文化差異與會計(jì)偏好：會計(jì)文化價值

　　2001年，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）取代國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC），成為國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定和發(fā)布者。最終，國際財(cái)務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）將取代國際會計(jì)準(zhǔn)則（IAS）。無論是過去的IASC，還是現(xiàn)在的IASB，要解決的核心問題都是如何實(shí)現(xiàn)會計(jì)準(zhǔn)則在全球范圍的協(xié)調(diào)。世界各國在經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度、市場運(yùn)行機(jī)制、法律環(huán)境、政治環(huán)境、文化傳統(tǒng)等方面存在著的差異，使得統(tǒng)一會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定與實(shí)施面臨著很大的困難。其中，各國文化差異對會計(jì)偏好的巨大影響尤其不容忽視。國外已經(jīng)有許多會計(jì)學(xué)者就這一問題進(jìn)行了研究。

　　Geert Hofstede是最早證實(shí)上述文化差異的人。Sidney Gray將Hofstede的成果進(jìn)行發(fā)展，對文化價值和會計(jì)價值進(jìn)行了比較，提出存在會計(jì)文化價值，即文化差異導(dǎo)致在會計(jì)偏好方面的不同價值取向，并列舉了對四種對應(yīng)的會計(jì)文化價值：（1）專業(yè)化與會計(jì)準(zhǔn)則選擇的法律約束；（2）統(tǒng)一性與執(zhí)行會計(jì)準(zhǔn)則的彈性；（3）審慎性與財(cái)務(wù)報告中會計(jì)估計(jì)的樂觀主義；（4）保密性與財(cái)務(wù)報告信息披露的透明性。

　　John B MacArthur通過對IASC第32號征求意見稿（E32：《財(cái)務(wù)報告比較》，1990年發(fā)布）反饋意見的整理，進(jìn)一步考察了Gray關(guān)于文化價值同會計(jì)價值關(guān)聯(lián)的假設(shè)①。之所以選取E32的反饋意見，是因?yàn)樵摬莅干婕暗絀AS中12項(xiàng)重要準(zhǔn)則的主題，它們是：存貨計(jì)價和列報；異常及前期項(xiàng)目和會計(jì)政策變更；研發(fā)活動；建造合同；不動產(chǎn)，場廠和設(shè)備；租賃；收入確認(rèn)，雇員退休福利的財(cái)務(wù)報告；匯率變動；企業(yè)合并；借款費(fèi)用資本化；投資。

　　由于所涉準(zhǔn)則的數(shù)量之大和重要性之高，E32在發(fā)布后引起各大公司和會計(jì)組織的極大關(guān)注，紛紛就文化因素的偏好性影響反饋了充分而翔實(shí)的意見。據(jù)統(tǒng)計(jì)，IASC收到的關(guān)于E32的反饋意見，來自9個國家的47家公司以及23個國家的27個會計(jì)組織。這些意見全部得到了審閱，并得出結(jié)論：會計(jì)的文化價值受到各方關(guān)注。與此同時，通過對電子文檔的關(guān)鍵字搜索進(jìn)一步證實(shí)了該結(jié)論。一語概之，有關(guān)內(nèi)容分析的結(jié)論同Sidney Gray提出的會計(jì)存在文化價值的結(jié)論是一致的。

　　通過分析各公司關(guān)于E32的反饋意見，MacArthur發(fā)現(xiàn)，來自不同語系（這反映了不同的文化背景）的國家，在會計(jì)偏好方面存在的鮮明的差異。由此他分別就前述Gray提出的四種會計(jì)文化價值進(jìn)行了論證。

　　專業(yè)化與會計(jì)準(zhǔn)則選擇的法律約束

　　英語文化國家及較發(fā)達(dá)拉丁語文化國家，通常傾向會計(jì)師擁有更多專業(yè)判斷的能力，期望實(shí)行行業(yè)自律，包括自行制定會計(jì)準(zhǔn)則。而其他一些地區(qū)，例如非洲國家及較發(fā)達(dá)亞洲國家，則希望會計(jì)師成為對會計(jì)和財(cái)務(wù)報告實(shí)施法律約束的支持者。例如，一家澳大利亞（英語文化國家）公司在E32反饋意見中使用如下語句以表示對專業(yè)判斷的支持：

　　“決定是否取消對多種會計(jì)處理備選方案的‘自由選擇權(quán)力’的爭論是不恰當(dāng)?shù)模�在關(guān)于未來收益能力和研發(fā)費(fèi)用補(bǔ)償能力等問題上，恰當(dāng)?shù)臅��?jì)判斷是完全必要的。”

　　統(tǒng)一性與執(zhí)行會計(jì)準(zhǔn)則的彈性

　　德語文化國家及較發(fā)達(dá)拉丁語文化國家，往往傾向會計(jì)師對所有的公司執(zhí)行統(tǒng)一的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。而英語文化國家及北歐地區(qū)國家則希望會計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)更多的彈性。例如，一家支持統(tǒng)一國際準(zhǔn)則的法國（拉丁語文化國家）公司提出：“……因而，建議取消可選的會計(jì)處理方式。”

　　另一方面，一家加拿大（英語文化國家）公司以如下措詞表達(dá)對IAS應(yīng)當(dāng)更具有彈性的支持：“……如果所有的情況均相同，那么要求所有公司遵從同一套會計(jì)準(zhǔn)則將是非常理想的……然而環(huán)境已經(jīng)表明不同處理方式的合理性，故而我們無法相信為了所謂的理想而犧牲彈性的價值所在。”

　　審慎性與財(cái)務(wù)報告中會計(jì)估計(jì)的樂觀主義

　　德語文化國家及近東地區(qū)通常希望會計(jì)師在會計(jì)計(jì)量時能更審慎。而亞洲前殖民地國家及英語文化國家則支持更樂觀的會計(jì)計(jì)量。例如，一家支持審慎計(jì)量的德國公司在就E32的反饋意見書中，有如下表述：“禁止對研發(fā)費(fèi)用、自創(chuàng)無形資產(chǎn)資本化，是依據(jù)德國會計(jì)政策中的審慎性原則……IASC的基準(zhǔn)處理方法應(yīng)當(dāng)取消資本化，并規(guī)定其亦不得作為備選處理方法�！绷硗�，德語文化國家的公司也支持統(tǒng)一會計(jì)準(zhǔn)則。上述最后一句話同時是表明對統(tǒng)一性的支持，因?yàn)樗�建議取消備選的會計(jì)處理方法。

　　而持另一觀點(diǎn)的一家美國（英語文化國家）公司則指出：“我們相信長期權(quán)益性有價證券應(yīng)當(dāng)按照投資組合而非個別資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價……依據(jù)個別資產(chǎn)以成本與市價孰低的方法，對證券組合進(jìn)行計(jì)價，顯得過于保守�！�

　　保密性與財(cái)務(wù)報告信息披露的透明性

　　德語文化國家及欠發(fā)達(dá)拉丁語文化國家傾向于對會計(jì)報告披露的信息進(jìn)行嚴(yán)格地限制。而英語系國家及北歐地區(qū)則致力于財(cái)務(wù)報告信息披露的透明和公開。例如，一家德國公司在意見書中寫道，“在實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表（對外提供會計(jì)信息的）的目的之前，應(yīng)當(dāng)考慮允許繼續(xù)保留所謂‘隱藏性’項(xiàng)目�！迸c之相對，一家美國公司寫道，“如果適當(dāng)?shù)呐�露能夠告知�?cái)務(wù)報告使用人收入的自然特征，我們不反對任何應(yīng)優(yōu)先使用（有助于該披露）的會計(jì)處理方式。”

　　由此，MacArthur指出，現(xiàn)實(shí)情況表明，文化對會計(jì)價值和財(cái)務(wù)報告行為具有影響。對文化及其對會計(jì)影響的理解將有助于解釋世界不同地區(qū)專業(yè)組織對IFRS草案的評論。IASB在制定IFRS時應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到文化對準(zhǔn)則制定和實(shí)施的影響力。

　　當(dāng)然，區(qū)域性貿(mào)易同盟的設(shè)立，如歐盟、北美自由貿(mào)易協(xié)定，將在自由貿(mào)易區(qū)內(nèi)最終消除文化差異對會計(jì)的影響。貿(mào)易區(qū)內(nèi)各國間的會計(jì)差異將得到逐步協(xié)調(diào)，這或多或少地減輕了IASB在會計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)方面的壓力。