摘要：所得稅會計是會計理論的一個重要分支，是企業(yè)在日常會計處理中經(jīng)常遇到的工作。新準則的頒布對所得稅會計有了很大的改革，是所得稅會計發(fā)展的一個重要階段。各企業(yè)應(yīng)該及時認知新舊準則對所得稅會計研究的不同點，以新準則為指導(dǎo)，完善企業(yè)內(nèi)部的所得稅會計基礎(chǔ)工作。文章首先介紹了所得稅會計的概念，并從所得稅會計和財務(wù)會計的區(qū)別出發(fā)進一步說明了所得稅會計的特點，分析新舊準則中對所得稅會計規(guī)定的不同，最后根據(jù)新準則在實施過程中對所得稅會計引起的諸多問題提出了解決方案。

　　關(guān)鍵字：所得稅會計；財務(wù)會計；資產(chǎn)負債表

　　所得稅會計是研究和處理會計收益和應(yīng)稅收益差異的一種會計理論和方法，是會計學(xué)科的一個重要分支。所得稅會計與財務(wù)會計有著本質(zhì)的區(qū)別，所得稅會計主要是研究企業(yè)經(jīng)營過程中所需納稅的問題，財務(wù)會計是研究企業(yè)在經(jīng)營過程中資金的收支以及對資產(chǎn)的管理。我國財政部自2006年正式公布了《企業(yè)會計準則第18號-所得稅》，（簡稱“新準則”）。新準則與原有的《所得稅會計處理的暫行規(guī)定》在管理目標、核算方法上有了很大的改變，新準則的提出是我國所得稅會計研究和應(yīng)用的一大重要變革，隨著市場的變化以及在實施過程中出現(xiàn)的諸多問題，所以有必要對所得稅會計理論進行深入的研究。

　　一、所得稅會計研究內(nèi)涵

　　（一）所得稅會計概念

　　所得稅會計可以理解為：是研究如何對以會計制度計算為前提的稅前會計利潤（虧損）與以稅法計算為前提的應(yīng)稅所得（虧損）之間的差異進行會計處理的理論和方法。

　　所得稅會計產(chǎn)生的根本原因在于會計收益與應(yīng)稅收益之間存在差異。會計收益是指按照會計準則規(guī)定的核算方法計算出一定時期內(nèi)的總收益或總虧損，一般的財務(wù)報告中的稅前利潤總額就是會計收益；而應(yīng)稅收益是指按照稅法以及其他相關(guān)法律規(guī)定計算出來的一定時期的應(yīng)稅所得。會計準則與稅法在規(guī)范對象、適用范圍以及方法上存在的差異性決定了以這兩種理論為計算基礎(chǔ)的會計收益與應(yīng)稅收益也存在不同，所得稅會計正是對兩者之間的差異和不同進行處理的理論。

　?。ǘ┧枚悤嬇c財務(wù)會計的區(qū)別

　　所得稅會計與財務(wù)會計存在著很大的區(qū)別，準確的理解兩者的區(qū)別有利于對所得稅會計進行深入的了解。

　　第一，目的上的差異

　　財務(wù)會計的目的是真實的反應(yīng)企業(yè)經(jīng)營過程中的財務(wù)狀況、盈利能力以及現(xiàn)金流量，并且通過會計賬戶和財務(wù)報表為企業(yè)的利益相關(guān)者提供有利于其決策的數(shù)據(jù)和信息。所得稅會計是以保障稅收為目的的，根據(jù)公平、效率原則以及社會政策而確定的應(yīng)納稅所得額。

　　第二，行為主體的差異

　　會計主體是指企業(yè)會計確認、計量和報告的范圍。有獨立的資金、能獨立核算收支并自負盈虧的就是會計主體。法律主體是在法律上可以承擔法律責任的個體和團體，成為法人。法律主體一般都是會計主體，但是會計主體不一定是法律主體。有些會計主體不能獨立承擔法律責任，如：車間、分公司等。

　　第三，會計計量的差異

　　財務(wù)會計主要采用歷史成本的計量屬性，而稅法規(guī)定各交易應(yīng)該采用公允價值來確定應(yīng)納稅所得額。在資產(chǎn)持有的過程中可能會發(fā)生增值和減值的可能性，會計上應(yīng)該確認損益，而稅法規(guī)定除國務(wù)院財政和稅務(wù)部門規(guī)定的可以確認損益的情況外，不得調(diào)整資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

　　二、新舊所得稅會計準則的區(qū)別

　?。ㄒ唬┫嚓P(guān)概念

　　資產(chǎn)負債表是新準則的核心和精髓。所謂資產(chǎn)負債表觀指的是從資產(chǎn)負債表的角度出發(fā)去確認資產(chǎn)、負債和收益。這是新準則中整個所得稅會計研究體系的基礎(chǔ)，以此出發(fā)的相關(guān)概念有暫時性差異、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債等概念。

　　第一，暫時性差異代替時間性差異

　　時間性差異主要強調(diào)差異發(fā)生的形式以及差異的轉(zhuǎn)回是應(yīng)稅收益與會計收益的差額，這種差異是在一個期間內(nèi)形成并在一個或者多個期間內(nèi)轉(zhuǎn)回。暫時性差異主要指的是某項資產(chǎn)或負債的計稅基礎(chǔ)和其在資產(chǎn)負債表中的賬面金額之間的差異，他強調(diào)的是差異產(chǎn)生的原因和內(nèi)容。舊準則中規(guī)定采用時間性差異，而新準則中主張采用暫時性差異。前者是某個時間段的數(shù)據(jù)，后者是某個時間點的數(shù)據(jù)。新準則對暫時性差異的使用也就決定了其選擇資產(chǎn)負債分析法。

　　第二，遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債代替遞延所得稅

　　舊準則把對時間性差異對所得稅的影響額的會計處理，作為遞延稅款。由此可見，遞延稅款是一個混合性賬戶，即可確認為貸方，又可確認為借方。新準則中采用遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，這兩個概念和暫時性差異相適應(yīng)的，可遞減暫時性差異是能夠用作抵稅的部分，是可以收回來的資產(chǎn)，對應(yīng)遞延所得稅資產(chǎn)；應(yīng)納稅暫時性差異是將來需要交納的稅金，是要清償?shù)呢搨?，對?yīng)遞延所得稅負債?；旌闲再~戶到資產(chǎn)和負債的分別列示具有很大的實踐意義。一方面能夠更加清晰的記錄與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的每筆所得稅資產(chǎn)和負債；另一方面充分體現(xiàn)出新準則下的資產(chǎn)負債表觀。

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　　暫時性差異的會計處理方法。舊準則中可以使用應(yīng)付稅款和納稅影響會計法處理時間性差異引起的會計處理。納稅影響會計法又分為遞延法和債務(wù)法。新準則采用債務(wù)法，債務(wù)法又分為損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負債表債務(wù)法。損益表債務(wù)法將時間性差異對所得稅的影響看作是對本期所得稅費用的調(diào)整，而資產(chǎn)負債表負債法則是以暫時性差異的角度出發(fā)，分析暫時性差異產(chǎn)生的原因以及差異的內(nèi)容。新準則中更側(cè)重于資產(chǎn)負債表負債法。這種方法不僅能夠提供全面的會計信息，為決策者做決策提供有利的數(shù)據(jù)支持。也符合會計的可比性原則，全面貫徹費用管在所得稅會計中的應(yīng)用，使企業(yè)能夠看清稅后凈利潤才是企業(yè)真正的所有者權(quán)益。

　　資產(chǎn)負債表是最可能向企業(yè)利益相關(guān)者提供對決策有用信息的報表，用“資產(chǎn)/負債”定義收益，并且提出了“全面收益”的概念，要求收益的確認和計量都要依據(jù)資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)和負債等會計概念的要求。資產(chǎn)或者負債的賬面金額與其稅基間的差異直接形成了遞延所得稅資產(chǎn)或負債的期末余額，而所得稅費用依據(jù)當期所得稅和遞延所得稅資產(chǎn)或負債的期末、期初相比加以確定。損益表負債法強調(diào)“收入/費用”來確定收益，并計算會計收益中所有收入和費用對所得稅的影響；遞延所得稅則是會計所得稅費用與稅法規(guī)定的應(yīng)交所得稅相對比的結(jié)果。

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　　新準則規(guī)定遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債應(yīng)該在資產(chǎn)負債表中分別列示出來，所得稅費用在損益表中列出來，并且應(yīng)該在財務(wù)報表中披露與所得稅有關(guān)的事宜。與舊準則相比，新準則加強了對財務(wù)報表中列示的明細度以及會計信息透明度的要求。這適應(yīng)了市場對企業(yè)的要求，因為企業(yè)在公布的財務(wù)報表中信息的詳細度直接關(guān)系到內(nèi)外部利益相關(guān)者能否掌握有效、真實地信息來做決策，并且直接決定了社會以及公眾能否有效對企業(yè)日常經(jīng)營進行監(jiān)督。

　　三、完善所得稅會計理論的措施

　　在新準則的頒布和實施過程中，我國的所得稅會計研究逐步得到了發(fā)展和完善，改變了以前的不規(guī)范、不科學(xué)的特點，逐步發(fā)展成為較為成熟的理論，并且對企業(yè)界會計的規(guī)范起到了很好的指導(dǎo)作用。盡管取得了很大的成就，但是在發(fā)展過程中難免會發(fā)生其他問題，如：會計處理不是十分規(guī)范、缺乏獨立的所得稅會計處理標準、相關(guān)法律法規(guī)不是很健全等，為了進一步解決這些問題，研究如何完善所得稅會計研究是十分有必要的課題和工作，根據(jù)筆者多年的工作經(jīng)驗和對相關(guān)制度和法規(guī)的研究，提出了以下幾點措施：

　　第一，進行所得稅會計理論與方法的研究

　　所得稅會計研究在我國起步比較晚，盡管通過引進國外的先進經(jīng)驗以及根據(jù)我國的具體國情逐步確定了一套適合我國發(fā)展的所得稅會計研究體系，但是由于相關(guān)基礎(chǔ)理論較為薄弱，在發(fā)展的過程中對于業(yè)務(wù)的處理以及法律等處理的還不盡完善，所以國家應(yīng)該鼓勵學(xué)者和企業(yè)界對所得稅會計方面的理論研究，使其能夠科學(xué)的指導(dǎo)實踐過程。

　　第二，逐步規(guī)范所得稅會計的相關(guān)法律

　　在建立健全法律制度的過程中主要解決以下問題：首先，確定企業(yè)所得稅會計工作的法律地位。也就是把企業(yè)實行所得稅會計作為一項法律義務(wù)進行嚴格的規(guī)定，在相關(guān)法律規(guī)定中要重視對企業(yè)所得稅會計工作的規(guī)定。其次，規(guī)定計稅所得額的稅基。按所得稅稅基的原則嚴格界定成本費用的列支范圍、稅前扣除項目以及所得稅會計核算程序和模式。

　　第三，配備具有專業(yè)素質(zhì)的稅務(wù)人員

　　企業(yè)的會計利潤與納稅利潤存在很多不一致的方面，如：折舊費用、投資收益、虧損彌補以及減免稅收等，這對稅務(wù)人員的專業(yè)水平要求較高，所以有必要優(yōu)化稅務(wù)人員的整體素質(zhì)。一方面在選擇稅務(wù)人員的過程中加強所得稅會計知識的考核，另一方面在工作的過程中組織相關(guān)人員進行專業(yè)培訓(xùn)。

　　第四，建立企業(yè)所得稅核算程序

　　核算程序直接決定了企業(yè)所得稅會計計算的準確與否，直接關(guān)系到企業(yè)的總利潤，所以對核算程序的規(guī)范是十分必要的。目前我國的會計核算水平還不允許所得稅會計自成體系，獨立核算，但是必須采取一定的過渡形式和方法，使所得稅會計在研究的過程中減少對財務(wù)會計的依賴。逐步建立“財務(wù)會計所得額與差異額之和構(gòu)成了計稅所得額”，在這種核算模式下規(guī)定所得稅核算的具體步驟和各個環(huán)節(jié)中應(yīng)該注意的細節(jié)。

　　第五，協(xié)調(diào)所得稅會計與財務(wù)會計之間的法律規(guī)范

　　所得稅會計的計稅基礎(chǔ)是稅法，財務(wù)會計的理論基礎(chǔ)是會計制度，在某些細節(jié)上稅法和會計制度對企業(yè)的要求是不同的，兩者之間的不一致導(dǎo)致企業(yè)在執(zhí)行過程中缺乏有力的依據(jù)，同時也為一些投機行為提供了機會。由于所得稅暫行條例已經(jīng)較為完善，并且所得稅會計已經(jīng)建立，有必要取消單行的財務(wù)法規(guī)。這樣既可以減少國家法律法規(guī)之間的矛盾沖突，也有利于指導(dǎo)企業(yè)的實施過程。

　　四、結(jié)語

　　所得稅會計研究是對會計理論的完善，是企業(yè)在日常會計處理過程的補充。在會計制度和所得稅制度相對獨立的情況下，會計收益和應(yīng)稅收益之間存在的差異造成了所得稅會計存在的前提。目前，所得稅會計在我國仍然處于發(fā)展階段，與國際發(fā)達國家比較還是一個相對薄弱的環(huán)節(jié)，所以如何完善和發(fā)展所得稅會計理論是非常重要的課題。應(yīng)該根據(jù)我國國情以及國外的先進經(jīng)驗，對所得稅會計理論進行廣泛而深入的學(xué)習和研究，使我國的所得稅會計研究有所突破。

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