關聯方之間出售資產等有關會計處理問題暫行規(guī)定

    近幾年，某些上市公司利用與關聯方之間顯失公允的交易操縱利潤，違背會計核算基本原則，嚴重違反了資本市場的“三公”原則。為了真實反映上市公司與關聯方之間交易的經濟實質，向有關各方提供有用的會計信息，現就上市公司與關聯方之間有關交易的會計處理規(guī)定如下：

    一、上市公司與關聯方之間的交易

    如果沒有確鑿證據表明交易價格是公允的，應按本規(guī)定進行處理，對顯失公允的交易價格部分，一律不得確認為當期利潤，應當作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設置“關聯交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉增資本或彌補虧損。

    二、上市公司出售資產交易的會計處理

    上市公司出售資產或將債權轉移(含出售債權，下同)給關聯方，如果實際交易價格低于或等于所出售資產或轉移債權賬面價值的，仍按有關企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定進行處理；如果實際交易價格超過相關資產賬面價值的，除市場上存在更客觀、明確、公允的價格外，應按以下規(guī)定進行處理：

    (—)正常商品銷售(含提供勞務，下同)

    上市公司對關聯方進行正常商品銷售的，在符合收入確認條件的前提下，按以下規(guī)定確認收入：

    1.當期對非關聯方的銷售量占該商品總銷售量的較大比例的(通常為20%及以上)，應按對非關聯方銷售的加權平均價格作為對關聯方之間同類交易的計量基礎，并將按此價格確定的金額確認為收入。關聯方之間實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    在確定非關聯方之間同類交易價格時，必須有確鑿證據表明其交易價格的公允性，并提供有關證據。

    2.商品的銷售僅限于上市公司與關聯方之間，或者與非關聯方之間的商品銷售未達到商品總銷售量的較大比例的(通常為20%以下)，應按以下規(guī)定進行處理：

    (1)實際交易價格不超過商品賬面價值120%的，按實際交易價格確認為收入；

    (2)實際交易價格超過商品賬面價值120%的，將商品賬面價值的120%確認為收入，實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    如果有確鑿證據(如歷史資料、同行業(yè)同類商品銷售資料等)表明銷售該商品的成本利潤率高于20%的，應按合理的方法計算，例如，按商品賬面價值加上按最近2年歷史資料等確定的加權平均成本利潤率與賬面價值的乘積計算的金額確認為收入，實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    本規(guī)定所稱的成本利潤率，是指按商品銷售毛利與商品銷售成本計算的比率。

    (二)非正常商品銷售及其他銷售

    非正常商品銷售及其他銷售，是指除正常商品銷售以外的商品銷售、轉移應收債權、出售其他資產等。

    1.非正常商品銷售

    上市公司對關聯方進行非正常商品銷售的，如果沒有確鑿證據表明交易價格是公允的，在符合收入確認條件的前提下，應按出售商品的賬面價值確認為收入，實際交易價格超過出售商品賬面價值的差額，計入資本公積(關聯交易差價)。

    2.轉移應收債權

    上市公司將其應收債權轉移給關聯方，應按實際交易價格超過應收債權賬面價值的差額，計入資本公積(關聯交易差價)。

    3.出售其他資產

    上市公司向關聯方出售固定資產、無形資產和其他資產的，應將實際交易價格超過相關資產賬面價值的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    上市公司同時出售資產、轉移負債的，實際交易價格超過出售相關資產、負債賬面價值的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    (三)上述各項資產在出售前，應按相關企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定估計其可收回金額，并計提相應的減值準備；資產出售時，已計提的資產減值準備應一并結轉。

    三、關聯方之間承擔債務的會計處理

    關聯方之間一方為另一方承擔債務的(非債務重組)，承擔方應按所承擔的債務，計入營業(yè)外支出(承擔關聯方債務)；被承擔方應按承擔方實際為其承擔的債務，計入資本公積(關聯交易差價)。

    債權人對債務人豁免的債務，仍按相關企業(yè)會計制度和準則中有關債務重組的規(guī)定處理。

    四、由關聯方承擔費用的會計處理

    關聯方之間一方為另一方承擔費用的(如母公司為其子公司承擔廣告費用等)，如這些費用是被承擔方生產經營活動所必需的支出，應當反映在被承擔方的成本費用中。被承擔方收到承擔方支付的款項，計入資本公積(關聯交易差價)；如果承擔方直接將承擔的費用支付給其他單位的，被承擔方應按承擔方實際支付的金額，計入資本公積(關聯交易差價)。承擔方應按實際承擔的費用，計入營業(yè)外支出(承擔關聯方費用)。

    五、委托及受托經營的會計處理

    對于委托及受托經營，應當確認受托方是否為受托經營資產或受托經營企業(yè)提供經營管理服務，如果受托方實質上并未對受托經營資產或受托經營企業(yè)提供經營管理服務，則委托方或受托方取得的委托經營收益，全部計入資本公積(關聯交易差價)；如果受托方實質上對受托經營資產或受托經營企業(yè)提供了經營管理服務，則取得的受托經營收益在符合收入確認條件的前提下，按以下規(guī)定處理：

    (一)受托經營資產

    受托方接受委托，對關聯方提供的資產進行經營并收取固定費用，或按合同規(guī)定視具體情況收取受托經營費用的，受托方應于取得受托經營收益時，確認為其他業(yè)務收入；如果取得的受托經營收益超過按受托資產賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%的乘積計算的金額，則應按受托資產賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%的乘積計算的金額(即，受托資產賬面價值總額×1年期銀行存款利率×110%)，確認為其他業(yè)務收入，超過確認為收入的部分計入資本公積(關聯交易差價)。如果受托經營資產所發(fā)生的相關費用由受托方承擔的，受托方應于相關費用發(fā)生時直接計入當期其他業(yè)務支出。

    (二)受托經營企業(yè)

    受托方接受委托，對關聯方委托經營的企業(yè)進行經營，并按照受托經營企業(yè)實現利潤的一定比例收取受托經營費，或者受托經營企業(yè)實現的利潤或發(fā)生的虧損均由受托方享有或承擔，或者以其他方式收取受托經營收益的，受托方應按以下三者孰低的金額，確認為其他業(yè)務收入(關聯交易差價)：

    1.受托經營協議確定的收益；

    2.受托經營企業(yè)實現的凈利潤；

    3.受托經營企業(yè)凈資產收益率超過10%的，按凈資產的10%計算的金額。

    受托經營企業(yè)發(fā)生的凈虧損，應由受托方承擔的部分，直接計入當期管理費用(承擔托管損失)；如果按照受托協議規(guī)定，受托經營企業(yè)發(fā)生凈虧損，仍能獲得委托方支付的托管經營費用的，受托方應于取得委托經營收益時，扣除由其承擔的凈虧損后的余額，計入資本公積(關聯交易差價)。

    受托方支付的委托經營費用，計入當期管理費用(托管費用)。

    (三)上市公司將部分資產或被投資單位委托其關聯方經營，按委托協議規(guī)定收取固定收益，或按實現利潤的一定比例等收取委托經營收益，按上述同一原則處理。

    六、上市公司與關聯方之間占用資金的會計處理

    上市公司的關聯方以支付資金使用費的形式占用上市公司的資金，在符合收入確認條件的前提下，應于取得資金使用費時，沖減當期財務費用；如果取得的資金使用費超過按1年期銀行存款利率計算的金額，應將相當于按1年期銀行存款利率計算的部分，沖減當期財務費用，超過按1年期銀行存款利率計算的部分，計入資本公積(關聯交易差價)。

    七、本規(guī)定所稱的關聯方按照相關企業(yè)會計制度和《企業(yè)會計準則——關聯方關系及其交易的披露》規(guī)定的存在關聯方關系的各種情況加以確定

    上市公司應在會計報表附注中按照相關企業(yè)會計制度和準則的規(guī)定，對關聯方關系及其交易作充分的披露，對關聯交易價格的公允性作出特別說明，并分別說明資本公積期末余額中有關關聯交易差價的性質、形成原因及金額。

    八、本規(guī)定自發(fā)布之日起執(zhí)行

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　財政部
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　二○○一年十二月二十一日