近年來，特別是2001年新《稅收征管法》把納稅服務確定為稅務機關的一項法定義務以來，稅務機關通過強化稅法宣傳、納稅咨詢、辦稅服務，出臺納稅服務工作規(guī)范、開通納稅服務熱線、建設稅務網(wǎng)站等措施，不斷豐富服務內(nèi)容、規(guī)范服務行為、改進服務方式手段，在探索創(chuàng)新中納稅服務工作取得了明顯進展。2009年7月9日，國家稅務總局專題召開全國稅務系統(tǒng)納稅服務工作會議，會議將納稅服務與稅收征管并稱為稅務部門的核心業(yè)務，納稅服務工作被提到了一個新的高度。在納稅服務理念不斷強化的背景下，保護納稅人的合法權益作為其重要的內(nèi)容，也被提升到了一個新高度。本文試圖從降低遵從成本、公平承擔稅收負擔、保護商業(yè)秘密和隱私、建立納稅人維權機制、優(yōu)化權益保護的環(huán)境等視角，來探索納稅人權益保護的途徑，以期對更好地保護納稅人權益、優(yōu)化納稅服務有所幫助。

　　一、納稅人權益保護的現(xiàn)狀分析

　　近年來，在納稅人權益保護方面，盡管國家從立法上，在《稅收征管法》中明確賦予了納稅人20多項權利；從行政上，稅務機關通過開展稅法咨詢、集中辦稅、改進工作流程、規(guī)范稅收執(zhí)法等措施，積極為納稅人提供信息性、程序性、救濟性服務，來降低納稅人辦稅成本，保障納稅人知情權、監(jiān)督權、陳述與申訴權等權益，但是受觀念、習慣、體制等諸多因素影響，在納稅人權益保護方面仍然存在諸多不足，歸納起來主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

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　　盡管近年來在簡化辦稅流程、減少納稅人多頭跑多次找等方面采取了不少改革措施，但是“管理控制型”的痕跡仍然比較明顯，因之而出臺的征管措施也比較頻繁。發(fā)票管理、一般納稅人管理、稅收優(yōu)惠管理等方面都不斷加大力度，在加強稅收征管的同時，也加大了納稅人履行稅收義務的負擔。如商貿(mào)企業(yè)一般納稅人管理，納稅人除了要負擔購買計算機、打印機、金稅器具以及金稅器具的后續(xù)維護費用等貨幣成本之外，還要承擔六個月跟蹤管理帶來的資料報送、實地調(diào)查等時間成本以及可能被轉入輔導期管理的心理成本，如果被轉入輔導期則要承擔預繳稅款、限制發(fā)票數(shù)量與限額管理等遵從成本。

　　目前除了管理性措施過多造成納稅遵從成本高之外，稅法的專業(yè)性、技術性、復雜性和多變性特征，也導致了征納雙方掌握的稅收知識和信息不對稱，進而加大了納稅人稅收遵從成本。

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　　目前受執(zhí)法意識、執(zhí)法環(huán)境、征管手段等因素影響導致納稅人之間稅收負擔存在不夠公平的問題。從執(zhí)法意識來看，盡管一再強調(diào)“應收盡收，堅決不收過頭稅”的組織收入原則，但在實際工作中，以組織收入為中心在一些地方演化為以完成任務為中心的思維定勢還未從根本上轉變。在這種思維的支配下，寅吃卯糧現(xiàn)象難以根本杜絕，納稅人減、免、退稅的權益難以全面保障。從執(zhí)法環(huán)境來看，一些地方政府從局部利益出發(fā)，實行地方保護主義，影響執(zhí)法的公正性，導致稅負不公。從執(zhí)法人員的素質(zhì)來看，有的稅務人員工作方法和手段仍然粗放，造成稅收流失。執(zhí)法過程中，或是在對涉稅案件處理時，以補代罰、以罰代刑；或是在定額評定、稅收行政處罰、減免退稅審批等環(huán)節(jié)，行使稅收執(zhí)法的自由裁量權時彈性較大、寬嚴失度，造成了納稅人稅收負擔的人為不公。

　?。ㄈ┥婕凹{稅人的隱私和商業(yè)秘密信息保護制度不健全

　　目前利用車購稅、出口退稅等信息騙取納稅人錢款的案件時有發(fā)生。對此雖不能肯定地認為納稅人的信息就是稅務機關泄密的，但是稅務部門作為采集、存儲、傳遞、應用納稅人信息的一個主要機構，有為納稅人的商業(yè)秘密和個人隱私保密的義務。2008年底，國家稅務總局雖出臺了《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》，就納稅人信息保密的范圍、查詢以及泄密的責任作出規(guī)定，但是如何建立包括查詢權限、查詢途徑、查詢記錄、查詢跟蹤管理等內(nèi)容，防止信息被超范圍、超權限使用甚至是泄密的制度，還需要結合總局《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》制定具體的落實制度。  （四）納稅人維權的機制不健全

　　從法律保障來看，雖然《稅收征管法》規(guī)定納稅人有20多項權益，但是許多權益保護缺乏法律程序上的保障。如納稅人和扣繳義務人對稅務機關所作出的決定有陳述權、申辯權，目前除了對稅務行政處罰之外的許多決定，納稅人的陳述權、申辯權缺乏程序上的保證。主要是由于只有《行政處罰法》中對陳述權、申辯權的相關程序作出規(guī)定，而對于其他決定缺乏程序上的保障，也導致有些稅務機關往往沒有聽取納稅人的陳述、申辯。

　　從維權渠道看，納稅人維權途徑較少，且《稅收征管法》規(guī)定的申請行政復議和行政訴訟，缺少類似于勞動仲裁、消費者協(xié)會性質(zhì)的具有溝通、協(xié)商、調(diào)解、仲裁功能的社會維權組織。這樣，納稅人與稅務機關發(fā)生爭議時，存在解決不方便、耗時費力等問題，難免使權益維護打折扣。目前部分地方雖然相繼成立了納稅人維權中心，但仍然多是以稅務機關為主導的，維權的偏向度和公正性還有待驗證。

　　從稅務機關內(nèi)部來看，目前盡管我們開通了電話、信函、網(wǎng)絡等投訴途徑，但這些僅僅是受理方式上方便了納稅人，投訴處理的質(zhì)量還存在重作風、輕業(yè)務現(xiàn)象。主要是由于受理納稅人投訴的部門基本為監(jiān)察部門，而稅務機關內(nèi)部承擔納稅人維權的業(yè)務問題一般是法規(guī)部門，作風建設問題一般是監(jiān)察部門，受理機構的不完善容易導致問題解決的不方便、不到位。

　　（五）保護納稅人合法權益的社會環(huán)境沒有完全形成

　　從納稅人自身來說，雖然部分地方或者行業(yè)成立了納稅人自己的維權組織，但是無論是其維權能力，還是意識都不強，對依法納稅和依法保護自己合法權益兩方面的意識都相對淡漠。從稅務機關來說，在政務公開、稅收征管過程中，一定程度上注意到了納稅人權利保護問題，但稅務人員濫用權力、侵害納稅人權利的事件還在一定程度上存在。從稅務代理中介機構來看，目前中介機構的服務規(guī)范良莠不齊，由于歷史原因，稅務代理中介機構還未完全走向市場，有些中介機構重收費輕服務，代理人員素質(zhì)不高，服務態(tài)度也不夠好。

　　二、建立不同視角下保護納稅人權益的對策

　　按照OECD納稅人權利的范本，納稅人享有知情權、申訴權、僅支付正確稅額權、隱私權、確定性權利、機密和秘密權等六大方面權利，這六大方面權益得到有效保障的表現(xiàn)，歸納起來可以分為低納稅遵從成本、公平合理的稅收負擔、自身隱私不受侵犯、維權渠道暢通、自身發(fā)展的社會環(huán)境良好等方面。因此，可以從五個視角，結合當前我國納稅人權益保護的現(xiàn)狀，來系統(tǒng)設計保護權益的對策。

　?。ㄒ唬┙档投愂兆駨某杀镜耐緩脚c對策

　　稅收遵從成本是納稅人在遵從稅法活動中不得不承擔的費用，主要包括辦理涉稅事務所花費的貨幣成本、時間成本、心理成本等稅外負擔。稅收遵從成本高不僅不利于提高納稅人遵從度，也是對納稅人僅支付正確稅額權、確定性權利等權益的侵害。降低稅收遵從成本可以從簡化涉稅流程、提供便捷信息服務、規(guī)范服務形式等方面來進行設計。

　　1、以強化納稅服務為目的，結合信息化時期信息管稅的思路，遵循風險管理理念，按照規(guī)范、便利、低成本原則，實施新一輪的稅收業(yè)務流程再造。在現(xiàn)有征管查流程的基礎上，將稅源管理的職能向征與查剝離，進一步拓展辦稅服務廳與稽查環(huán)節(jié)職能，并在風險管理理念的指導下成立風險信息處理中心。其模式可以設計為辦稅咨詢服務中心、風險信息處理中心、評估稽查中心三個主體稅收業(yè)務流程。辦稅咨詢服務中心主要承擔征收與服務兩大功能，風險信息處理中心承擔數(shù)據(jù)收集、存儲、分析處理并以風險等級的形式向另外兩個中心發(fā)布風險應對信息，同時承擔部分數(shù)據(jù)的調(diào)查核實職能，評估稽查中心承擔評估與稽查兩大職能。取消原有的純管理性措施，改原來稅源管理部門的調(diào)查核實為前臺受理報備、后臺登記審批并存儲傳遞給風險信息處理中心，采用風險賦分的形式，進行風險等級評定并向評估稽查中心傳遞風險信息，將調(diào)查核實職能寓于評估稽查之中，從減少稅源管理流程節(jié)點的角度，來減輕稅收遵從的納稅人負擔。 2、以信息化為依托，建立辦稅、咨詢服務的便捷快速通道。依托網(wǎng)絡，在已經(jīng)實現(xiàn)網(wǎng)上辦稅，網(wǎng)上認證、網(wǎng)上抄報稅等業(yè)務的基礎上，逐步拓展推行電子發(fā)票、網(wǎng)上審批等辦稅功能，達到基本實現(xiàn)辦稅、咨詢的足不出戶。同時對于地處偏遠或者電子辦稅困難的納稅人，按照便捷、效率的原則，通過實施電子流動車以及參照銀行的模式，合理設置24小時自助辦稅服務廳，方便納稅人辦稅。

　　依托網(wǎng)站、電話、移動通訊等信息手段，稅前，為納稅人提供公告，查詢、咨詢、提醒等服務，減少納稅人信息搜尋的貨幣與時間成本；稅中，為納稅人創(chuàng)造條件，讓納稅人能夠更方便、更準確、更快捷地辦理稅務登記、納稅申報、繳納稅款等各項涉稅事項；稅后，為納稅人投訴舉報、爭議仲裁、損害賠償提供方便快捷的渠道。

　　3、以規(guī)范服務形式為重點，保障服務程序與內(nèi)容的規(guī)范。通過實施公開辦稅制度、稅法的咨詢和宣傳制度、首問責任制、限時服務、延時服務、預約服務等制度，來規(guī)范服務形式，節(jié)約納稅人的辦稅成本，減少納稅人承擔法定稅款以外的稅收負擔。

　?。ǘ┍Ｕ隙愂肇摀健⒑侠?、法定的途徑與對策

　　當前納稅人稅收負擔不合理主要受法律保障、執(zhí)法意識以及執(zhí)法人員的素質(zhì)等方面的影響，因此可以從這三方面來統(tǒng)籌應對。

　　1、建立承擔合理稅收負擔的法律保障機制。一是要規(guī)范立法。主要是加強稅收行政立法機制建設，使納稅服務制度化、程序化和法制化；提高立法質(zhì)量，提升稅收法律法規(guī)的級次；實現(xiàn)當前納稅服務行為由職業(yè)道德和精神文明范疇向行政行為的轉變。二是要規(guī)范執(zhí)法。既要重程序法，又要重實體法；同時，要規(guī)范文書的使用，簡化征納手續(xù)。三是要規(guī)范司法。主要是要建立健全聽證、行政復議和訴訟等制度，使之能與其他相關法律相銜接，使救助服務由行政性質(zhì)發(fā)展為司法性質(zhì)，從而保障納稅人救濟權等權益的真正實現(xiàn)。

　　2、建立公平、公正、依法行政的工作機制。公平公正執(zhí)法不僅是對違法經(jīng)營者的打擊，也是對守法經(jīng)營者最好的權益保護，是市場經(jīng)濟公平競爭環(huán)境的體現(xiàn)。

　　首先對內(nèi)要建立內(nèi)部的工作規(guī)范。要公開管理和執(zhí)法情況，增進稅務人員的法律意識和責任心，保證依法行政。

　　其次對外要建立外部的公開辦稅的監(jiān)督制度。要公開辦稅流程、核定征收情況、稅收處罰情況等內(nèi)容，強化社會監(jiān)督。如可以邀請利益相關主體參與定額調(diào)整、納稅評估、納稅信用等級評定、稽查選案等具體稅收管理事項，推行民主辦稅和公開辦稅，維護納稅人陳述權、申辯權等參與性權利；定期組織召開監(jiān)督評議會議，開展納稅人需求和滿意度測評，為納稅人行使監(jiān)督權創(chuàng)造條件。

　　第三，要建立并落實執(zhí)法責任追究機制。按照總局稅收執(zhí)法責任制“兩個辦法”和“兩個范本”的要求，對執(zhí)法活動的目標、任務、要求、程序、時限等因素以及執(zhí)法過錯的性質(zhì)、嚴重程度等情況進行梳理歸納，設置客觀的量化標準，為實施責任追究提供依據(jù)。同時，要運用信息化技術對稅務人員的執(zhí)法軌跡進行適時監(jiān)控，實行責任追究。

　　3、建立促進稅務人員素質(zhì)提高的激勵機制。低素質(zhì)的執(zhí)法，只會導致亂執(zhí)法，容易增加納稅人的稅收負擔。因此稅務人員要有較高的政治和業(yè)務素質(zhì)，除了要熟悉基本的政策、法律、法規(guī)、工作流程外，還應具備事業(yè)心、責任心。應加大學習與培訓的力度，健全考核激勵機制，積極開展崗位能手評比，形成良好的競爭氛圍，打牢為納稅人提供良好服務的素質(zhì)基礎，推進納稅服務質(zhì)量的不斷提高。

　　此外，還要從稅法宣傳、保障基層稅務機關經(jīng)費等方面，增強基層稅務機關獨立依法行政的能力，降低地方對稅收執(zhí)法的干擾。

　?。ㄈ┍Ｗo納稅人隱私和商業(yè)秘密的途徑與對策

　　1、規(guī)范涉稅信息的采集、存儲和使用。按照總局《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》的要求，合理劃分納稅人信息采集范圍，對守法納稅人的信息采集堅持從簡原則，限制過度信息采集。細化對少數(shù)違法納稅人的信息采集，有重點打擊其偷騙稅行為，并加強與外部門信息的互連互通，逐步推進綜合數(shù)據(jù)共享系統(tǒng)的建設。要做好共享需求分析、把握共享的尺度，業(yè)務部門要對系統(tǒng)共享內(nèi)容進行科學分析、評估，在基本能夠滿足稅收監(jiān)控需求情況下，提出共享要求，通過限定共享范圍來提高員工保護納稅人商業(yè)秘密重要性的認識；要理順共享與保護的關系，把有限共享資料變成管理監(jiān)控有效資源，克服數(shù)據(jù)過多共享帶來泄密的隱患。

　　2、完善增強信息系統(tǒng)保密性的管理機制。建立納稅人商業(yè)保密和個人隱私專項安全機制。通過對各類信息系統(tǒng)進行整合，合理劃分納稅人應保密的數(shù)據(jù)流和稅務機關征收管理的數(shù)據(jù)流，建立納稅人保密類和稅務機關征收類的數(shù)據(jù)管理機制，保障涉及納稅人商業(yè)秘密和個人隱私數(shù)據(jù)的安全。

　　加強權限設計管理，利用技術手段合理確定用戶應用權限，通過設定用戶優(yōu)先等級，對一部分無須操作用戶進行限制利用，減少無關用戶瀏覽，縮小信息傳播的渠道。

　　嚴格控制涉及納稅人信息的文件操作，在保證不同級別的人員和部門擁有不同權限基礎上，要對打印、保存、另存的文件加強授權管理，限制傳播渠道。

　　3、針對熱點、高發(fā)的涉及納稅人隱私和秘密的犯罪，強化內(nèi)外協(xié)作、實施嚴厲打擊。針對當前車購稅、出口退稅等方面高發(fā)的涉及納稅人隱私和秘密的詐騙或犯罪行為，通過實施內(nèi)外協(xié)作，采取嚴厲打擊措施，并找出信息泄露的源頭，增強對涉及納稅人隱私犯罪的威懾力，達到打擊一個，威懾一批，完善一系列涉及納稅人商業(yè)秘密和隱私的制度。

　?。ㄋ模┙∪{稅人維權組織體系的途徑與對策

　　1、推動納稅人維權組織的建立。針對當前出現(xiàn)的納稅人維權中心、納稅人行業(yè)協(xié)會、稅收志愿者協(xié)會等社會維權組織，作為稅務部門，要積極從維權服務的角度，對其實施扶持，盡快使分散、弱小的單個納稅人或分散組織，力量得以壯大，為納稅人權利的爭取、擴展和維護提供有力的組織支撐，彌補政府部門提供社會化服務方面的不足。

　　2、推動發(fā)展專業(yè)化服務。要積極發(fā)揮稅務中介作用，稅務代理是稅收專業(yè)化服務的重要內(nèi)容，是社會化納稅服務體系的有機組成部分，應實現(xiàn)稅務機關的專門服務與具有稅務代理社會性質(zhì)的服務有機結合，相互促進。當前，一是要從政策上鼓勵中介組織發(fā)展，支持納稅人自愿尋求稅務代理服務。二是要加強對稅務中介機構的監(jiān)督和指導，使其依法提供服務業(yè)務，發(fā)揮其在維護納稅人合法權益方面的作用。三要嚴格稅務中介機構的準入關，切實提高稅務代理的人員素質(zhì)，加快稅務代理的改革步伐，抓緊把代理機構做大做強。

　　3、健全納稅人權益保護渠道，建立受理、督辦、反饋等機制。整合納稅人權益保護渠道，拓展維權服務空間。做好納稅服務熱線、網(wǎng)站建設工作，受理納稅人的舉報、投訴和建議；拓展辦稅服務廳維權服務功能，面對面地為納稅人提供維權服務。同時在辦稅服務廳設置局長信箱、廉政行風投訴箱和涉稅案件舉報箱，方便納稅人主張權利。

　　健全納稅人舉報、投訴處理機制，明確維權服務工作流程，拓展現(xiàn)有的監(jiān)察部門職能，不僅要包含廉政行風問題維權，還要為納稅人業(yè)務維權提供幫助，并建立受理、督辦、反饋等機制。

　?。ㄎ澹﹥?yōu)化保護納稅人合法權益社會環(huán)境的途徑與對策

　　對于納稅人而言，要進一步加強對納稅人權利意識的教育，以提高其維權意識和維權能力。要廣泛深入持久的開展稅法宣傳，提高納稅人稅收法律知識、稅收維權意識與稅收維權能力。

　　從稅務機關內(nèi)部來講，一方面要進一步加強行政監(jiān)督力度，確保稅務機關執(zhí)法的規(guī)范化、透明化；另一方面要進一步完善稅務行政救濟渠道，發(fā)揮稅務行政聽證制度和復議制度在實踐中的作用。

　　從司法救濟角度來看，司法救濟是保護納稅人合法權益的最后一道屏障，對于保障和監(jiān)督稅務行政機關依法行使職權，防止或糾正違法的或不當?shù)男姓袨槠鹬鴺O其重要的作用。應更加重視稅務司法救濟制度的完善，進一步加大對納稅人合法權益的保護力度。

　　三、納稅人權益保護應注意的幾個問題

　　1、正確處理保護納稅人權益與納稅人權利的關系

　　納稅人權利是納稅人法律上所享有的利益，利益是權利的主要內(nèi)容，但這并不等于所有的利益都能表現(xiàn)為權利。雖然有的權益暫時還沒有上升為合法的權益，但是法制的完善、社會的進步，納稅人的諸多合理與正當權益將通過法律程序上升為權利，即法定的權益。因此，以發(fā)展的眼光、從構建和諧稅收的角度保護納稅人權益，既要保護納稅人的權利，又要盡力保護納稅人合理的、正當?shù)臋嘁嬉蟆?

　　2、正確處理納稅服務與稅收征管之間的關系

　　納稅服務與稅收征管作為稅務部門的兩項核心業(yè)務，兩者相互聯(lián)系、相互依存，必須統(tǒng)籌規(guī)劃、不可偏廢。當前，稅務部門出臺的一些舉措應更多地為納稅人考慮，而不能僅僅從便于管理出發(fā)，以切實維護納稅人的權益，真正實現(xiàn)依法管理與優(yōu)化服務的有機結合。特別是對面廣量大的中小企業(yè)，稅務機關在實施納稅服務時，應該一視同仁，不能因為納稅人經(jīng)濟規(guī)模的大小、繳納稅款的多少等因素搞區(qū)別對待，甚至限制或取消納稅人應依法享有的納稅服務。

　　3、正確處理維權與維權服務的關系

　　一方面，相關稅收法律法規(guī)明確了納稅人享有的合法權益，稅務機關、稅務人員作為執(zhí)法機構和執(zhí)法者就應當履行這方面的維權義務。另一方面，稅務部門和稅務人員又不能滿足于被動的義務履行，而應將維權充分賦予服務的內(nèi)涵，即更多的從維權服務的角度考慮問題，這樣才能使維護納稅人權益工作更有積極性、主動性，才能使維權工作推陳出新，不斷涌現(xiàn)出貼近納稅人意愿、富有實際效果的新舉措。