對《企業(yè)會計(jì)制度》中兩個(gè)創(chuàng)新問題的探討

　　一、會計(jì)計(jì)量方面的創(chuàng)新——計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
 
　　《國際會計(jì)準(zhǔn)則》第36號規(guī)定：“如果資產(chǎn)的賬面金額超過了使用或銷售而收回的價(jià)值……該資產(chǎn)應(yīng)視為已經(jīng)減值，本準(zhǔn)則要求企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失�！泵绹�財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第121號準(zhǔn)則公告也作出了類似規(guī)定。而我國的《企業(yè)會計(jì)制度》在借鑒國際慣例的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國會計(jì)實(shí)踐的具體情況，形成了具有我國特色的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度。我們可以從以下不同的角度來探討我國的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度。 

　　(一)從會計(jì)信息質(zhì)量特征的角度來看。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會將會計(jì)信息的質(zhì)量特征描述為:相關(guān)性和可靠性。如何保證會計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，是制定會計(jì)政策的一個(gè)基本問題。在資產(chǎn)計(jì)量上，西方主要存在兩種流行的觀點(diǎn):一種是經(jīng)營責(zé)任觀；另一種是決策有用觀；在第一種觀點(diǎn)下，要求資產(chǎn)的計(jì)量結(jié)果應(yīng)盡可能地客觀、可靠，有助于反映和交待有關(guān)各方的經(jīng)營責(zé)任及其履行情況，在這種觀點(diǎn)下，資產(chǎn)的計(jì)量傾向于采用歷史成本。在第二種觀點(diǎn)下，要求資產(chǎn)的計(jì)量結(jié)果與經(jīng)營決策相關(guān)(即應(yīng)具有較強(qiáng)的相關(guān)性)，因而在現(xiàn)實(shí)中多傾向于采用現(xiàn)時(shí)成本。在我國現(xiàn)代企業(yè)制度建立的過程中，上市公司成了現(xiàn)代企業(yè)的主流，廣大的投資者和債權(quán)人更加關(guān)心的是會計(jì)信息的決策有用性，我國的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度正是適應(yīng)上述目標(biāo)而產(chǎn)生的。我國當(dāng)前的會計(jì)制度規(guī)定的資產(chǎn)計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)有：市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、可回收金額等幾種，將這些計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)用于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度，對于提高會計(jì)信息的相關(guān)性，提高廣大信息使用者的滿意程度，具有重要意義。 

　　(二)從資產(chǎn)定義的角度來看。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會對資產(chǎn)的定義是：“指可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)所取得的或加以控制的�！倍�我國這次出臺的《企業(yè)會計(jì)制度》將資產(chǎn)定義為：“過去的交易、事項(xiàng)形成的，并由企業(yè)擁有或控制的經(jīng)營資源，該資源會為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。從以上兩個(gè)定義可以看出：對一個(gè)持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)來講，持有資產(chǎn)的目的就是為了獲得未來的經(jīng)濟(jì)利益。從這個(gè)意義上講，資產(chǎn)應(yīng)該采用反映未來經(jīng)濟(jì)利益的屬性來計(jì)量。隨著市場價(jià)格的不斷變化，歷史成本除反映過去交易的金額外，對反映資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量是蒼白無力的，對信息的使用者也沒有實(shí)際利用價(jià)值可言。采用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度，用反映未來現(xiàn)金流量的計(jì)量屬性來代替歷史成本，不僅符合企業(yè)持有資產(chǎn)的目的，也有利于企業(yè)決策者的決策。 
  
　　(三)從國有資產(chǎn)保值增值的角度看。目前，國有企業(yè)還是我國國民經(jīng)濟(jì)的主體，但近年來，許多國有企業(yè)為了粉飾政績，對陳舊過時(shí)的國有資產(chǎn)不管不問，利用歷史成本來掩飾某利潤背后的巨額虧損。實(shí)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度，在短期內(nèi)，必然會使國有資產(chǎn)的總量金額大大減少。有人會問:這是否意味著國有資產(chǎn)的流失?筆者認(rèn)為，答案是否定的。我們應(yīng)該采取實(shí)事求是的態(tài)度，將那些長久以來形成的國有資產(chǎn)損失揭露出來。只有把這些潛在損失揭示出來，我們才能采取正確的對策，加強(qiáng)國有資產(chǎn)的管理。因此，實(shí)施資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度，正是確保國有資產(chǎn)安全完整，提高國有資產(chǎn)運(yùn)營效益的需要。 

　　二、財(cái)務(wù)報(bào)告方面的創(chuàng)新——分部財(cái)務(wù)報(bào)告 

　　分部揭示會計(jì)信息起源于60年代西方國家企業(yè)兼并和跨國公司興起的浪潮。企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大必然導(dǎo)致企業(yè)的多角化經(jīng)營，綜合反映的財(cái)務(wù)報(bào)告信息越來越不能滿足信息使用者的需求，因此，分部財(cái)務(wù)報(bào)告開始受到人們的關(guān)注。而我國在建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)和國企改革的今天，企業(yè)正走向集團(tuán)化和規(guī)�；�，分部制定財(cái)務(wù)報(bào)告也勢在必行。 

　　(一)分部財(cái)務(wù)報(bào)告與會計(jì)信息的質(zhì)量特征。首先，從相關(guān)性的角度來講，企業(yè)的股東和債權(quán)人關(guān)心的是企業(yè)的未來現(xiàn)金流量和獲利能力。一個(gè)大規(guī)模的企業(yè)往往要跨多個(gè)行業(yè)和多個(gè)地區(qū)進(jìn)行經(jīng)營，各個(gè)行業(yè)和地區(qū)的獲利能力、前景、機(jī)會、風(fēng)險(xiǎn)差別很大，不同的信息使用者對這些分行業(yè)、分地區(qū)的會計(jì)信息有不同的需要，而綜合財(cái)務(wù)報(bào)告卻隱匿了這些重要的信息。因此，分部報(bào)告所提供的信息與不同的信息使用者的決策密切相關(guān)，具有更強(qiáng)的相關(guān)性。其次，從可靠性的角度來講，我國會計(jì)制度要求同時(shí)編制綜合性財(cái)務(wù)報(bào)告和分部財(cái)務(wù)報(bào)告，分部財(cái)務(wù)信息是對綜合財(cái)務(wù)信息的補(bǔ)充和完善，形成一個(gè)完整的會計(jì)信息系統(tǒng)。同時(shí)，綜合信息和分部信息之間可以相互驗(yàn)證，則大大提高了會計(jì)信息的可靠性。 
   
　　(二)分部報(bào)告信息揭示模式的選擇。采用什么樣的模式來揭示信息是分部報(bào)告的基礎(chǔ)，從理論上講，應(yīng)根據(jù)不同的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會來劃分各個(gè)分部，但這種做法帶有很大的主觀性。所以我國會計(jì)制度借鑒國際上通用的模式，將其劃分為行業(yè)分部和地區(qū)分部，并且規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)根據(jù)本企業(yè)的具體情況，制定適合于本企業(yè)的業(yè)務(wù)分部、地區(qū)分部的分部原則，并且一貫性地遵循這一原則�！钡�筆者認(rèn)為，企業(yè)不應(yīng)該一味地追求行業(yè)分部和地區(qū)分部等量地信息揭示模式，而應(yīng)該根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況選擇信息揭示模式，當(dāng)企業(yè)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬來源于行業(yè)差異時(shí)，就應(yīng)該選擇以行業(yè)分部為主的揭示模式，而當(dāng)這種風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬來源于地區(qū)差異時(shí)，就應(yīng)該選擇以地區(qū)分部為主的信息揭示模式。 

　　(三)分部報(bào)告的編制是否符合成本效益原則。有人認(rèn)為，分部報(bào)告的編制成本會超過其提供信息的效用，從而不符合成本效益原則，筆者認(rèn)為，這種觀點(diǎn)有失偏頗，原因有三:其一，許多企業(yè)出于內(nèi)部管理的需要，平時(shí)已經(jīng)按行業(yè)或地區(qū)進(jìn)行了一些預(yù)算，為編制分部報(bào)告打下了一定基礎(chǔ)；其二，由于當(dāng)前世界已進(jìn)入電子信息時(shí)代，電子計(jì)算機(jī)的廣泛應(yīng)用使得分部報(bào)告的編制成本大大降低；其三，分部信息的效益不僅僅是對信息使用者而言，而是針對整個(gè)社會面言。從短期看，這種信息的效益可能不是很大，但從長期來看，它的社會效益是遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于成本的。