合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理

    在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制過程中，“年初未分配利潤(rùn)”一項(xiàng)數(shù)據(jù)的確定是比較復(fù)雜的。

    對(duì)于企業(yè)集團(tuán)而言，由控股公司即母公司在使用母、子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。其中在編制合并利潤(rùn)表及合并利潤(rùn)分配表時(shí)，因“合并年初未分配利潤(rùn)”數(shù)受諸多因素的影響，具體如何填列，需要經(jīng)過認(rèn)真分析之后，才能正確確定。下面通過對(duì)例題的解析加以說(shuō)明。

    設(shè)某企業(yè)集團(tuán)中，母公司對(duì)子公司的控股比例為80％，母公司年初未分配利潤(rùn)為20萬(wàn)元，子公司年初未分配利潤(rùn)為10萬(wàn)元，子公司年末盈余公積為5萬(wàn)元，當(dāng)期新提取盈余公積為1萬(wàn)元，母公司年初內(nèi)部應(yīng)收賬款為3萬(wàn)元，壞賬提取比例為3‰，則合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的年初未分配利潤(rùn)為（ ）。

    A.30萬(wàn)元 B.20萬(wàn)元

    C.28萬(wàn)元 D.16.809萬(wàn)元

    答案：D.

    母公司年初內(nèi)部應(yīng)收賬款已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中“年初未分配利潤(rùn)”合并數(shù)的影響當(dāng)母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的年初數(shù)中有內(nèi)部應(yīng)收賬款項(xiàng)目時(shí)，則需查看是否對(duì)其計(jì)提了減值準(zhǔn)備即壞賬準(zhǔn)備，若計(jì)提了，則需要調(diào)整。即調(diào)增母公司與子公司“年初未分配利潤(rùn)”的合計(jì)數(shù)，本題中：調(diào)增數(shù)=30000×3‰=90元。因在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要將內(nèi)部應(yīng)收賬款與內(nèi)部應(yīng)付賬款相互抵消，而原債權(quán)方（在此題中為母公司，下同）已提取的壞賬準(zhǔn)備也應(yīng)相應(yīng)地進(jìn)行抵消。債權(quán)方在上年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

    借：管理費(fèi)用

        貸：壞賬準(zhǔn)備

    在上年編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，對(duì)此項(xiàng)（內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)）抵消所作的會(huì)計(jì)分錄為：

    借：壞賬準(zhǔn)備

         貸：管理費(fèi)用

    在本年（指第二年，下同）繼續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，因使用的是本年的母公司和子公司的個(gè)別報(bào)表，在個(gè)別報(bào)表中，母公司在上年因計(jì)提壞賬準(zhǔn)備而減少的（上年）利潤(rùn)（未分配利潤(rùn)），仍繼續(xù)在其個(gè)別利潤(rùn)表中的年初未分配利潤(rùn)中反映和顯示，正因如此，在作本年的合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，需要對(duì)年初的已包含因上年計(jì)提壞賬準(zhǔn)備而受影響的“年初未分配利潤(rùn)”進(jìn)行調(diào)整，即：

    借：壞賬準(zhǔn)備 90

        貸：年初未分配利潤(rùn)（上年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備計(jì)入管理費(fèi)用的部分）90

    分錄中上年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備=內(nèi)部應(yīng)收賬款×壞賬提取比例=30000×3‰=90元

    在編制本年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，需用母公司年初對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備數(shù)來(lái)調(diào)增年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)。

    子公司盈余公積對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中“年初未分配利潤(rùn)”合并數(shù)的影響. 此題中子公司年末盈余公積為5萬(wàn)元，當(dāng)期新提取盈余公積為1萬(wàn)元，則年初盈余公積為（5－1）4萬(wàn)元，即子公司以前年度累計(jì)提取的盈余公積為4萬(wàn)元。上年子公司提取的盈余公積，在編制上年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)已經(jīng)進(jìn)行了抵消處理，即：

    借：提取盈余公積（利潤(rùn)分配的明細(xì)項(xiàng)目）

       貸：盈余公積（上年提取數(shù)，這是一筆再抵消分錄，詳見下述）

    此筆抵消處理的結(jié)果是減少當(dāng)期合并會(huì)計(jì)報(bào)表中年末未分配利潤(rùn)的數(shù)額。在其個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中，仍包含上期已抵銷過的盈余公積，即在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表及利潤(rùn)表中仍繼續(xù)反映和顯示，在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，就直接影響到本會(huì)計(jì)期間（即本年）年初未分配利潤(rùn)的合并數(shù)額，需要調(diào)整“期初未分配利潤(rùn)”。即：

    借：年初未分配利潤(rùn) 32000

        貸：盈余公積 32000

    注：32000=以前年度累計(jì)提取數(shù)×母公司對(duì)子公司的控股比例80％

    =（年末盈余公積－當(dāng)期新提取盈余公積）×母公司對(duì)子公司的控股比例80％

    =（50000－10000）×80％

    =32000元

    在編制本年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)于子公司以前年度累計(jì)提取的盈余公積，需調(diào)減年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)。

    對(duì)于本年新提取盈余公積的1萬(wàn)元，則進(jìn)行如下相應(yīng)的抵消處理：

    借：提取盈余公積 8000

        貸：盈余公積 8000（10000×80％）

    因子公司盈余公積在母公司對(duì)子公司的權(quán)益性投資與子公司的所在者權(quán)益項(xiàng)目中已抵消過了，而《中華人民共和國(guó)公司法》規(guī)定：盈余公積由單個(gè)企業(yè)按照本期實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)（即凈利潤(rùn)）計(jì)提，子公司當(dāng)期計(jì)提的盈余公積作為整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利潤(rùn)分配的一部分，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)分配表中予以反映和揭示，所以需要進(jìn)行上述的（再）抵銷處理。

    子公司年初未分配利潤(rùn)對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中“年初未分配利潤(rùn)”合并數(shù)的影響.

    子公司年初未分配利潤(rùn)項(xiàng)目，作為子公司以前會(huì)計(jì)期間凈利潤(rùn)的一部分，已包括在母公司以前會(huì)計(jì)期間的投資收益中（因?yàn)槟腹�司�?duì)其控股的子公司所進(jìn)行的投資業(yè)務(wù)，要用權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算），即包含在母公司本期期初未分配利潤(rùn)之中，在編制本年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，使用的是母、子公司本年的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表，這樣就使得本會(huì)計(jì)期間（即本年）年初未分配利潤(rùn)的數(shù)額重復(fù)相加，這時(shí)，就需要調(diào)整期初未分配利潤(rùn)（直接調(diào)減子公司年初未分配利潤(rùn)）的合計(jì)數(shù)。即在調(diào)整內(nèi)部投資收益等項(xiàng)目與子公司利潤(rùn)分配有關(guān)項(xiàng)目的抵消分錄中：

    借：投資收益（內(nèi)部投資收益數(shù)，當(dāng)子公司為非全資子公司時(shí)需乘以母公司對(duì)子公司的控股比例）

        少數(shù)股東收益（當(dāng)子公司為非全資子公司時(shí)）

        年初未分配利潤(rùn)（子公司個(gè)別報(bào)表中的數(shù)）

    貸：提取盈余公積（本年提取數(shù)）

        應(yīng)付利潤(rùn)（本年分出的利潤(rùn)數(shù)）

        未分配利潤(rùn)（子公司期末未分配利潤(rùn)數(shù)）

    注：此筆分錄中，借方“投資收益”項(xiàng)目為本期母公司對(duì)其控股的子公司的投資用權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)確認(rèn)的收益（不考慮所得稅率的影響）；貸方項(xiàng)目為子公司本期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)及累計(jì)未分配利潤(rùn)之和，也可以說(shuō)是本期凈利潤(rùn)的分配結(jié)果與歷年滾存的未分配利潤(rùn)之和，正好與借方項(xiàng)目相對(duì)應(yīng)。

    分錄中借方年初未分配利潤(rùn)（子公司）=10萬(wàn)元。

    在編制本年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，需用子公司年初未分配利潤(rùn)（10萬(wàn)元）來(lái)調(diào)減年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)。

    合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的年初未分配利潤(rùn)合并數(shù)的確定

    母公司與子公司年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)

    =母公司年初未分配利潤(rùn)（20萬(wàn)元）＋ 子公司年初未分配利潤(rùn)（10萬(wàn)元）=30萬(wàn)元

    在此題中：

    合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的年初未分配利潤(rùn)=母、子公司年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)±需要調(diào)整的期初未分配利潤(rùn)數(shù)

    =母、子公司年初未分配利潤(rùn)的合計(jì)數(shù)＋母公司年初內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備－子公司以前年度累計(jì)提取的盈余公積－母公司內(nèi)部投資收益對(duì)子公司年初未分配利潤(rùn)的影響數(shù)

    =300000－100000 ＋ 30000×3‰ －（50000－10000）×80％=168090元

    在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，如何正確計(jì)算確定“年初未分配利潤(rùn)”的合并數(shù)，需要考慮內(nèi)部投資、內(nèi)部交易等事項(xiàng)中是否有跨年度而連續(xù)在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中反映和顯示的，若有，則需針對(duì)具體內(nèi)容，分析其對(duì)“年初未分配利潤(rùn)”合并數(shù)有什么具體的影響，應(yīng)怎樣調(diào)整，是調(diào)增還是調(diào)減，特別注意不能重復(fù)調(diào)整也不能遺漏。