債券的發(fā)行價(jià)格有按面值發(fā)行、溢價(jià)發(fā)行和折價(jià)發(fā)行三種，其發(fā)行價(jià)格主要決定于債券票面利率與市場(chǎng)利率的差異。如果票面利率與市場(chǎng)利率相等時(shí)，一般按面值發(fā)行；票面利率高于市場(chǎng)利率時(shí)，一般溢價(jià)發(fā)行；票面利率低于市場(chǎng)利率時(shí)則折價(jià)發(fā)行，對(duì)核算方法分別說明如下：
（一）按面值購(gòu)入債券的核算
企業(yè)按面值購(gòu)入債券應(yīng)按實(shí)際支付的價(jià)款（包括手續(xù)費(fèi)）借記“長(zhǎng)期投資——債券投資”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。
例：A商業(yè)公司于1999年4月1日按面值購(gòu)入B公司3年期債券10 000元，手續(xù)費(fèi)100元，票面利率1O％，到期一次付息。
1.購(gòu)入時(shí)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：長(zhǎng)期投資——債券投資10 100
貸：銀行存款10100
2.該項(xiàng)債券到期時(shí)的利息為3 000元（10 000×10％×3），收到本息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：銀行存款 13 000
貸；長(zhǎng)期投資10 100
投資收益——債券投資收益 2 900
如果債券是在發(fā)行日期后一定時(shí)期內(nèi)購(gòu)入的，則購(gòu)入價(jià)中包括了債券的利息，應(yīng)將這部分利息從實(shí)際支付的價(jià)款中扣除記入“長(zhǎng)期投資——應(yīng)計(jì)利息”賬戶的借方，實(shí)際支付的價(jià)款扣除應(yīng)計(jì)利息后的差額記入“長(zhǎng)期投資——債券投資”賬戶的借方，實(shí)際付款貸記“銀行存款”賬戶。
例：上例如A公司購(gòu)入B公司的債券于1999年1月1日發(fā)行，A公司購(gòu)買時(shí)應(yīng)包括一個(gè)季度的利息250元（10 000×10％×1/4）。購(gòu)入時(shí)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：長(zhǎng)期投資——債券投資 9 850
——應(yīng)計(jì)利息 250
貸：銀行存款 10100
該項(xiàng)債券到期的利息為3 000元（10 000×10％×3），A公司收到債券本息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：銀行存款 13 000
貸：長(zhǎng)期投資——債券投資 9 850
——應(yīng)計(jì)利息 250
投資收益——債券投資收益 2 900
該項(xiàng)利息跨期較長(zhǎng)，為了正確計(jì)算企業(yè)損益，投資企業(yè)可以按期計(jì)算應(yīng)計(jì)利息。
�。ǘ┮鐑r(jià)購(gòu)入債券的核算
企業(yè)購(gòu)入債券由于其利率高于當(dāng)時(shí)的實(shí)際利率，因此，債券的購(gòu)入價(jià)就要高于票面價(jià)值。購(gòu)入時(shí)按實(shí)際支付的價(jià)格，借記“長(zhǎng)期投資——債券投資”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。每期收到的利息因其中包括了一部分因溢價(jià)購(gòu)入而預(yù)付的代價(jià)，因此必須在收到利息時(shí)進(jìn)行攤銷，使債券到期時(shí)的賬面價(jià)值與債券面值相等。收到利息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄應(yīng)按實(shí)際收到的金額借記“銀行存款”賬戶，按攤銷金額貸記“長(zhǎng)期投資——債券投資”賬戶，差額貸記“投資收益”賬戶。
1.溢價(jià)購(gòu)入時(shí)的核算。
例：A商業(yè)公司購(gòu)入B公司債券10 000 000元，期限5年，票面利率12％，每年付息一次，當(dāng)時(shí)市場(chǎng)利率為10％，因此溢價(jià)760 000元購(gòu)入。購(gòu)入時(shí)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：長(zhǎng)期投資——債券投資 10 760 000
貸：銀行存款 10 760 000
2.債券利息和債券溢價(jià)攤銷的核算。債券溢價(jià)攤銷的方法有直線攤銷法和實(shí)際利息法兩種。直線攤銷法是攤銷金額按溢價(jià)總金額根據(jù)付息年數(shù)平均攤銷。如上例溢價(jià)760 000元，每年攤銷額
為152 000元（760 000／5），該債券每年利息按賬面計(jì)算為1 200 000元（10 000 000×12％），投資收益應(yīng)為1 048 000元（1 200 000-152 000）。實(shí)際利息法是指?jìng)睦词袌?chǎng)利率計(jì)算，按賬面利率計(jì)算的利息與按市場(chǎng)利率計(jì)算的利息的差額即為溢價(jià)的攤銷。如上例按票面利率計(jì)算的利息為1 200 000元，按市場(chǎng)利率計(jì)算的第一期利率為1 076 000元（10 760 000×10％），差額124 000元（1 200 000-1 076 000）即為第一期溢價(jià)攤銷額，其余各期見下圖表。
債券溢價(jià)攤銷表
�。▽�(shí)際利息法） 單位：元
|
付息期 |
支付利息 |
實(shí)際利息 |
溢價(jià)攤銷 |
賬面價(jià)值 |
|
1
Z
3
4
5 |
1 200 000
1 200 000
1 200 000
1 200 000
1 200 000 |
1 076 000
1 063 600
1 049 960
1 034 956
1 015 484 |
124 000
136 400
150 040
165 044
184 516 |
10 760 000
10 636 000
10 499 600
10 349 560
10184 516
lO000 000 |
注：第二期的實(shí)際利息為10 636 000×1O%=1 063 600元，余類推。第五期實(shí)際利息的差額為計(jì)算尾差。
現(xiàn)舉例說明如下：
�。�1）用直線攤銷法攤銷溢價(jià)。
例：仍用上例資料，企業(yè)收到按票面金額及票面利率計(jì)算的利息收入為1 200 000元，其中每年應(yīng)分?jǐn)偟囊鐑r(jià)金額為152 000元，債券投資收益為1 048 000元（1 200 000-152 000），會(huì)計(jì)分錄如下：
借：銀行存款 1 200 000
貸：長(zhǎng)期投資——債券投資 152 000
投資收益——債券投資收益 1 048 000
經(jīng)過以上分?jǐn)偅?年后溢價(jià)金額760 000元已全部攤銷完畢，債券的賬面價(jià)值與票面價(jià)值完全一致，各為1 000萬元。
�。�2）用實(shí)際利息法攤銷溢價(jià)。
[例]上例企業(yè)第一期的實(shí)際利息為1 076 000元，票面利息為1 200 000元，票面利息與實(shí)際利息的差額為124 000元，因此，應(yīng)攤銷溢價(jià)124 000元。會(huì)計(jì)分錄如下：
借：銀行存款 1 200 000
貸：長(zhǎng)期投資——債券投資 124 000
投資收益——債券投資收益 1 076 000
根據(jù)前面?zhèn)鐑r(jià)攤銷表列示，長(zhǎng)期投資經(jīng)5年攤銷后最后賬面價(jià)值為10 000 000元。
3.到期收回本金的核算。債券到期時(shí)不論是采用直線法或者實(shí)際利息法，其最后余額均為10 000 000元，收回時(shí)的分錄如下：
借：銀行存款 10 000 000
貸：長(zhǎng)期投資——債券投資 10 000 000