一、序言
為人類創(chuàng)造無比巨大物質(zhì)財富和燦爛精神文明的20世紀過去了！新世紀將把我們帶進更加美好的未來。過去的一個世紀是值得人們懷念的一百年。雖然，兩次世界大戰(zhàn)曾為人類帶來巨大的災難，但總的說來，人們還是在和平與發(fā)展中度過的。20世紀社會各方面的進步難以？一描述，僅在會計這個領域，過去的一百年就寫下了十分輝煌的歷史。
會計是經(jīng)濟的晴雨表。會計理論與方法的任何創(chuàng)新，都旨在促進生產(chǎn)的發(fā)展，但它的進步又密切依存于經(jīng)濟的需要。
會計的早期內(nèi)容僅包含簿記，記錄是它的主要職能，并持續(xù)了兩三百年，這是因為，僅靠復式簿記，大體已能滿足當時對商業(yè)活動的反映和控制。商業(yè)社會不僅產(chǎn)生了復式簿記，而且也制約了復式簿記的發(fā)展。突破傳統(tǒng)的復式簿記系統(tǒng)、促進會計產(chǎn)生重大變革的動力是工業(yè)革命。開始于18世紀60年代、完成于19世紀30一40年代的英國工業(yè)革命（劉昌祚等，1984），標志著工業(yè)社會已經(jīng)到來。隨著制造業(yè)的機械化和大工業(yè)的興起，特別是代表現(xiàn)代企業(yè)形式？？公司制的出現(xiàn)，早期以單純復式簿記為主要內(nèi)容的會計得到迅速發(fā)展，不僅會計的方法更為復雜，會計的服務對象也不斷擴大。
19世紀50年代，英國率先在世界范圍內(nèi)實現(xiàn)工業(yè)化，從而在工業(yè)生產(chǎn)、金融、貿(mào)易等方面確立了壟斷地位。由其經(jīng)濟力量所決定，英國在19世紀便成為現(xiàn)代會計的旗手。19世紀末，英國的成本計算在世界范圍內(nèi)處于領先地位（郭道楊，1984）。
20世紀十分明顯地改變了各國經(jīng)濟力量的對比，美國的崛起和英國的逐漸沒落，可能是最重要的表現(xiàn)之一。兩次世界大戰(zhàn)，進一步加速了這一對比的變化過程。會計對經(jīng)濟的依存性，在這里也表現(xiàn)得很突出。隨著美國經(jīng)濟的迅速發(fā)展，現(xiàn)代會計的中心也從倫敦轉(zhuǎn)移到紐約。20世紀會計上的重大成就，基本上都發(fā)源于美國。這些成就主要包括：
第一，為維護一個完善的資本市場，政府不僅依法監(jiān)管證券發(fā)行和證券交易，而且依法規(guī)范上市公司應予披露的財務報表和其他財務信息，組織權威的機構制訂會計準則，作為會計對外報告的確認、計量、記錄和公開披露的依據(jù)。由此，（1）從傳統(tǒng)的企業(yè)會計中分離出來、專司對外報告職能的財務會計，其主要任務是編報財務報告；（2）制定了財務會計準則，并逐步為實行市場經(jīng)濟的其他國家（地區(qū)）所效仿。
第二，為了不斷完善會計準則體系，圍繞著會計的記錄、計量、確認、報告，產(chǎn)生了各種會計理論，由會計學者們研究的會計理論，大部分屬于基礎理論，如Sprope的《賬戶原理》、Paton的《會計理論》、Canning的《會計中的經(jīng)濟學》、Paton和Littleton的《公司會計準則緒論》等。以這些理論為基礎，準則制訂機構AICPA和FASB先后研究并發(fā)布了“企業(yè)會計普遍適用的準則”、美國FASB財務會計概念框架（1－7號）等。上述著作和概念框架的研究都將規(guī)范會計理論的研究推到了新的高峰。
第三，為適應大工業(yè)企業(yè)內(nèi)部科學管理的需要，從對世紀30年代起，又在傳統(tǒng)的成本計算之外，創(chuàng)造了具有控制職能的標準成本會計制度。標準成本制度的進一步發(fā)展，便逐步形成了涉及成本、資金、利潤、產(chǎn)量，涵蓋整個企業(yè)經(jīng)營、投資、理財活動的所有方面的反映與控制方法，這就是現(xiàn)代管理會計。把企業(yè)會計分為財務會計和管理會計，兩者形成具有內(nèi)在聯(lián)系的現(xiàn)代企業(yè)的會計信息系統(tǒng)，前者服務于市場（主要是投資人和債權人）對會計信息的需要，后者則提供具有“商業(yè)秘密”的成本、效益等內(nèi)部信息，滿足企業(yè)經(jīng)營者的需要。
現(xiàn)代企業(yè)會計這種科學的分工與合作，是20世紀會計科學的又一重大成就。
第四，從2O世紀60一70年代起，特別是70年代以后的美國，一批中青年會計學者為了把會計理論推向前進，他們運用了多種研究方法，多角度研究分析會計信息的作用，重新解釋和預測了過去已發(fā)現(xiàn)和至今未發(fā)現(xiàn)或本產(chǎn)生的會計現(xiàn)象，經(jīng)驗？？實證會計理論研究在近30年取得了重要進展與成功。
下面，將分別介紹對世紀會計理論研究這上述若干方面的發(fā)展情況。限于篇幅，這里將主要介紹財務會計理論的發(fā)展，對第三部分所提出的成本會計與管理會計的發(fā)展，存而不論。
二、“論認會計原則”的形成與會計理論
無論從美國來看，還是從世界范圍來看，“公認會計原則”都是20世紀會計理論的重要內(nèi)容之一，它直接促進了會計理論的發(fā)展。
制訂會計原則，是美國1929－1933年經(jīng)濟危機的直接產(chǎn)物。而對合理、科學的會計原則的追求，是推動會計理論研究的主要因素，它促進了美國會計界自30年代起全面研究會計理論，并形成觀點豐富的財務會計理論體系。因此，制訂“公認會計原則”的實踐，在會計理論體系形成過程中，具有十分重要的地位。
1929？1933年的經(jīng)濟危機甫一爆發(fā)，會計界、特別是當時混亂的會計實務，就受到來自社會各界的指責和批評。為了改善會計職業(yè)界的形象，提高會計職業(yè)界在社會經(jīng)濟生活中的地位，當時的美國會計師協(xié)會（即后來的美國注冊會計師協(xié)會）任命了喬治？梅（George May）為主席的“與證券交易所協(xié)調(diào)委員會”（Committee on Coorperation with StockExchange），對會計實務進行調(diào)查，并于最后通過了六條“認可的會計原則”（葛家澍、林志軍，1990，第41頁）。1936年，美國會計師協(xié)會的一個下屬委員會在“財務報表的檢查”報告中，又加入了“一般的”（generally）一詞，從而正式產(chǎn)生“公認會計原則”
（Generally Accepted Accounting Principles，GAAP）的概念。
依照《證券法》和《證券交易法》成立的美國證券交易委員會，正式將上市公司所必須遵守的會計規(guī)章的制訂權，授予會計職業(yè)界。1938年，會計程序委員會成立，負責“公認會計原則”的制訂。會計程序委員會的成立，標志著美國進入了有組織、有意識地制訂會計準則的階段。盡管在隨后制訂準則的過程中，出現(xiàn)了各種反復，但大約到20世紀50年代中期，形成了較為規(guī)范的“公認會計原則”。
美國在會計準則制訂的過程中，先后出現(xiàn)了三個會計準則制訂機構，它們是會計程序委員會（1938－1959）、會計原則委員會（1959－1973）和財務會計準則委員會（1973至今）。其中，前兩個是美國注冊會計師協(xié)會的下屬機構，財務會計準則委員會則是一個獨立機構。這些機構先后發(fā)布的“會計研究公報”、“會計原則委員會意見書”和“財務會計準則公告”以及一些相關的解釋文件，都屬于“公認會計原則”的內(nèi)容。
受美國的影響，其他一些國家也逐步效仿。如英國會計職業(yè)界在20世紀40年代之前，尚沒有明確開始制訂會計準則。由于20世紀40年代初一個為修訂公司法而成立了“科事委員會”（Cohen Committee），使得英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會（ICAEW）擔心：職業(yè)界如不迅速行動起來，改進自身的工作質(zhì)量，政府將可能會加強對會計職業(yè)的法律控制。因此，它在1942年成立了一個專門委員會，并發(fā)布了29號會計原則建議書，但該建議書對會計實務不具備任何實質(zhì)性的約束力。到1969年，由英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會發(fā)起成立的“會計準則籌劃委員會”（ASSC）的成立，發(fā)布了“會計實務公告”（SSAPs）。標志著英國進入了有組織地制訂會計準則的時期（Taylor and Staurt， 1986，ch.2）。
在本世紀后50年，國際會計準則委員會（IASC）的成立，值得大書特書。它標志著公認會計原則已在國際范圍內(nèi)產(chǎn)生實際的需要。國際會計準則委員會成立初期，主要致力于各國會計準則的協(xié)調(diào)，旨在使國際會計準則（IAS）為更多的國家和地區(qū)所接受。因此，早期的國際會計準則保留了較多的可選擇方法，不利于提高各國財務報表的可比性。本世紀80年代以后，由于經(jīng)濟貿(mào)易全球化的趨勢日益明顯，國際資本的流動日益加快，對財務報表在國際范圍內(nèi)的可比性的要求也日益迫切，在這一經(jīng)濟環(huán)境下，受證券交易委員會國際組織（IOSCO）的直接支持和幫助，國際會計準則委員會著手修訂已頒布的國際會計準則，旨在提高它的可比性，使之成為高質(zhì)量的“核心準則”。證券委員會國際組織于2000年5月17日宣布，它已完成了對國際會計準則委員會提出的月份準則的評估工作，并向其成員加以推薦。這一成果的取得，既應歸之于對財務會計理論的促進，反過來，它也推動了會計理論的發(fā)展。例如，為了實施提高可比性計劃，國際會計準則委員會也制訂了一份編制財務報告的概念框架。
由于制訂公認會計原則的需要，20世紀30－40年代，一大批會計理論著作出版了，這些著作都分別以一定的篇幅，討論會計原則或會計準則問題。實證會計關于會計理論的供給與需求的觀點，在理論上較好地解釋了這一現(xiàn)象。因為，在管制經(jīng)濟下對會計理論的需求，主要就是用于作為辯解的借口。在會計準則制訂過程中，各相關的集團從各自的利益出發(fā)，必然會選擇差異甚大、甚至是相互對立的會計方法，這樣，各種不同的辯解都要求有充分有效的理論作為“辯解的借口”，或為辯解的借口提供強有力的理論依據(jù)。由于會計準則制訂一直是美國數(shù)十年來會計界的一個重心，它所牽涉的面非常廣泛，對“辯解借口”的需求也相當廣泛，這為會計理論的供給，提供了最大的“消費市場”。因此，與會計原則有關的會計理論研究的繁榮，是一種必然結(jié)果。
