jīng)營者與所有者、債權(quán)人以及其他利益相關(guān)者之間經(jīng)營目標(biāo)不一致的矛盾和利益沖突中，扮演著裁判和鑒證人的角色。但近年來，伴隨著國內(nèi)外一系列惡性財(cái)務(wù)欺詐案件的暴露而引發(fā)的審計(jì)失敗，使注冊會計(jì)師行業(yè)面臨嚴(yán)重的信任危機(jī)。對此，筆者認(rèn)為，研究現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)與審計(jì)制度安排之間的依存關(guān)系，設(shè)計(jì)一個(gè)與現(xiàn)行法律規(guī)定的公司治理結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的審計(jì)制度安排，最大限度地消除代表大股東利益經(jīng)營者對注冊會計(jì)師的影響，進(jìn)一步提高其獨(dú)立性，從制度上防范和減少審計(jì)失敗，將有助于提高注冊會計(jì)師的社會公信力。

　　公司治理結(jié)構(gòu)與審計(jì)制度安排

　　一般認(rèn)為，公司治理結(jié)構(gòu)是指一種制度安排，用以支配若干在企業(yè)中有重大利害關(guān)系的團(tuán)體——投資者（股東和貸款人）、經(jīng)理人員、職工之間關(guān)系，并從這種安排中實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益。公司治理結(jié)構(gòu)包括：（1）如何配置和行使控制權(quán)；（2）如何監(jiān)督和評價(jià)董事會、經(jīng)理人員和職工； （3）如何設(shè)計(jì)和實(shí)施激勵(lì)機(jī)制。（清木昌彥、錢穎一，1995）公司治理結(jié)構(gòu)的核心是公司控制權(quán)的配置和對經(jīng)營者的監(jiān)督、評價(jià)及其激勵(lì)機(jī)制的構(gòu)建。而這種公司治理權(quán)力的分配和約束，在當(dāng)今法制社會通常是由相關(guān)法律制度來作出安排的，并體現(xiàn)在董事會的法律構(gòu)造之中。

　　在現(xiàn)代企業(yè)中，尤其是公開上市的股份公司中，“沒有控制權(quán)的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和沒有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的控制權(quán)，是股份公司發(fā)展的邏輯歸結(jié)。”（劉俊海，1998）要使得“所有權(quán)”和“控制權(quán)”這兩個(gè)難以割舍的權(quán)利相分離，只能借助外在的力量。這種力量源泉一是股份公司組織形式；二是法律的賦予。在此意義上，公司科層化的組織的存在構(gòu)成了公司權(quán)力分擔(dān)的源泉和基礎(chǔ)。然而，組織的存在只是為公司權(quán)力的分擔(dān)提供了基礎(chǔ)，要使得在公司股份日趨分散化、經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大化以及管理活動高度現(xiàn)代化、監(jiān)督控制特別專業(yè)化的條件下，對處于權(quán)力中樞的董事會在組織設(shè)計(jì)上作出恰當(dāng)?shù)拇钆洌员Ｕ瞎局卫淼臎Q策與監(jiān)控機(jī)制既巧妙精致又科學(xué)、合理、高效，必須借助立法的手段，即在相關(guān)的法律中對以董事會為核心的公司組織結(jié)構(gòu)作出規(guī)定。

　　對于如何對董事會組織進(jìn)行法律構(gòu)造，不同的法系、不同的國家、不同的公司制度里有不同的答案。一般認(rèn)為，世界的公司法可分為英美法系、德國法系、法國法系、德國法與美國法之折衷法系。公司組織結(jié)構(gòu)有兩種方式，即單層制和雙層制。所謂單層制，就是只有一人管理機(jī)關(guān)，即只有董事會而沒有監(jiān)事會；所謂雙層制，就是有一個(gè)經(jīng)營機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)公司的商業(yè)經(jīng)營和另一個(gè)單獨(dú)的監(jiān)督機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)督經(jīng)營機(jī)關(guān)，即董事會和監(jiān)事會雙重機(jī)構(gòu)。英美法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行單層制，德國法系的國家和折衷法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行雙層制，法國法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)既實(shí)行單層制，也實(shí)行雙層制。

　　無論是采用雙層制或是采用單層制的公司，都形成了一套行之有效的權(quán)力制衡體制和監(jiān)督機(jī)制。如組織結(jié)構(gòu)采用雙層制的公司由監(jiān)事會監(jiān)督董事會；實(shí)行單層制的情況下，管理機(jī)關(guān)內(nèi)部成員作了區(qū)分，一部分是執(zhí)行業(yè)務(wù)、從事內(nèi)部經(jīng)營管理的成員，稱為執(zhí)行董事或內(nèi)部董事，另一部分是不執(zhí)行業(yè)務(wù)、不參與內(nèi)部經(jīng)營管理的成員，稱為非執(zhí)行董事或外部董事（也稱獨(dú)立董事），專司監(jiān)督之職。但英美公司中執(zhí)行董事和非執(zhí)行董事的區(qū)分并不是法律上所作出的區(qū)分，而是在理論和實(shí)踐中有此區(qū)分而被判例所承認(rèn)。英、美在法律上雖然沒有設(shè)立獨(dú)立監(jiān)事會機(jī)關(guān)的規(guī)定，但事實(shí)上已通過外部董事和獨(dú)立審計(jì)人員發(fā)揮了監(jiān)事會的作用。

　　實(shí)行單層制的公司治理結(jié)構(gòu)，公司監(jiān)督職能一般由董事會中設(shè)置的次級委員會，特別是由獨(dú)立董事?lián)蔚膶徲?jì)委員會行使。審計(jì)委員會的日常監(jiān)督加上具有超然獨(dú)立性、由股東任命的執(zhí)行財(cái)務(wù)審計(jì)功能的注冊會計(jì)師以及審計(jì)委員會在日常監(jiān)督中對內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的工作結(jié)果的應(yīng)用和依賴，構(gòu)成了審計(jì)制度安排的基本模式。這種制度安排清楚地體現(xiàn)在審計(jì)委員會的職責(zé)中，具體包括：（1）評價(jià)并適當(dāng)?shù)貙?jīng)理層就與財(cái)務(wù)報(bào)告程序有關(guān)的所作的行動和判斷提出疑問； （2）監(jiān)督經(jīng)理層對建立和維持一個(gè)滿意的控制環(huán)境及有效的內(nèi)部控制制度所作的承諾； （3）考慮審計(jì)安排的充分性和客觀性，評價(jià)審計(jì)的范圍；促進(jìn)對審計(jì)所發(fā)現(xiàn)的問題的討論；幫助解決經(jīng)理層和審計(jì)師觀點(diǎn)之間的分歧；對任命審計(jì)師提出推薦意見；審查非審計(jì)服務(wù)的性質(zhì)和范圍，必要時(shí)應(yīng)將非審計(jì)工作公開招標(biāo)。此外，對任命外部審計(jì)師提出建議也是審計(jì)委員會的一項(xiàng)職責(zé)。由此可見，審計(jì)委員會對監(jiān)督經(jīng)理層、審查內(nèi)部控制情況、公司內(nèi)部日常財(cái)務(wù)監(jiān)督、外部審計(jì)的獨(dú)立性保證等方面都負(fù)有責(zé)任。

　　我國現(xiàn)行法律規(guī)范對審計(jì)制度安排的影響及其存在的矛盾

　　我國的《公司法》對公司治理結(jié)構(gòu)制度安排實(shí)際上采取的是雙層制，即在公司治理組織機(jī)構(gòu)設(shè)置上要求公司既要依法設(shè)置董事會又要設(shè)置監(jiān)事會，并且在《公司法》的第一百二十六條中賦予了監(jiān)事會“檢查公司的財(cái)務(wù)”的職責(zé)。監(jiān)事會作為與董事會在公司治理中權(quán)力優(yōu)勢相抗衡的監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)置應(yīng)該說是立法者的初衷。但由于《公司法》自身存在的一些缺陷，如監(jiān)事會沒有罷免董事的權(quán)力，監(jiān)事會組成成員的選拔機(jī)制不盡合理，監(jiān)事會主席一般是由來自企業(yè)內(nèi)部代表職工利益的工會主席或其他副職擔(dān)任，本身職務(wù)就低于經(jīng)營者的代表董事長或總經(jīng)理，從而造成現(xiàn)實(shí)中監(jiān)事會不能有效地發(fā)揮其監(jiān)督作用，大部分公司的監(jiān)事會都形同虛設(shè)，與當(dāng)初的立法目標(biāo)相去甚遠(yuǎn)。這一方面使得符合市場經(jīng)濟(jì)要求的監(jiān)督機(jī)制不能落實(shí)到位并有效地發(fā)揮作用，另一方面又造成公司內(nèi)部各個(gè)權(quán)力組織對包括審計(jì)在內(nèi)的監(jiān)督權(quán)的爭奪。在這場權(quán)力爭奪中，實(shí)際占有控制權(quán)的董事會取得明顯的優(yōu)勢，以至在我國的上市公司中形成了嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。由于制度上的缺陷，反映在審計(jì)制度安排上就是造成了矛盾和混亂，如經(jīng)營者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，由他們聘請注冊會計(jì)師審計(jì)，并決定注冊會計(jì)師的續(xù)聘、收費(fèi)等事項(xiàng)，從而屢屢出現(xiàn)經(jīng)營者出錢委托注冊會計(jì)師審計(jì)自己財(cái)務(wù)報(bào)告的現(xiàn)象。這種委托人與被審計(jì)人合二為一的狀態(tài)，破壞了審計(jì)關(guān)系中三方有序的平衡關(guān)系，使注冊會計(jì)師審計(jì)的作用大打折扣。

　　由于法律制度存在的缺陷、公司治理結(jié)構(gòu)的不合理而造成的上市公司包括審計(jì)在內(nèi)的監(jiān)督機(jī)制的失效，與我國上市公司中造假舞弊案件層出不窮，不能說沒有關(guān)系。這已經(jīng)引起了政府管理部門的高度重視，也采取了一系列的應(yīng)急措施。如1999年3月，國家經(jīng)貿(mào)委、中國證監(jiān)會聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)境外上市公司規(guī)范運(yùn)作和深化改革的意見》，要求境外上市公司設(shè)立獨(dú)立董事。2000年9月，國家經(jīng)貿(mào)委會同有關(guān)部門起草、經(jīng)國務(wù)院同意并由國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)《國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強(qiáng)管理的基本規(guī)范（試行）》，提出“董事會中可以設(shè)立非公司股東且不在公司內(nèi)部任職的獨(dú)立董事”。2001年8月16日，中國證監(jiān)會正式發(fā)布《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》，標(biāo)志著獨(dú)立董事制度步入實(shí)施階段。該指導(dǎo)意見指出：境內(nèi)上市公司應(yīng)當(dāng)聘請適當(dāng)人員擔(dān)任獨(dú)立董事，其中應(yīng)當(dāng)至少包括一名會計(jì)專業(yè)人士（會計(jì)專業(yè)人士是指具有高級職稱或注冊會計(jì)師資格的人士）。在2002年6月30日前，董事會成員中應(yīng)當(dāng)至少包括2名獨(dú)立董事；在2003年6月30日前，上市公司董事會成員中應(yīng)當(dāng)至少包括三分之一獨(dú)立董事。

　　但《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》等旨在完善公司治理結(jié)構(gòu)的規(guī)范的頒布實(shí)施，又給公司治理中的審計(jì)制度安排帶來了新的矛盾。盡管依據(jù)《公司法》規(guī)定設(shè)置的監(jiān)事會在實(shí)際中沒有起到應(yīng)有的作用，這是不爭的事實(shí)，但也不排除有部分負(fù)責(zé)任且占有強(qiáng)勢的監(jiān)事會在公司治理中行使了包括委托注冊會計(jì)師在內(nèi)的監(jiān)督權(quán)。在這樣的公司中，獨(dú)立董事制度的引進(jìn)、審計(jì)委員會職責(zé)作用的發(fā)揮，必然會使二者在職責(zé)權(quán)限上產(chǎn)生矛盾和沖突。監(jiān)事會與審計(jì)委員會職責(zé)重疊問題，如果不加以解決，當(dāng)前所采取的一系列改革措施的效果都將大打折扣。它要么使得二者相互推諉，誰都不負(fù)責(zé)；要么二者爭持不下，產(chǎn)生新的內(nèi)耗，使包括審計(jì)委托權(quán)在內(nèi)的監(jiān)督權(quán)又落到經(jīng)營者手中。

　　現(xiàn)行公司治理法律環(huán)境下注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式的選擇

　?。ㄒ唬﹤鹘y(tǒng)的兩權(quán)分離條件下的注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式

　　傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下的審計(jì)制度安排，是建立在企業(yè)經(jīng)營委托代理關(guān)系的委托方（財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的所有者）和受托方（擁有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者）是確定的基礎(chǔ)上。這種委托方和受托方都清晰明確的前提條件是：投資者的人數(shù)有限且相對固定，投資者之間在對經(jīng)營者實(shí)施監(jiān)督和激勵(lì)時(shí)容易達(dá)成一致；作為委托方的投資人和作為受托方的經(jīng)營者有明確的委托代理協(xié)議或合同條款；投資者對經(jīng)營者的監(jiān)督在時(shí)間上和空間上不受限制且容易做到。建立在這些條件基礎(chǔ)上才形成了傳統(tǒng)的審計(jì)制度安排模式，即在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的委托關(guān)系中，投資者是委托人、外部審計(jì)師（注冊會計(jì)師）是審計(jì)人、經(jīng)營者是被審計(jì)人，三者身份明確，并構(gòu)建起環(huán)環(huán)相扣，嚴(yán)密閉合的審計(jì)三種人關(guān)系。這種關(guān)系如圖一所示。

　　圖一表明作為審計(jì)人的注冊會計(jì)師是超然獨(dú)立于作為委托人的所有者和作為被審計(jì)人的經(jīng)營者之外的，從而保證注冊會計(jì)師以客觀公證的發(fā)表審計(jì)意見。這種關(guān)系體現(xiàn)在公司法中，世界上具有代表性的美國、德國和日本的公司法都將審計(jì)委托權(quán)作為股東大會的權(quán)限之一。然而，在以資本市場為媒介的上市公司的兩權(quán)分離中，由于股權(quán)的分散，企業(yè)的所有者變得模糊，由真正代表全體股東的所有者來委托注冊會計(jì)師審計(jì)已變得完全脫離了現(xiàn)實(shí)。事實(shí)上“審計(jì)人員的許多業(yè)務(wù)，甚至連任命都是由公司的董事會決定的，因而難以保持獨(dú)立性的外觀?！保ú樘胤茽柕拢?976）為此，必須尋求新的解決途徑。

　?。ǘ┮再Y本市場為紐帶、股權(quán)分散條件下的注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式

　　在資本市場為紐帶、股權(quán)分散的條件下，傳統(tǒng)的注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式中由所有者行使委托注冊會計(jì)師審計(jì)的權(quán)力變得不現(xiàn)實(shí)了，從而使得委托審計(jì)的大權(quán)旁落到實(shí)際掌握了公司控制權(quán)的經(jīng)營者手中，以至出現(xiàn)前文所述經(jīng)營者集委托人和被審計(jì)人于一身的局面。這主要是因?yàn)?，在資本市場公開發(fā)行股票的上市公司，其所有者是一批經(jīng)常變動的股東，公司法賦予股東大會選擇、委托審計(jì)師的權(quán)力很難落到實(shí)處。實(shí)踐中，獨(dú)立董事（或外部董事、非執(zhí)行董事）的引入，董事會下以獨(dú)立董事為主體組成的審計(jì)委員會的建立完善，就是一個(gè)保護(hù)投資者利益的有效措施。審計(jì)委員會首先在美國產(chǎn)生并推行。1940年，紐約證券交易所首先提出審計(jì)委員會概念，并且得到了證券交易委員會和美國注冊會計(jì)師協(xié)會的支持。審計(jì)委員會代位行使所有者對注冊會計(jì)師的委托權(quán)，使傳統(tǒng)的審計(jì)關(guān)系圖形變?nèi)鐖D二所示。（本文圖見《注冊會計(jì)師第九期》）

　　圖二表明，代表投資者利益的權(quán)力機(jī)構(gòu)股東大會的審計(jì)委托權(quán)，被更便于有效行使這項(xiàng)權(quán)力的董事會、監(jiān)事會或董事會下的審計(jì)委員會代位行使。歷史經(jīng)驗(yàn)表明，在雙層制公司治理結(jié)構(gòu)下，由監(jiān)事會行使外部審計(jì)委托權(quán)優(yōu)于董事會，且取得了明顯的效果；而在單層制公司治理環(huán)境下，由以獨(dú)立董事為主體組成的審計(jì)委員會來行使這項(xiàng)權(quán)力也明顯優(yōu)于直接由董事來選擇外部審計(jì)師。變形后的審計(jì)委托關(guān)系圖在審計(jì)三種人中增加了一個(gè)代位委托人角色。其目的在于，改變由于股權(quán)分散且多變，股東（尤其是中小股東）對經(jīng)營者和監(jiān)督鞭長莫及，并難以達(dá)成一致，致使投資者所擁有的包括委托注冊會計(jì)師審計(jì)在內(nèi)的對經(jīng)營者的監(jiān)督權(quán)不能落到實(shí)處的狀況。由監(jiān)事會或?qū)徲?jì)委員會代位行使審計(jì)委托權(quán)，實(shí)際上是對董事會不能很好地代表全體股東利益的一項(xiàng)改良措施，使傳統(tǒng)審計(jì)制度安排模式中因股東行權(quán)缺位而遭到破壞的環(huán)環(huán)相扣的審計(jì)關(guān)系得到一定程度的修復(fù)。問題是，在我國目前公司法規(guī)定與證券監(jiān)管部門的規(guī)范不一致的情況下，如何合理有效地安排審計(jì)制度，這就是在現(xiàn)行公司治理法律環(huán)境下審計(jì)制度安排模式的選擇問題。

　?。ㄈ┺D(zhuǎn)型期公司治理法律環(huán)境下注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式的選擇

　　作為公司治理結(jié)構(gòu)的一個(gè)重要環(huán)節(jié)的審計(jì)制度安排，既是一個(gè)亟待解決的理論問題，更是一個(gè)重大的現(xiàn)實(shí)問題。筆者認(rèn)為轉(zhuǎn)型期公司治理法律環(huán)境下，注冊會計(jì)師審計(jì)委托可有以下三種模式可供選擇：

　　1.改造監(jiān)事會，由監(jiān)事會行使聘請注冊會計(jì)師的委托權(quán)

　　客觀地講，依據(jù)現(xiàn)行《公司法》設(shè)置的監(jiān)事會在公司治理中運(yùn)行的失敗，并非監(jiān)事們甘愿無所作為，實(shí)際上是法律制度的缺陷帶來的先天不足所造成的。因此，對現(xiàn)有監(jiān)事會加以改造，增強(qiáng)其獨(dú)立性和權(quán)威性，賦予其應(yīng)有職責(zé)權(quán)限，使監(jiān)事會真正成為與董事會平行并可與之相抗衡的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，也不失為是一種可行的選擇。要使監(jiān)事會充當(dāng)審計(jì)委托人的角色，特別要明確前文所論及的監(jiān)事會財(cái)務(wù)監(jiān)督職責(zé)的引申職責(zé)。如復(fù)核董事會擬提交股東大會的財(cái)務(wù)報(bào)告、利潤分配方案等財(cái)務(wù)資料；代表公司與董事交涉或?qū)Χ缕鹪V；對公司聘用會計(jì)師事務(wù)所提出建議；必要時(shí)以公司名義另行委托會計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立審查公司財(cái)務(wù)，并可直接向國務(wù)院證券監(jiān)督機(jī)構(gòu)或其他有關(guān)部門報(bào)告情況等。由監(jiān)事會行使審計(jì)委托權(quán)的審計(jì)制度安排有其合理性，體現(xiàn)在：（1）它保持了與《公司法》的一致性；（2）避免了將同一職責(zé)同時(shí)授予監(jiān)事會和審計(jì)委員會所引起的混亂，造成兩個(gè)機(jī)構(gòu)之間職責(zé)不清、相互推諉； （3）更能保證作為監(jiān)督機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，以充分發(fā)揮其監(jiān)督職能。

　　2.建立完善獨(dú)立董事制度，由以獨(dú)立董事牽頭的審計(jì)委員會行使聘請注冊會計(jì)師的委托權(quán)

　　針對現(xiàn)行的監(jiān)事會制度作用甚微，可在引進(jìn)獨(dú)立董事制度的基礎(chǔ)上，以獨(dú)立董事為主體構(gòu)建審計(jì)委員會替代監(jiān)事會行使財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)，委托注冊會計(jì)師審計(jì)。這種審計(jì)制度安排的優(yōu)勢在于： （1）可以改變目前廣為存在的大股東控制的格局，尤其對改變我國上市公司“一股獨(dú)大”的股本結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀、公司治理的落后格局，意義深遠(yuǎn)； （2）可以獨(dú)立監(jiān)督管理層，減輕內(nèi)部人控制造成的財(cái)務(wù)失控，維護(hù)廣大中小股東的利益； （3）在經(jīng)濟(jì)全球化、國際資本市場一體化日益加深環(huán)境下，審計(jì)委員會制度的建立可保證了與國際接軌，以便于我國上市公司走向世界、實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化、國際化； （4）可以發(fā)揮獨(dú)立董事的專業(yè)特長，尤其是審計(jì)委員會中獨(dú)立董事的財(cái)務(wù)會計(jì)專業(yè)特長，使得對注冊會計(jì)師選擇更趨合理，與注冊會計(jì)師的溝通更加容易。

　　3.監(jiān)事會和審計(jì)委員會并存條件下的注冊會計(jì)師審計(jì)委托模式

　　即在保留現(xiàn)存監(jiān)事會的情況下，同時(shí)由獨(dú)立董事牽頭建立審計(jì)委員會，并在公司有關(guān)章程、制度中明確二者的職責(zé)權(quán)限。這種模式的最大優(yōu)點(diǎn)在于，既保持了與現(xiàn)行《公司法》的一致性，又能貫徹執(zhí)行有關(guān)完善公司治理的相關(guān)制度規(guī)范。同時(shí)在國際上也有先例可供借鑒。如英美有外部審計(jì)師、審計(jì)委員會的雙軌審計(jì)，日本有會計(jì)監(jiān)察人、監(jiān)事的雙重監(jiān)察。問題的關(guān)鍵在于，要分清職責(zé)，避免“踢皮球”式的推諉或“撞車”式的摩擦。根據(jù)一般通行的作法，可以設(shè)計(jì)為，審計(jì)委員會的職責(zé)側(cè)重于委托注冊會計(jì)師審計(jì)對外報(bào)告的財(cái)務(wù)報(bào)表，以及戰(zhàn)略審計(jì)和輔助決策；而監(jiān)事會則主要組織日常財(cái)務(wù)監(jiān)督的內(nèi)部審計(jì)。這二者職能、責(zé)任的劃定與區(qū)別可在法規(guī)中原則性規(guī)定下來，再授權(quán)公司章程做出具體的規(guī)定。