一、房地產企業(yè)收入確認問題
《企業(yè)會計準則—收入》規(guī)定,銷售商品的收入只有在符合以下全部條件的情況下才能予以確認:
。1)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;
。2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權,也沒有對已售出商品實施控制;
。3)與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè);
。4)相關的收入和成本能夠可靠地計量。
在實務工作中,有的認為,在收到預售房款或簽字正式銷售合同后便可確認收入實現(xiàn)。我們認為,這種情況不符合上述標準第一條的規(guī)定,不應確認。否則有提前確認收入之嫌。也有的認為,只有產權過戶方能確認收入實現(xiàn)。我們認為,產權過戶涉及多個政府部門,是僅具法律形式意義的收入實現(xiàn),與真實情況也有出入,有推遲確認收入之嫌,不符合實質重于形式原則。正確、真實確認房地產企業(yè)的收入實現(xiàn),應具備以下四項具體條件:
。1)工程已經竣工并驗收合格;
。2)具有經購買方認可的結算通知書;
。3)履行了銷售合同規(guī)定的義務,且價款已經取得或確信可以取得;
。4)成本能夠可靠地計量。
房地產企業(yè)(建造承包商)在什么情況下可采用完工百分比法確定收入實現(xiàn)?《企業(yè)會計制度》第95條規(guī)定,固定造價合同符合下列四個條件可采用完工百分比法確認收入:
(1)合同總收入能夠可靠地計量;
。2)與合同相關的經濟利益能夠流入企業(yè);
。3)在資產負債表日后合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定;
。4)為完成合同已經發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量,以便實際合同成本能夠與以前的預計成本相比較。
中國證監(jiān)會發(fā)行部也曾明確,除代建房產可使用完工百分比法確認銷售收入實現(xiàn)外,房地產企業(yè)收入不能根據完工百分比法來確認。代建房產實際上要求有建造合同。歸納起來,其條件有:
(1)有建造合同,并且合同不可撤銷的;
(2)買方累計付款超過銷售價格的一定比例(一般為50%);
(3)其余應收款能夠收回;
。4)開發(fā)項目的完成程度能夠可靠地確定。
二、軟件企業(yè)收入確認問題
由于軟件產品不具有實物形態(tài),銷售收入實現(xiàn)的確認要比一般行業(yè)困難些。根據《企業(yè)會計準則—收入》規(guī)定的精神,我們認為,軟件銷售收入實現(xiàn)應同時具備以下四個具體條件:
(1)該項軟件已轉讓給購買方,并由購買方出具驗收憑證;
。2)銷售合同的有關條款(如安裝、測試)已經履行;
。3)已經收到貨款或取得收取貨款的憑據;
(4)相關成本能可靠地計量。
與此相關的是軟件研究與開發(fā)費用的處理。實務中有兩種處理方法:一是作為當期費用支出;二是轉作長期待攤費用,俟軟件開發(fā)成功并實現(xiàn)銷售后分期攤入費用,若開發(fā)失敗則一次計入損失。我們認為,鑒于軟件開發(fā)的技術密度和商業(yè)風險,按照穩(wěn)健原則,應計入當期費用為妥。這也符合現(xiàn)行國家統(tǒng)一會計制度的精神。在這個問題上,穩(wěn)健原則優(yōu)于配比原則。
三、一次性競投收入的確認及其會計處理問題
一次性競投收入是指從事商品房開發(fā)或市場租賃的公司,在招標過程獲得的高于實際租賃合同約定部分的租賃收入。有人認為,該收入是招標過程中一次性產生的,應一次性計入營業(yè)收入;也有人認為,該收入應按房屋租賃年限分期轉銷,分期確認收入。我們認為,如果租賃期只有一年,上述兩種做法,并無太多質的區(qū)別。但事實上,租賃期大多為幾年。在此情況下,雖然該收入是一次性獲得的,但它畢竟是由于房屋租賃而發(fā)生的,與房屋租賃年限相配比,分期確認收入,比較符合配比原則,也符合穩(wěn)健原則,以采用第二種方法為宜。
四、出口收入實現(xiàn)的標準問題
根據《企業(yè)會計準則—收入》指南的規(guī)定,企業(yè)出口商品的收入實現(xiàn)確認與成交方式相關聯(lián)。不同的成交方式,商品所有權的風險和報酬轉移的時間不同,確認收入的時點也不一致。按離岸價(FOB)成交時,商品被運到車船或其他運載工具上,即認為商品所有權上的風險已經轉移,收入可以確認;按到岸價(CIF)成交時,在商品被運到買方指定地點時確認收入。
根據國際商會《1990年通則》規(guī)定,到岸價成交時,賣方在規(guī)定日期或期限內,在裝運港將貨物越過船舷即已履行交貨義務。賣方此時憑單交貨,即象征性交貨,而不是實際交貨。賣方只要提交和轉讓提單和保險單等給買方,不管貨物能否到達目的地港或在途是否遭受損失,買方均必須憑單付款。據此,我們認為,出口商品收入的實現(xiàn),并不能以成交方式來確定,仍然要以風險和報酬有無轉移,不同的成交方式只是確定出售的價格組成內容有所不同而已。
五、分部收入的披露問題
目前國內有關分部報告的會計準則尚未頒布,而根據中國證監(jiān)會的有關規(guī)定,上市公司會計報表附注中要求披露分部報告。按照《國際會計準則第14號——分部報告》的規(guī)定,地區(qū)分部是“指企業(yè)內可區(qū)分的組成部分,該組成部分在一個特定的經濟環(huán)境內提供產品或勞務,并且承擔著不同于在其他經濟環(huán)境中經營的組成部分所承擔的風險和回報”。地區(qū)分部可以以企業(yè)的資產所在地(銷售來源地)為基礎,也可以以客戶所在地(銷售目的地)為基礎。但不論以何地作為基礎,當某些項目的數據如果差別很大,則必須按其他基礎披露。地區(qū)分部可能是單一國家、二個或多個國家的組合、一個國家內的一個區(qū)域或者一個國家內二個或多個以上行政區(qū)域的組合。
由于現(xiàn)行財會法規(guī)尚未明確地區(qū)分部報告的披露方式和詳略程度,企業(yè)在現(xiàn)階段暫可根據自身現(xiàn)有的資料經整理后披露,詳略程度允許有彈性。比如,美國、英國、中國;東北地區(qū)、華東地區(qū)、華北地區(qū);浙江省、福建省、江蘇;杭州、寧波、紹興,等等均可。如果企業(yè)確實難以對地區(qū)分部進行劃分的,也可以簡單區(qū)分為“外銷”和“內銷”。當所有銷售都是內銷時,可以簡化表述為“均為國內銷售”。