一、住房公積金的會(huì)計(jì)處理
2000年9月6日財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于企業(yè)住房制度改革中有關(guān)財(cái)務(wù)處理問(wèn)題的通知》（財(cái)企［2000］295號(hào)）。文件規(guī)定，取消住房周轉(zhuǎn)金管理制度后，企業(yè)現(xiàn)有住房周轉(zhuǎn)金余額作調(diào)整2000年度報(bào)表期初未分配利潤(rùn)處理。由此造成期初未分配利潤(rùn)負(fù)數(shù)，年終經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后，報(bào)經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，依次用以下資金彌補(bǔ)：公益金、盈余公積金、資本公積金以及以后年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。這一規(guī)定從2000年9月起執(zhí)行。
2001年1月7日財(cái)政部又印發(fā)了《企業(yè)住房制度改革中有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的規(guī)定》（財(cái)會(huì)［2001］5號(hào)），要求企業(yè)從2001年開(kāi)始，取消“住房周轉(zhuǎn)金”科目，其余額全部調(diào)整2001年年初未分配利潤(rùn)，并按規(guī)定沖銷有關(guān)所有者權(quán)益項(xiàng)目。上市公司尚需經(jīng)股東大會(huì)審議批準(zhǔn)。企業(yè)應(yīng)在對(duì)外提供的2000年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中，將住房制度改革的有關(guān)會(huì)計(jì)處理作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的非調(diào)整事項(xiàng)，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明。
由此可見(jiàn)，上述兩個(gè)文件對(duì)企業(yè)住房周轉(zhuǎn)金結(jié)轉(zhuǎn)凈資產(chǎn)的執(zhí)行要求是不一致的。我們認(rèn)為，企業(yè)在2000年度會(huì)計(jì)決算中如已按財(cái)政部前一文件規(guī)定作了相應(yīng)調(diào)整的，則從其處理，也無(wú)需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的非調(diào)整事項(xiàng)說(shuō)明；未按財(cái)政部前一文件規(guī)定處理的，可改按財(cái)政部后一文件規(guī)定執(zhí)行，即2000年度報(bào)表中的住房周轉(zhuǎn)金暫不結(jié)轉(zhuǎn)，而是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作為期后事項(xiàng)予以說(shuō)明。
企業(yè)住房周轉(zhuǎn)金如果在2001年度結(jié)轉(zhuǎn)，在會(huì)計(jì)處理問(wèn)題上還存在以下三種觀點(diǎn)：
1.調(diào)整年初未分配利潤(rùn)項(xiàng)目，對(duì)比較會(huì)計(jì)報(bào)表上一年的有關(guān)數(shù)據(jù)作同口徑調(diào)整，在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)分配表上均要調(diào)整；
2.調(diào)整年初未分配利潤(rùn)項(xiàng)目，對(duì)比較會(huì)計(jì)報(bào)表上一年的有關(guān)數(shù)據(jù)不作同口徑調(diào)整，只在資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)和利潤(rùn)分配表的本期數(shù)上調(diào)整。這樣，在同一張會(huì)計(jì)報(bào)表上未分配利潤(rùn)有關(guān)項(xiàng)目本期與上年同期數(shù)就缺乏勾稽關(guān)系，對(duì)此需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露；
3.在利潤(rùn)分配表上直接轉(zhuǎn)入“年初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目下“其他轉(zhuǎn)入”項(xiàng)目中反映，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表上的有關(guān)項(xiàng)目不作調(diào)整。
我們認(rèn)為，第三種意見(jiàn)較為合理。它可以避免企業(yè)以后報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)用其他所有者權(quán)益項(xiàng)目沖減未分配利潤(rùn)項(xiàng)目時(shí)，再次變動(dòng)未分配利潤(rùn)項(xiàng)目。根據(jù)簡(jiǎn)化核算的原則，住房周轉(zhuǎn)金金額較小的，可以一次計(jì)入當(dāng)期損益。
二、取得改制企業(yè)量化資產(chǎn)時(shí)的個(gè)人所得稅問(wèn)題
為了鼓勵(lì)企業(yè)股份制改組，國(guó)家稅務(wù)總局的《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)改組改制過(guò)程中個(gè)人取得的量化資產(chǎn)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［2000］60號(hào)）規(guī)定，允許集體所有制企業(yè)在改組為股份合作制企業(yè)時(shí)可以將有關(guān)資產(chǎn)量化給職工個(gè)人，對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的僅作為分紅依據(jù)，不擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，不征收個(gè)人所得稅；對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，暫緩征收個(gè)人所得稅；待個(gè)人將股份轉(zhuǎn)讓時(shí)，就其轉(zhuǎn)讓收入額，減除個(gè)人取得該股份時(shí)實(shí)際支付的費(fèi)用支出和合同轉(zhuǎn)讓費(fèi)用后的余額，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅；對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的企業(yè)量化資產(chǎn)參與企業(yè)分配而獲得的股息、紅利，應(yīng)按“利息、股息、紅利”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。
我們認(rèn)為，上述規(guī)定與《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》的精神相一致。所以，對(duì)非集體所有制企業(yè)的股份制改組，在沒(méi)有正式的法規(guī)作具體規(guī)定的情況下，如企業(yè)要求按上述文件規(guī)定的精神參照辦理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以確認(rèn)，但應(yīng)取得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)文件和發(fā)起人自行履行繳納潛在稅收義務(wù)的書(shū)面承諾。
三、資產(chǎn)評(píng)估增值未來(lái)需要交納所得稅的會(huì)計(jì)處理
財(cái)政部印發(fā)的《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和〈股份有限公司會(huì)計(jì)制度〉有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題解答》（財(cái)會(huì)字［1998］66號(hào)，以下簡(jiǎn)稱財(cái)政部《問(wèn)題解答》）中指出：如果資產(chǎn)評(píng)估增值部分未折成股份，并按稅法規(guī)定的評(píng)估資產(chǎn)計(jì)提折舊、使用或攤銷時(shí)需要征稅的，在按評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)將按規(guī)定評(píng)估增值未來(lái)應(yīng)交的所得稅記入“遞延稅款”科目的貸方，資產(chǎn)評(píng)估凈增值扣除未來(lái)應(yīng)交所得稅后的差額，記入“資本公積—資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備”科目。
這樣處理，從理論上說(shuō)有合理之處，但引發(fā)了五個(gè)問(wèn)題：（1）實(shí)施了追溯調(diào)整。（2）實(shí)際操作比較困難，評(píng)估增值涉及企業(yè)的固定資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨等多個(gè)項(xiàng)目，各個(gè)項(xiàng)目評(píng)估增值之后對(duì)以后年度的納稅影響各不相同，其調(diào)整的計(jì)算過(guò)程相當(dāng)繁瑣。（3）導(dǎo)致發(fā)起人股本不到位問(wèn)題，進(jìn)而引起投資者之間的不公平待遇。（4）納稅主體錯(cuò)亂，即評(píng)估增值的受益人與遞延稅款的納稅義務(wù)人并不一致。（5）混淆了“股本溢價(jià)”和“評(píng)估增值”的概念。評(píng)估增值是指改制時(shí)股份公司的資產(chǎn)評(píng)估增值，而該評(píng)估增值在上市公司賬上已轉(zhuǎn)為主發(fā)起人的“股本溢價(jià)”，不存在“評(píng)估增值”的概念。
我們認(rèn)為，資產(chǎn)評(píng)估增值未來(lái)需要交納所得稅可以通過(guò)納稅調(diào)整得以實(shí)現(xiàn)。如若認(rèn)定該等評(píng)估增值按折股方案形成的溢價(jià)，屬于發(fā)起人的股本溢價(jià)，而非評(píng)估增值準(zhǔn)備，則可回避上述問(wèn)題。
四、購(gòu)前損益的處理
財(cái)政部《問(wèn)題解答》中明確了股權(quán)購(gòu)買的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即：（1）購(gòu)買協(xié)議已獲股東大會(huì)通過(guò)，并已獲相關(guān)政府部門批準(zhǔn)；（2）購(gòu)買公司和被購(gòu)買企業(yè)已辦理必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)；（3）購(gòu)買公司已支付購(gòu)買價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)50%）； （4）購(gòu)買公司實(shí)際上已經(jīng)控制被購(gòu)買企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并從其活動(dòng)中獲得利益或承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)等。顯然，由此界定的股權(quán)購(gòu)買日必定遲于收購(gòu)資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日。
有關(guān)文件還規(guī)定，收購(gòu)企業(yè)對(duì)收購(gòu)日前被收購(gòu)企業(yè)的利潤(rùn)不能并計(jì)自身利潤(rùn)。這就給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界出了一道題目：對(duì)被收購(gòu)企業(yè)從資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日至購(gòu)買日形成的老股東不再享有的損益（以下簡(jiǎn)稱購(gòu)前損益），收購(gòu)企業(yè)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
對(duì)此，實(shí)務(wù)界有不同認(rèn)識(shí)。有的認(rèn)為，這是收購(gòu)企業(yè)從收購(gòu)企業(yè)中獲取的額外收入，應(yīng)單獨(dú)結(jié)算，收到這部分利潤(rùn)，作營(yíng)業(yè)外收入；也有的認(rèn)為，這是被收購(gòu)企業(yè)對(duì)收購(gòu)企業(yè)的一種捐贈(zèng)，應(yīng)列為資本公積；更多的認(rèn)為應(yīng)作股權(quán)投資差額。
我們認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，第三種觀點(diǎn)是合理的。
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，按其在被投資單位所有者權(quán)益中所占份額，借記投資成本，按實(shí)際支付的價(jià)款與其在被投資單位所有者權(quán)益中所占份額的差額，借記或貸記股權(quán)投資差額，按實(shí)際支付的價(jià)款，貸記銀行存款。這里所謂公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，按財(cái)政部66號(hào)《問(wèn)題解答》的要求，就是實(shí)現(xiàn)股權(quán)收購(gòu)之日。因此，購(gòu)前損益應(yīng)當(dāng)作為所有者權(quán)益，構(gòu)成股權(quán)投資差額的一個(gè)部分。
需要進(jìn)一步探討的問(wèn)題有三：
（1）收購(gòu)日往往不在月底或月初，月度中間又不產(chǎn)生報(bào)表，如何準(zhǔn)確確定購(gòu)前損益。從簡(jiǎn)計(jì)議，也便于實(shí)施，我們建議按就近靠攏月初月末原則來(lái)確定收購(gòu)日，從而便于確定購(gòu)前損益。
�。�2）這部分損益形成收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)投資差額，根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，借方差額一般按不超過(guò)10年的期限攤銷，貸方差額一般按不低于10年的期限攤銷。這里的10年，收購(gòu)當(dāng)年可否不論月份，均作一年處理，抑或是從收購(gòu)日之月起分10年攤銷？顯然前者操作簡(jiǎn)便，不過(guò)后者更符合實(shí)際情況，也更嚴(yán)密。當(dāng)然，如果收購(gòu)之后不到10年又將此長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓出去，則按實(shí)際持有期限攤銷。
�。�3）這部分股權(quán)投資差額的攤銷所形成的投資收益是否納稅，我們認(rèn)為應(yīng)該比照一般的投資收益處理。
五、短期借款的展期和一年內(nèi)到期長(zhǎng)期負(fù)債的披露
企業(yè)短期借款期滿后未能如期歸還，需要辦理展期手續(xù)。辦完展期手續(xù)后，期末會(huì)計(jì)報(bào)表反映仍然應(yīng)當(dāng)列入“流動(dòng)負(fù)債—短期借款”項(xiàng)目中反映，不能因此改列為“長(zhǎng)期借款”或“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期借款”項(xiàng)目中反映。既便是改制擬上市企業(yè)提供連續(xù)三年會(huì)計(jì)報(bào)表，也應(yīng)當(dāng)照此辦理。為了正確反映企業(yè)流動(dòng)比例和負(fù)債結(jié)構(gòu)比例，對(duì)于一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債轉(zhuǎn)為流動(dòng)負(fù)債反映。在會(huì)計(jì)報(bào)表附注項(xiàng)目注釋中要注意信息披露的準(zhǔn)確性和邏輯性。如果在本年合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍沒(méi)有發(fā)生變化，或者沒(méi)有發(fā)生了債務(wù)重組、非貨幣性交易等特殊交易，或者本年中也無(wú)發(fā)生借款期限截至在下一年年末要?dú)w還的長(zhǎng)期借款，那么期末某項(xiàng)一年內(nèi)到期長(zhǎng)期負(fù)債，不應(yīng)大于期初該項(xiàng)長(zhǎng)期負(fù)債的余額。
六、財(cái)政撥款的核算
企業(yè)收到政府補(bǔ)貼的情形多種多樣，補(bǔ)貼名目各不相同。根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，對(duì)于國(guó)家撥入的具有專門用途的撥款，如專項(xiàng)用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)于實(shí)際收到專項(xiàng)撥款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目；撥款項(xiàng)目完成后，形成資產(chǎn)部分，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記有關(guān)科目；同時(shí)，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“資本公積”科目。未形成資產(chǎn)部分，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記有關(guān)科目；撥款項(xiàng)目完成后，如有撥款結(jié)余需要上繳的，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目；不需上繳的，應(yīng)記入“資本公積”科目。
上述情況如屬于按銷量或工作量等和國(guó)家規(guī)定的補(bǔ)助定額計(jì)算并按期給予的定額補(bǔ)貼，應(yīng)于中期期末和年度終了，按應(yīng)收的補(bǔ)助金額，借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目，貸記“補(bǔ)貼收入”科目；收到定額補(bǔ)助時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目。另外屬于國(guó)家財(cái)政扶持領(lǐng)域而給予的其他形式補(bǔ)助，公司應(yīng)于收到時(shí)，計(jì)入補(bǔ)貼收入，借記“銀行存款”科目，貸記“補(bǔ)貼收入”科目。
七、國(guó)家扶持基金的折股問(wèn)題
企業(yè)凈資產(chǎn)中國(guó)家扶持基金大部分是由減免稅形成。減免稅的含義應(yīng)是國(guó)家依據(jù)有關(guān)法規(guī)予以減征或免征的稅款。這部分稅款本應(yīng)留給企業(yè)，作為支出的減項(xiàng)，體現(xiàn)損益，然后轉(zhuǎn)入所有者權(quán)益。但不少地方財(cái)稅部門在減免稅批準(zhǔn)文件中往往把對(duì)全民企業(yè)的做法擴(kuò)展至非全民企業(yè)，要求企業(yè)在盈余公積或資本公積中單獨(dú)作為一個(gè)明細(xì)項(xiàng)目“國(guó)家扶持基金”列示。形式上雖然放棄了稅收減免，但實(shí)質(zhì)上并沒(méi)有放棄，反而增加了國(guó)家的權(quán)益，這在會(huì)計(jì)邏輯上是悖逆的。
國(guó)家扶持基金在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中并未做規(guī)范，但實(shí)務(wù)工作中卻確實(shí)存在。這一項(xiàng)目可否轉(zhuǎn)增股本？國(guó)家扶持基金是折為國(guó)家股還是歸老股東享有？從理論上說(shuō)，以國(guó)家扶持基金轉(zhuǎn)增股本合情合理，但從現(xiàn)行政策看，并無(wú)明確的規(guī)定。原國(guó)家國(guó)有資產(chǎn)管理局《國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定和產(chǎn)權(quán)糾紛處理暫行辦法》規(guī)定，“集體企業(yè)改組為股份制企業(yè)時(shí)，改組前稅前還貸形成的資產(chǎn)中國(guó)家稅收應(yīng)收未收的稅款部分和各種減免稅形成的資產(chǎn)中列為‘國(guó)家扶持基金’等投資性的減免稅部分界定為國(guó)家股，其他減免稅部分界定為企業(yè)資本公積金”。據(jù)此，對(duì)集體企業(yè)，“國(guó)家扶持基金”可區(qū)分為投資性的減免稅部分和其他減免稅部分分別作出處理，前者不可轉(zhuǎn)增企業(yè)股本，后者可以轉(zhuǎn)增企業(yè)股本。而對(duì)于其他企業(yè)，我們認(rèn)為，國(guó)家扶持基金雖然是已實(shí)現(xiàn)的資本公積，但有其特殊性。稅務(wù)部門減免稅時(shí)，堅(jiān)持要求企業(yè)將此列入資本公積下的“國(guó)家扶持基金”項(xiàng)目其目的是為了在政策法規(guī)沒(méi)有明確其可否轉(zhuǎn)增股本之前，將其作為一項(xiàng)特殊的所有者權(quán)益項(xiàng)目看待，以暫時(shí)不轉(zhuǎn)增股本較妥。如要辦理轉(zhuǎn)增，也應(yīng)取得主管財(cái)政或稅務(wù)或國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理部門的批準(zhǔn)文件。如果政府部門沒(méi)有明確的批復(fù)，可暫作如下處理：明細(xì)賬上不調(diào)整，仍作為凈資產(chǎn)反映，但不折股，以保持原貌；如果證券管理部門等要求原企業(yè)的凈資產(chǎn)與股份制改組后的股本相等，則暫將該國(guó)家扶持基金調(diào)至其他長(zhǎng)期負(fù)債項(xiàng)目反映，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注重要事項(xiàng)等處作適當(dāng)?shù)呐丁?br>
八、允許轉(zhuǎn)增資本的資本公積項(xiàng)目
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，資本公積一般情況下有7個(gè)明細(xì)項(xiàng)目：資本溢價(jià)、接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備、接受現(xiàn)金捐贈(zèng)、股權(quán)投資準(zhǔn)備、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額、其他資本公積。此外，特殊情況下還有3個(gè)明細(xì)項(xiàng)目：補(bǔ)充流動(dòng)資金、無(wú)償調(diào)入固定資產(chǎn)、無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)。
資本公積有多種形成來(lái)源，有些項(xiàng)目可用于轉(zhuǎn)增資本，而另一些項(xiàng)目不能用于轉(zhuǎn)增�！敖邮芫栀�(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”、“股權(quán)投資準(zhǔn)備”等準(zhǔn)備項(xiàng)目屬于所有者權(quán)益中的準(zhǔn)備項(xiàng)目，是未實(shí)現(xiàn)的資本公積，不能用于轉(zhuǎn)增資本：“資本（或股本）溢價(jià)”、“其他資本公積”、“接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”等項(xiàng)目是所有者權(quán)益中已實(shí)現(xiàn)的資本公積，可按規(guī)定程序?qū)徟筠D(zhuǎn)增資本�！捌渌Y本公積”項(xiàng)目，是指企業(yè)從前述各資本公積準(zhǔn)備明細(xì)科目轉(zhuǎn)入的已實(shí)現(xiàn)的各項(xiàng)準(zhǔn)備的金額�！皳芸钷D(zhuǎn)入”、“補(bǔ)充流動(dòng)資金”、“無(wú)償調(diào)入固定資產(chǎn)”等項(xiàng)目，按規(guī)定報(bào)經(jīng)主管部門批準(zhǔn)后，可以轉(zhuǎn)增股本。需要注意的是，在外商投資企業(yè)中，“資本公積—外幣資本折合差額”不能轉(zhuǎn)增資本。
九、凈資產(chǎn)折股的技術(shù)處理
《公司法》第99條規(guī)定，有限責(zé)任公司經(jīng)批準(zhǔn)依法變更為股份有限公司時(shí)，折合的股份總額應(yīng)當(dāng)相等于公司的凈資產(chǎn)額。在實(shí)務(wù)中，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，以其凈資產(chǎn)折股時(shí)存有一個(gè)具體技術(shù)問(wèn)題：由于股份總額往往是整數(shù)，而原有限責(zé)任公司的凈資產(chǎn)數(shù)額往往是帶有角分的，這就產(chǎn)生了折股尾差的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。根據(jù)企業(yè)折股方案，通過(guò)董事會(huì)決議，可將其折股尾差通過(guò)利潤(rùn)分配轉(zhuǎn)入應(yīng)付股利，從凈資產(chǎn)中劃轉(zhuǎn)至負(fù)債項(xiàng)目中反映。有限責(zé)任公司中如有國(guó)家股的，這種劃轉(zhuǎn)尚需要政府有關(guān)部門批準(zhǔn)。
十、少數(shù)股權(quán)的性質(zhì)及有關(guān)負(fù)債權(quán)益比例
少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益，表示其他投資者在子公司中所擁有的權(quán)益份額，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示。按我國(guó)《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)在“負(fù)債”類項(xiàng)目和“所有者權(quán)益”類項(xiàng)目之間單列一類反映。
少數(shù)股權(quán)性質(zhì)屬于負(fù)債還是屬于股東權(quán)益？根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)印發(fā)的《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)〈年度報(bào)告的內(nèi)容與格式〉》第21條規(guī)定，上市公司提供截至報(bào)告期末公司前三年的主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)，包括以下各項(xiàng)：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、凈利潤(rùn)、總資產(chǎn)、股東權(quán)益（不含少數(shù)股東權(quán)益）、每股收益、每股凈資產(chǎn)、調(diào)整后的每股凈資產(chǎn)、每股經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~、凈資產(chǎn)收益率等。明確了少數(shù)股東權(quán)益不屬于凈資產(chǎn)的范圍，這與母公司理論是相一致的。
以下幾個(gè)負(fù)債權(quán)益比例，在會(huì)計(jì)審計(jì)工作中經(jīng)常遇到，在此提出來(lái)與大家共同討論。
1.《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》第9條規(guī)定，公司發(fā)行股票的條件之一是，發(fā)行前一年末，凈資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占比例不低于30%.也就是說(shuō)，資產(chǎn)負(fù)債比例不能高于70%.這個(gè)比例是對(duì)母公司而言的。
2.《公司法》第12條規(guī)定，公司向其他有限責(zé)任公司、股份有限公司投資，除國(guó)務(wù)院規(guī)定的投資公司和控股公司外，所累計(jì)投資額不得超過(guò)本公司凈資產(chǎn)的50%，在投資后接受被投資公司以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增的資本，其增加額不包括在內(nèi)。這里的比例是指母公司還是合并報(bào)表，目前工商部門和證券監(jiān)督管理部門有不同的觀點(diǎn)。工商部門認(rèn)為是指母公司，而證券監(jiān)督管理部門則放寬到合并范圍。另外，所累計(jì)投資額，應(yīng)當(dāng)指的是投資成本的合計(jì)數(shù)，這不包括《公司法》所說(shuō)的被投資公司以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本部分，而且也不是以長(zhǎng)期股權(quán)投資簡(jiǎn)單賬面數(shù)來(lái)判定。
3.《公司法》第24條規(guī)定，以工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)作價(jià)出資的金額不得超過(guò)有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的20%.實(shí)務(wù)中有一個(gè)相關(guān)問(wèn)題，就是若干年后，原有出資的工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)已經(jīng)攤銷，新增資本時(shí)，再以另外的工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)作價(jià)出資，是否受此限制？
4.《公司法》第179條規(guī)定，法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于注冊(cè)資本的25%.這里的注冊(cè)資本是指原注冊(cè)資本，還是指轉(zhuǎn)增以后的注冊(cè)資本？請(qǐng)讀者討論。
